对资产（土地、房屋）无偿划转税收问题的一点认识
对资产（土地、房屋）无偿划转税收问题的一点认识
笔者查到的最早关于资产无偿划转的出处是财管字[1999]301号文件《关于印发关于企业国有资产办理无偿划转手续的规定的通知》，其中第二条规定：企业国有资产无偿划转是指企业因管理体制改革、组织形式调整和资产重组等原因引起的整体或部分国有资产在不同国有产权主体之间的无偿转移。文件的规定也只限于国有资产。当今社会，经济日益发展，各种经济类型企业的重组已成为一种常态，同一投资主体之间资产无偿划转已不仅限于国有企业，其他类型纳税人也存在资产无偿划转的问题。本文仅从税收角度探索资产（土地、房屋）无偿划转过程中存在的税收问题。
一、资产（土地、房屋）无偿划转涉及的税收政策及存在争议的税收问题
（一）、 营业税
对于此种重组房产、土地产权发生的转移是否征收营业税目前有两种观点。一种观点认为即使是同一投资主体但由于是不同的法人单位，根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第五条规定：单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；视同发生应税行为。的规定，应按赠与视同发生应税行为征收营业税。比如母公司将不动产或者土地使用权无偿划转到其全资子公司名下；比如一人有限公司或者个体工商户将资产（土地、房屋）划转到投资者名下等。另一种观点则持不同意见认为资产（土地、房屋）无偿划转属于同一投资主体内部的行为，并不是无偿赠送其他单位或者个人，因此不属于营业税的征收范围。，
（二）、土地增值税
《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条规定“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物(以下简称转让房地产)并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人(以下简称纳税人)，应当依照本条例缴纳土地增值税。” 《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第二条进一步规定“ 条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其他附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承，赠与方式无偿转让房地产的行为。” 财税字（1995）48号 《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知 》第四条又进一步关于细则中“赠与”所包括的范围问题进行了明确“细则所称的“赠与”是指如下情况：（一）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。（二）房产所有人、土地作用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。
上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。”
一种观点认为资产（土地、房屋）的无偿划转要区分企业的经济性质，对于国有企业有文件规定不在土地增值税征税范围内，因此不用征收土地增值税；对于其他类型企业则认为应认定为赠与行为且不属于上述不征税的赠与行为，应征收土地增值税。另一种观点认为这只是同一投资主体之间的无偿划转行为，不论经济性质是否国有都应依据条例第二条的规定认定不属于土地增值税的征税范围，而不应征收土地增值税。
（三）、企业所得税
国税函〔2008〕828号《国家税务总局
关于企业处置资产所得税处理问题的通知》规定：将资产在总机构及其分支机构之间转移，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。
该文件指出了不视同销售的范围只限于总机构及其分支机构之间，并没有将子公司包括在内。那么是不是意味着总机构无偿划转资产的行为要视同销售征收企业所得税呢？对取得资产的子公司是不是也要按无偿取得所得征收企业所得税呢？这些，文件规定的都不是十分明确。
（四）、契税
财税[2008]175号《财政部国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》第七条规定：经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。政府主管部门对国有资产进行行政性调整和划转过程中发生的土地、房屋权属转移，不征收契税。 企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的无偿划转，不征收契税。同时规定执行期限为2009年1月1日至2011年12月31日。
二、
资产无偿划转税收政策相关建议
通过资产重组有利于企业做大做强，同一投资主体内部之间的重组也有利于企业优化投资结构、产业结构，更好的盘活资产，促进企业健康发展。因此，对于相关税收政策我们提出以下几点建议：
（一）、营业税
同一投资主体内部所属企业之间资产（土地、房屋）的无偿划转，我们认为这也属于企业的一种投资，不属于一种赠与行为。由于是同一投资主体，那也就意味着不论投资到所属哪一家企业，投资主体都要承担投资的全部风险，建议可以比照“以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。 ”的规定，明确不征收营业税。
（二）、土地增值税
同一投资主体内部所属企业之间资产（土地、房屋）的无偿划转，对于国有企业一般都是经过批准，以文件的形式明确不属于土地增值税的征收范围。税法应该体现中性的原则，体现公平性，况且条例也并没有明确征收土地增值税要区分纳税人的经济性质。建议不要区分国有与其他经济类型而分别对待，应一律明确不属于土地增值税的征收范围，不征收土地增值税。
（三）、企业所得税
财税[2009]59号《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》中明确了企业重组包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等几中方式，并没有将同一投资主体内部所属企业之间资产（土地、房屋）的无偿划转列入重组的范围，但我们认为这也属于企业的一种特殊重组方式。资产的无偿划转客观上会造成转出企业利润的增加和转入企业的利润减少，会影响到企业所得税。但我们认为资产的划转只要符合“具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。”等几个特殊性税务处理的认定条件，就应该予以税收扶持，支持企业做大做强，建议按特殊性重组进行税务处理。
（四）、契税
财税[2008]175号《财政部国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》文件规定了执行期限为2009年1月1日至2011年12月31日。为支持企业不断发展壮大，通过重组促进企业产业升级和结构调整，建议政策到期后继续予以展期。
