企业所得税弥补亏损涉税疑难问题及风险应对主讲人：侯 亮一、企业所得税弥补亏损基本原理及实务处理税法亏损会计营业利润=营业收入（主营业务收入+
其他业务收入）-营业成本-税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-研发费用+其他收益±投资收益± 公允价值变动收益等利润总额=营
业利润+营业外收入-营业外支出净利润=利润总额-所得税费用税法上的亏损是企业将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项
扣除后小于零的数额。（也就是应纳税所得额为负）应纳税所得额=利润总额±纳税调整会计的亏损VS税法的亏损应纳税所得额计算
按此顺序调整，解决了小型微利企业300万元的标准，是弥补亏损之前的数据还是之后的？是享受完研发费加计扣除、固定资产一次性
扣除之前的还是之后的数据问题？弥补亏损年限的一般规定在填写申报表时，按照“先到期亏损先弥补、同时到期亏损先发生先弥补”的原则填写A
106000《企业所得税弥补亏损明细表》A106000 企业所得税弥补亏损明细表原则：先到期亏损先弥补、同时到期
亏损先发生先弥补A公司2016年5月成立，2017年亏损120万元，2018年所得30万元，2019年亏损200万元，2020年所
得120万元，2021年亏损130万元，2022年所得250万元，假设该企业没有重组特殊性税务处理事项转入或转出的亏损。不考虑其他
调整事项，要求填报《企业所得税弥补亏损明细表》（A106000）。一般企业弥补亏损案例填报2017-120万201830万2019
202020212022-200万120万-130万250万-170万-130万报表填报A106000 企业所得税弥补亏损明细表
单位：元二、高新技术企业弥补亏损的实务处理及风险防范财税〔2018〕76号： 自2018年1月1日起，当年具备高新技术
企业或科技型中小企业资格（以下统称资格）的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年
限由5年延长至10年。 国家税务总局公告2018年第45号：《通知》第一条所称当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格（以下统称
“资格”）的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，是指当年具备资格的企业，其前5个年度无论是否具备资格，所发生的
尚未弥补完的亏损。高新技术企业所得税亏损结转年限的计算国家税务总局公告2018年第45号：高新技术企业按照其取得的高新技术企业证书
注明的有效期所属年度，确定其具备资格的年度。 科技型中小企业按照其取得的科技型中小企业入库登记编号注明的年度，确定其具备资格的年
度。具备资格年度政策解析:问：该高新技术企业具备资格年度是哪几年？ 某科技型中小企业，2019年5月取得
入库登记编号，编号注明的年度为2019年。 请问：具备资格年度是哪一年度？ 2022年具备资格的企业，无论
2017年至2021年是否具备资格，其2017年至2021年发生的尚未弥补完的亏损，均准予结转以后年度弥补，最长结转年限为10年。
2022年以后年度具备资格的企业，依此类推，进行亏损结转弥补税务处理。例1B公司2021年取得高新技术企业资格，2017年亏损20
0万元，2018年亏损300万元，2019年亏损50万元，2020年所得为0，2021年所得150万元，2022年所得50万元，不
考虑其他调整事项，要求填报《企业所得税弥补亏损明细表》（A106000）。高新技术企业弥补亏损案例填报2017-200万2018-
300万2019202020212022-50万0150万50万-300万高企资格报表填报A106000 企业所得税弥补亏损明细
表单位：元三、合并、分立弥补亏损的实务处理及风险防范 合并、分立中的弥补亏损：弥补亏损按照资产比例拆分弥补（分立）按照限额弥
补亏损（合并）一般性税务处理特殊性税务处理企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。 （分立）被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补
（合并）财税〔2009〕59号（四）企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控
制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理： 1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基
础确定。 2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。 3.可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价
值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。 4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股
权的计税基础确定。财税〔2009〕59号（四）企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，
以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理： 1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的
原有计税基础确定。 2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。 3.可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净
资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。 4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被
合并企业股权的计税基础确定。 2022年12月31日，甲公司资产4000万元，负债2200万元，所有者权益1800万元
，净资产公允价值2000万元。乙公司吸收合并甲公司，合并日甲公司尚有未超过弥补期限的亏损200万元。乙公司定向发行股票1500万元
作为对价支付，双方选择适用特殊税务处理。截止2022年末国家发行最长期限的国债利率为5%案 例1、乙公司按照甲公司原有的计税基础确
认2、甲公司暂不确认资产转让所得或损失3、在剩余亏损结转年限内，每年可由乙公司弥补的亏损限额为：2000×5%=100万元 被合
并企业的亏损如何由被合并企业弥补：（五）企业分立，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原
来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：分立企
业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。被分
立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。 X公司持有A公司100%股
权，该部分股权的计税基础为2,000,000万元。2023年4月，X公司采用派生分立的形式将A公司分立为A公司和B公司。分立后，A
公司和B公司仍由X公司100%持股。B公司取得分立资产后将不改变其经营活动，截止分立基准日，A公司经审计的资产账面价值为2,735
,000万元，负债账面价值总额2,278,000万元，净资产账面价值为457,000万元，可弥补亏损为300万元(尚有5年可弥补期
限)。案 例1、A公司可弥补的亏损为：300×69.5%=208.5万元2、B公司可弥补的亏损为：300×30.5%=91.5万元
思考：如果原A公司属于高新技术企业，而分立出去得B公司不属于高企，A、B公司弥补亏损年限如何确定？ 被合并企业的亏损如何由被合并
企业弥补：分立后，A、B公司的财产分割情况如下：合并分立弥补亏损年限的确定：三、企业发生符合特殊性税务处理规定的合并或分立重组事项
的，其尚未弥补完的亏损，按照《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）和本公告
有关规定进行税务处理： （一）合并企业承继被合并企业尚未弥补完的亏损的结转年限，按照被合并企业的亏损结转年限确定； （二）
分立企业承继被分立企业尚未弥补完的亏损的结转年限，按照被分立企业的亏损结转年限确定； （三）合并企业或分立企业具备资格的，其承
继被合并企业或被分立企业尚未弥补完的亏损的结转年限，按照《通知》第一条和本公告第一条规定处理。
——国家税务总局公告2018年第45号四、企业清算
阶段弥补亏损的实务处理及风险防范 《企业所得税法》55条：企业在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止之日起六十日内
，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。 企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。
企业清算时，应当以整个清算期间作为一个纳税年度，依法计算清算所得及其应纳所得税。企业应当自清算结束之日起15日内，向主管税务机关
报送企业清算所得税纳税申报表，结清税款。——国税函〔2009〕684号企业清算时，清算所的单独作为一个汇算清缴年度处理，可以依法弥
补以前年度亏损。 企业清算的所得税处理包括以下内容： （一）全部资产均应按可变现价值或交易价格，确认资产转让所得
或损失； （二）确认债权清理、债务清偿的所得或损失； （三）改变持续经营核算原则，对预提或待摊性质的费用进行处理；
（四）依法弥补亏损，确定清算所得； （五）计算并缴纳清算所得税； （六）确定可向股东分配的剩余财产、应付
股息等。
———财税2009年60号 企业的清算所得=资产处置损益+负债清偿损益-清算费用-清算税金及附加+其他所得或
者支出 其中：资产处置损益=被合并企业的全部资产可变现价值或者交易价格-资产的计税基础 资产可变现价值或者交易
价格=货币资金+清理债权的可回收金额+存货的可变现价值+固定资产的可变现价值+非实物资产的可变现价值 应纳税所得额=企业
的清算所得-免税收入-不征税收入-其他免税所得-弥补以前年度亏损 企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得。 清算所得
不属于持续经营范畴，不能享受法定减免税优惠（包括小微企业、高新技术企业等）适用法定税率25%区分法人股东和自然人股东 向
股东分配剩余的资产=被合并企业的全部资产的可变现价值或交易价格-清算费用-职工工资社保补偿金-清算所得税-以前年度欠税-清偿企业债
务 被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的
部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。
被清算企业的股东从被清算企业分得的资产应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础。向企业股东分配剩余财产的清算： B
公司投资400万元设立A公司，于2020年10月31日决定解散，当日成立清算组。当日，资产负债表显示：资产总额600万元，负债总额
142万元，（计税基础与账面价值相同）所有者权益458万元〔其中：实收资本400万元，本年利润-62万元（没有纳税调整项目），未分
配利润120万元〕资产可回收金额为620万元，债务偿还金额为100万元，处置资产时发生的相关税费40万元，12月31日清算结束，注
销税务登记，发生清算费用5万元。案例【解析】A公司分析：（1）经营期的企业所得税：2020年1-10月份作为一个纳税年度进行汇算清
缴，应纳税所得额-62万元，无需缴纳企业所得税。（2）清算期企业所得税：①资产的可变现金额620万元②债务清偿损益142-100=
42（万元）③清算费用5万元，清算所得=620-600-40+42-5=17（万元）清算所得弥补完亏损62万元后为负数，清算期作为
一个纳税年度进行申报时，不需要缴纳所得税。股东B公司分析：B公司分得的剩余财产=620-100（偿还金额）-5（清算费用）=515
（万元）累计未分配利润和盈余公积对应的金额=120+17（清算所得）-62（亏损）=75（万元）符合条件的居民区之间的股息所得免税
。剩余资产减除股息后的余额为515-75=440（万元）股东初始投资成本为400万元投资资产转让所得440-400=40（万元）B
公司需要缴纳企业所得税=40×25%=10（万元）五、企业弥补亏损的其他注意事项及风险防范一、企业季度预缴所得税时，可以弥补以前年
度亏损吗？企业季度预缴所得税时，在完成上一年度汇算清缴申报的前提下，可以弥补以前年度亏损。申报时，填写在第9行“减：弥补以前年度亏
损”栏次。思考：企业所得税预缴和弥补亏损的关系？问题：2022年度亏损，2023年第一季度盈利，能否用23年一季度盈利弥补22年亏
损。上一年度汇算清缴未完成，年度亏损是无法进入系统的。解决思路：先按照会计利润简单计算进行汇缴，如果有税会差异，不准确的话，再进行
更正申报。二、企业筹建期间能否作为亏损年度？ 企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度，企业从事生产经营之前
筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期亏损。企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以作为长期待摊费用在不少于3年进行扣
除。——《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）36三、合伙企业亏损能否抵减法人合伙人
自身的盈利？ 不能。根据《财政部国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税[2008]159号 ）第五条规
定：合伙企业的合伙人是法人和其他组织的，合伙人在计算其缴纳企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。合伙企业亏损法人合伙人自身
盈利合伙企业盈利法人合伙人自身亏损不得抵减可以弥补四、企业境内外亏损是否可以相互弥补？企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。境内企业亏损可以用境外所得进行弥补。境外亏损境内盈利境外盈利境内亏损不得抵减可以弥补五、税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额可否弥补以前年度亏损？ 税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。——《国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第20号）Thank you for watching.主讲人：侯老师谢谢大家！ |
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