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中华人民共和国税收征收管理法及其 实施细则法条释义
一、 新征管法及其《实施细则》简介 （一）修订征管法的起因及所遵循的原则 现行征管法是在原征管法基础上修订而来的。九届全国人大常委会第21次会议于２００1年4月28日审议通过了《中华人民共和国税收征收管理法（修正案）》（以下简称新征管法），自 原征管法１９９２年９月由七届全国人大常委会第２７次会议通过， 征管法修订过程中，在坚持依法治税，为改革开放和经济建设服务，保证国家依法征税权力，维护纳税人的合法权益，规范税务机关执法行为，尊重国际惯例的基础上，主要把握了以下几条原则：一是加强基础，完善制度，堵塞漏洞，保障及时、足额地征收国家税款。二是进一步规范、完善税务机关的征税行为和执法权力，同时加强对纳税人、扣缴义务人合法权益的保护和对税务机关的监督，规范征纳关系。三是力求做到既积极又稳妥、原则性与灵活性相结合，对一些尚未取得共识、没有把握的内容，这次修改暂不涉及，对一些具体操作的内容，拟在有关配套法规中作规定。四是做好与现行有关法律的衔接、协调。 （二）新征管法的适用范围 新征管法是税收征收管理的基本法律，凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理均适用本法。 中华人民共和国同外国缔结的有关税收的条约、协定与新征管法有不同规定的，依照条约、协定的规定办理。 新征管法施行前颁布的税收法律与其有不同规定的，适用新征管法的规定。 考虑到耕地占用税、契税、农业税、牧业税的征收管理有其特点，与税务机关征收的其他税种相比，在征收和管理上有一定差别，不宜完全适用新征管法，因此新征管法规定，耕地占用税、契税、农业税、牧业税征收管理的具体办法由国务院另行制定。 关税及海关代征税收的征收管理，依照法律，行政法规的有关规定执行。 （三）新征管法的特点和修订的主要内容 1、新征管法的特点 修订后的新征管法总结了近年来税收征管的成功经验，在实践的基础上，保留原征管法基本章节，对原征管法的内容进行了九十余处修改，并增加了许多条款。原征管法是六十二条，新征管法共九十四条。修订后新征管法与原征管法比较，有如下特点： 第一，在保证税收收入的同时，更加重视税收与经济发展和社会进步的关系，进一步发挥税收的积极作用； 第二，在确保税务机关依法征税的同时，进一步强调应收尽收、不收过头税； 第三，在规范税收执法行为的同时，加大防范和打击税收违法行为的力度； 第四，在强调纳税人义务和责任的同时，更加注重保护纳税人权益和为纳税人服务。 第五，在保证税务机关行政权力有效行使的同时，更加注重规范和监督税务机关的执法行为。 第六，在保证税务机关独立行使职权的同时，重视与有关部门的协作配合、信息共享及协税责任的落实。 总之，新征管法较原征管法在规定上更为明确、具体，在执行上也更具有了操作性，在法律约束力上也更有力度。这对于有效地制裁税收违法行为，保障税收征管工作的顺利进行具有重要意义。 2、修订的主要内容 （1）健全了基础制度，强化了税源管理 ●税务登记中加强了与工商部门的配合和信息传递。规定工商行政管理机关应当将办理登记注册、核发营业执照的情况，定期向税务机关通报。 ●提高了银行在税源监控中的作用。新征管法规定，从事生产、经营的纳税人应当按照国家有关规定，持税务登记证件，在银行或者其他金融机构开立基本存款账户和其他存款账户，并将其全部账号向当地税务机关报告；银行和其他金融机构应当在办理生产、经营纳税人的账户中登录税务登记证件号码，并在税务登记证件中登录从事生产、经营的纳税人的账户账号。 这样，税务机关就能凭借税务登记证件号码掌握大部分纳税人银行开户情况，达到控制税源的目的。通过税务机关与银行的双向监控，为今后税种源管理网络化、信息资源共享打下基础。 ●增加了扣缴税款登记制度。新征管法明确扣缴义务人应办理扣缴税款登记，具体办法由国务院另行规定。 ●新征管法对税收征管的信息化提出了要求 ，按照科技加管理的思想，适应全球信息化潮流，新征管法规定，国家有计划地用现代化信息技术装备各级税务机关，加强税收征收管理信息系统的现代化建设，建立、健全税务机关与政府其他管理机关的信息共享制度。 ●提出了逐步推广使用税控装置的规定。规定，国家根据税收征收管理的需要，积极推广使用税控装置，纳税人应当按照规定安装、使用税控装置。不得损毁或者擅自改动税控装置。 （2）新征管法进一步明确了税务机关的执法主体地位 ●进一步明确了税务机关内部执法主体的地位。近几年，根据党中央国务院关于机构改革的精神，税务机构有了较大变化。1995年，适应分税制财政管理体制和新税制的需要，税务机构分设为国家税务局系统和地方税务局系统。1997年初，国务院办公厅转发了国家税务总局的《关于深化税收征管改革的方案》(国办发[1997]1号)，确立了“以申报纳税和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”的新的税收征管模式，大力推进“市区集中征收、属地分类管理，市级一级稽查”的征管格局，促使集征、管、查于一身的全职能基层单位转变为机构间职权分离的专业化基层单位，大幅度缩减了征收单位数量，城区分局和大部分的税务所由征、管、查全职能单位逐步改革为管理局、稽查局等专业机构。 新征管法规定，税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立并向社会公告的税务机构。从法律上对改革成果予以肯定，为进一步明确和解决税务专业机构的执法主体问题提供了法律保证。 ●进一步明确税务机关是税收征收管理的唯一执法主体 明确规定税务机关是税收征收管理的主管机关，规定除税务机关、税务人员以及经税务机关依照法律、行政法规委托的单位和人员外，任何单位和个人不得进行税款征收活动。 规定新征管法第37条、第38条、第40条规定的采取税收保全措施、强制执行措施的权力，不得由法定的税务机关以外的单位和个人行使。 规定其他机关查处的税款统一由税务机关入库。新征管法规定，对审计机关、财政机关依法查出的税收违法行为，税务机关应当根据有关机关的决定、意见书，依法将应收的税款、滞纳金按照税款入库预算级次缴入国库，并将结果及时回复有关机关。 （3）新征管法完善了税务机关执法手段 ●在征收环节中，新征管法进一步完善简易的强制征收手段，对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，由税务机关核定其应纳税额，责令缴纳；不缴纳的，税务机关可以扣押其价值相当于应纳税款的商品、货物。扣押后缴纳应纳税款的，税务机关必须立即解除扣押，并归还所扣押的商品、货物；扣押后仍不缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，依法拍卖或者变卖所扣押的商品、货物，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。 增加了以变卖的方式处理查封、扣押商品与货物的方法。原征管法只规定了拍卖方式，在实行中存在两个问题：一是拍卖需要经过特定的机构和程序，一些鲜活物品及零星物品不能及时拍卖；二是我国拍卖机构少，不能满足拍卖的需求。新征管法在第37条、40条等条款中规定了可以采取变卖或拍卖的方式处理查封、扣押商品、货物，可以使税务机关更及时地处理查封、扣押的商品、货物。 对擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料和对纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的的，税务机关有权核定其应纳税额。 ●在发票管理环节，加强了普通发票管理的法律权限，原征管法只明确了增值税发票的印制管理，而对普通发票管理的具体要求、主管机关的管理权限等均没有明确要求，造成在打击发票犯罪过程中，对许多普通发票违法行为执法力度不够。因此，新征管法规定，税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。同时，规定单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按规定开具、使用、取得发票；加强普通发票管理力度。同时，增加收缴发票和停供发票的处罚措施。新征管法规定，对从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人有本法规定的税收违法行为，拒不接受税务机关处理的，税务机关可以收缴其发票或者停止向其发售发票，增强执法刚性。 ●在税务检查环节中，对从事生产、经营纳税人以前纳税期的逃避纳税义务行为采取简化的保全和强制执行措施程序，与新征管法第38条、40条相比简化了程序，确保了税收保全或者强制执行措施的顺利实施，进一步强化了税务机关执法手段。明确规定税务机关在调查税收违法案件时，经设区的市、自治州以上税务局（分局）局长批准，可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。将查询储蓄存款的范围扩大到纳税人以外的人员。 新征管法还规定，税务机关依法进行税务检查时，有权向有关单位和个人调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的情况，有关单位和个人有义务向税务机关如实提供有关资料及证明材料。明确税务机关有权向有关单位和个人调查，有关单位和个人有义务向税务机关如实提供有关资料及证明材料。 ●在违章处理环节中，新征管法进一步明确了税收违法行为先由税务机关给予行政处罚，涉嫌犯罪的，再移送司法机关追究刑事责任；增加停止办理出口退税的处罚措施。对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定的期间内停止为其办理出口退税。 新征管法规定，违反税收法律、行政法规的应当给予行政处罚的行为，在五年内未被发现的，不再给予行政处罚。突破了行政处罚法2年的时限，对税收违法行为起到了震慑作用。 （4）在降低滞纳金同时，严格缓缴税款的审批，加大清理欠税的力度 ●严格控制缓缴税款的审批权限。缓缴税款是税收征管法的一项基本制度，也是国际上许多国家的通行做法，在实际工作中有些基层税务机关滥用批准缓缴税款的权力，造成大量欠税。因此，新征管法充分考虑到纳税人的实际困难，把缓缴税款的审批权限规定为省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局。应该说提升了审批权限，既符合经济规律，帮助纳税人遇到暂时困难时渡过难关，同时也体现了严格控制欠税的精神，保证国家税收不受损失。 ●确定税款优先原则。我国一直就有税、贷、货、利的支付顺序，在《破产法（试行）》和《民事诉讼法》有关条款中规定，破产案件的税款优先于普通破产债权受偿。新《刑法》第212条也规定，涉税刑事审判案件的税款优先于罚金、没收财产入库。但原税收征管法没有对此做出明确规定，实际执行中也有很大困难。我局曾作过调查，80%的破产企业的欠税全部流失。规定了三个方面的税收优先权：一是税收优先于无担保债权；二是纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权和留置权执行；三是税收优先于罚款、没收违法所得，就是纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。 ●扩大了阻止出境对象的范围。新征管法规定，欠缴税款单位的法定代表人需要出境的，也应结清税款、滞纳金或者提供担保。未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境； ●建立改制纳税人欠税的清缴制度。纳税人有合并、分立情形的，应当向税务机关报告，并依法缴清税款。纳税人合并时未缴清税款的，应当由合并的后的纳税人继续履行未履行的纳税义务。纳税人分立时未缴清税款的，分立后的纳税人对未履行的纳税义务应当承担连带责任。 ●规定大额欠税处分财产报告制度。欠缴税款数额较大的纳税人在处分其不动产或者大额资产之前，应当向税务机关报告。 ●设立税务机关行使代位权、撤销权制度。税务机关可以对欠缴税款的纳税人行使代位权、撤销权，即对纳税人的到期债权等财产权利，税务机关可以依法向第三者追索以抵缴税款。 ●扩大对逃避追缴欠税的处罚。原征管法规定对欠缴税款，采取转移或者隐匿财产的手段逃避税务机关追缴欠税，导致税务机关无法追缴，数额在一万元以上的给予处罚；新征管法规定，妨碍税务机关追缴欠缴税款的，不论数额大小，是否无法追缴，都可以给予处罚。 （5）增强涉税违法行为的防范措施，加大打击偷逃骗税力度 ●对纳税人不依法办理税务登记的，由税务机关责令限期改正；逾期不改正的，经税务机关提请，由工商行政管理机关吊销其营业执照。 取消了违法行为责令限期改正后不受处罚的规定。新征管法对违反税务管理的一些行为的行政处罚，取消了责令限期改正后，仍不改正的才能处罚的规定，改为责令限期改正的同时，可以处以二千元以下的罚款，加大了处罚力度。同时，还相应增加了一些行为的处罚条款，保证了义务与法律责任相对应的原则。 对偷税违法行为的界定更趋科学、严密。原税收征管法对偷税的界定，主要存在以下问题：一是规定不合理，对纳税申报不实的可以按偷税处理，而对故意不申报的却不能定偷税，处罚也没有法律依据；二是不能涵盖其他偷税行为，对近几年新出现的偷税手段处理没有法律依据；三是与《刑法》关于偷税的界定不一致。因此，新征管法对偷税定义进行了修改补充，改为与《刑法》一致。 对纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下罚款。纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或少缴的税款、滞纳金，并处不缴或少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。对以上两种情形的处罚，解决了实际工作中对这两类违法行为的查处，无法可依的问题。 对按税款倍数处罚的条款作了下限的规定。为了切实保障税收的强制性，防止一些基层税务机关对偷漏税处罚不力，完善税收处罚制度，新征管法第64、65、66、67、68、69、70、71、72、73条对纳税人实施了偷税、逃避欠税、骗取出口退税、抗税等行为，除有上限规定外，全部规定了下限，改变了原税收征管法过宽的自由裁量权、处罚不到位问题，更有利于打击偷、逃、骗税等违法行为。 对不依法接受检查的给予处罚。纳税人、扣缴义务人逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查的，由税务机关责令改正，可以处一万元以下的罚款；情节严重的，处一万元以上五万元以下的罚款。 新征管法规定的行政处罚，罚款额在二千元以下的，可以由税务所决定。一方面税务所的处罚限额由一千元提高到二千元，扩大其权限；另一方面，扩大了处罚范围，由对个体工商户及未办理营业执照的从事经营的单位扩大到所有纳税人。 ●对扣缴义务人不履行义务明确了法律责任。原税收征管法对扣缴义务人故意违反税收法律、行政法规的规定，擅自应扣未扣、应收未收税款的，只由税务机关向扣缴义务人追缴其应扣未扣、应收未收的税款。这一规定，一是将扣缴义务人应承担的法律责任仅限定在由其承担本应由纳税人缴纳的税款，与《行政处罚法》规定的处罚不相吻合；二是人为将纳税人的纳税义务转嫁给扣缴义务人负担，而对纳税人是否应继续履行纳税义务没有明确，责任和义务不清。因此，新征管法第69条进行了修改，规定为扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处以应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。 ●增加了对有关部门协税的法律责任 原税收征管法赋予了税务机关对特定纳税人可以依法采取查询、冻结、划缴其银行存款等保全和强制执行措施的权力。但实际执行过程中，一些金融机构不配合税务机关依法履行职责，使税务机关保全和强制执行措施的执行困难重重，而法律却没有对协税不力的部门追究责任的规定，执法得不到保障。因此，新征管法第73条增加了协税责任落实的条款，规定对纳税人、扣缴义务人的开户银行或者其他金融机构拒绝向税务机关依法检查纳税人、扣缴义务人的存款账户，或者拒绝执行税务机关做出冻结存款或者扣缴税款的决定，或者在接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税款流失的，由税务机关处十万元以上五十万元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员处一万元以上十万元以下的罚款。 ●纳税人的合法权益得到进一步明确和保护 充分保护纳税人合法权益，是加强社会主义民主与法制的要求，新征管法 进一步明确了纳税人依法享有的权利。规定：纳税人、扣缴义务人有权向税务机关了解国家 税收法律、行政法规、政策的规定以及与纳税有关的情况；有权要求税务机关为纳税人、扣缴义务人的情况保密，但法律另有规定的除外；依法享有申请减税、免税、退税的权利；纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出的决 定享有陈述权、申辩权，有权申请复议、诉讼、赔偿、延期申报、延期缴纳税款；有权控告和检举税务机关、税务人员的违法违纪行为。同时还规定税务机关、税务人员必须秉公执法，尊重和保护纳税人、扣缴 义务人的权利，依法接受监督。核定税款必须按规定程序进行的权力。税务机关采取税收保全措施和强制执行措施必须依照法定的权限和程序进行，不得查封、扣押纳税人个人及其扶养的家属维持生活必需的住房和用品。增加规定纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息。复议申请人按税务机关决定缴纳或解缴税款或者提供相应的担保后可以申请行政复议，放宽复议申请的条件，保障纳税人的复议权。等等。 ●对税务机关和税务人员执法制约作了更严格规定，重点强化执法监督 根据依法治税、从严治队的精神，突出了规范税务机关行政行为的要求。要求税务机关加强内部监督制约、依法行政、文明执法并依法接受纳税人及社会各界和有关部门的广泛监督。新征管法规定，各级税务机关应当建立、健全内部监督管理制度，上级税务机关应对下级税务机关的执法活动依法进行监督。税务机关违反规定擅自改变税收征管范围和税款入库预算级次的，责令限期改正，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予降级或者撤职的行政处分。 规定，税务人员徇私舞弊或者玩忽职守，不征或者少征应征税款，致使国家税收遭受重大损失，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。 税务人员滥用职权，故意刁难纳税人、扣缴义务人的，调离税收工作岗位，并依法给予行政处分。 税务人员对控告、检举税收违法违纪行为的纳税人、扣缴义务人以及其他检举人进行打击报复的，依法给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 税务人员违反法律、行政法规的规定，故意高估或者低估农业税计税产量，致使多征或者少征税款，侵犯农民合法权益或者损害国家利益，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。 （四）新实施细则的特点 根据新征管法第九十三条规定， 二、新征管法法条释义 第一条 为了加强税收征收管理，规范税收征收和缴纳行为，保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益，促进经济和社会发展，制定本法。 [释义]本条是对《税收征管法》立法目的与宗旨的完整概括。主要包括五个方面的内容：一是加强税收征收管理。税收征收管理，指国家征税机关依据国家税收法律、行政法规的规定，按照统一的标准，通过一定的程序，对纳税人应纳税额组织入库的一种行政活动，是国家将税收政策贯彻实施到每个纳税人，有效地组织税收收入及时、足额入库的一系列活动的总和。二是规范税收征收和缴纳行为。税收的征收管理是征收和缴纳的有机结合，是税务机关与纳税人双向互动的链条，它们统一于共同的规则—税收征管法。在这个规则面前双方是平等的，不能只强调一方权益而忽视或损害另一方的利益。三是保障国家税收收入。税收收入是国家财政的主要来源，目前在我国占全部财政收入的95%以上。组织税收收入是税收的基本职能，《税收征管法》的根本目的是保证税收收入完整和及时入库。四是保护纳税人的合法权益。保护纳税人权益是指在征纳过程中，法律、法规的规定和税务机关的行政行为应当保护纳税人的合法权益。税收征收管理作为国家的行政行为，既要维护国家的利益，又要保护纳税人的合法权益不受侵犯。五是促进经济和社会发展。税收是国家宏观调控的重要杠杆，《税收征管法》则是市场经济的重要法律规范。“促进经济和社会发展 ”，体现了税收及其征收管理在市场经济发展中的重要地位和作用，它的确立要求税收征收管理的措施，应当以保证经济发展和社会进步为目标，方便纳税人，保护纳税人，体现“三个代表”的重要思想和市场经济的目标要求。 第二条 凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，均适用本法。 [释义]本条是对《税收征管法》适用范围的规定。我国税收的征收机关有税务、海关、财政等部门，税务机关征收各种工商税收；海关征收关税并代征部分工商税收；农业税收部分地区由税务机关征收，部分地区由财政机关征收。《税收征管法》只适用于由税务机关征收的各种税收的征收管理。税务机关是国家进行税收征收管理的执法主体，即税务行政主体。作为行政执法主体，税务机关要遵守《税收征管法》设定的各项规则，行使各项权利，采取规定的各项措施，履行各项义务。这些权力的行使不能授予其他单位和个人。 税务机关依法征收的“各种税收”，是指全国人民代表大会及其常务委员会和国务院制定并开征的各种税收，目前由税务机关负责征收的税种有18种，分别是：增值税、消费税、营业税、企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、资源税、城镇土地使用税、城市维护建设税、土地增值税、房产税、城市房地产税，车船使用税、车船使用牌照税、印花税、屠宰税、筵席税、车辆购置税。因此，《税收征管法》设定的各项权利和义务，以及税收征收管理的具体措施适用于上述税种。 第三条 税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。 任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。 [释义]本条是对税收法定性原则的明确。税收作为国家财政收入的主要部分，是国家法定收入，它的特点之一是固定性。税收征收管理必须以法律为依据，任何单位和个人都不得随意变通。《实施细则》第3条规定，“任何部门、单位和个人作出的与税收法律、行政法规相抵触的决定一律无效，税务机关不得执行，并应当向上级税务机关报告。纳税人应当按照税收法律、行政法规的规定履行纳税义务；其签定的合同、协议等与税收法律、行政法规相抵触的，一律无效。” 近年来，依法治税的环境日益好转，税收工作得到了各级政府和社会各界的广泛重视和支持。但是不可否认，由于地方保护和部门利益的驱动，特别是税收任务指标的压力，有关部门、单位和个人包括税务机关内部不依法执行职务的现象仍然时有发生。《税收征管法》及其《实施细则》中的相关规定既为税务机关依法执行职务、避免行政干预提供了法律依据，保障了税务机关的税收执法权，也对税务机关的行政行为规范提出了要求，保了证税务机关依法行政，还为纳税人依法纳税提供了法律依据，注重了保护纳税人的合法权益。 第四条 法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。 法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。 纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款。 [释义]本条是对纳税人、扣缴义务人及其基本义务的界定和明确。纳税人、扣缴义务人是税务管理相对人，也是《税收征管法》及其《实施细则》重要的遵守主体，是征纳关系或征纳对立统一体中的一方。税收征收管理是税务机关将纳税人、扣缴义务人应纳或应解缴的税款纳入国库的过程。因此，纳税人、扣缴义务人的确定既是保证税收法律、法规落实到位的需要，也是税收征收管理有的放矢的保证。 纳税人是指法律、行政法规规定的负有纳税义务的单位和个人，或者说直接交纳税款的单位和个人。扣缴义务人是指法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人。 扣缴税款是法律、行政法规规定的义务，分为代扣代缴、代收代缴两种。（1）代扣代缴，指负有扣缴税款义务的单位和个人在支付款项时，按照税收法律、行政法规的规定，将取得款项的纳税人应纳的税款代为扣除，并向税务机关缴纳。（2）代收代缴，指有扣缴义务的单位和个人在收取款项时，按照税收法律、行政法规的规定，将支付款项纳税人应缴纳的税款代为收取，并向税务机关缴纳。 扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款义务是法律、行政法规规定的，只要法律、行政法规中规定了扣缴税款的义务，不论其是否愿意，都必须按照法律、行政法规的要求扣缴税款，并接受税务管理，不按照规定扣缴税款或不接受税务管理的，要承担法律责任。对法律、行政法规没有明确规定的，税务机关不能指定其扣缴。 纳税人、扣缴义务人由各税种规定，每个税种纳税人的范围并不一致，是由各税种的法律、行政法规规定的，其他规定不能设定纳税人，也不能设定纳税义务。 第五条 国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。 地方各级人民政府应当依法加强对本行政区域内税收征收管理工作的领导或者协调，支持税务机关依法执行职务，依照法定税率计算税额，依法征收税款。 各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务。 税务机关依法执行职务，任何单位和个人不得阻挠。 [释义]本条是对税收征收管理范围和有关单位及个人的权利和义务加以总括。《税收征管法》是对我国公民履行纳税义务方式和程序的标准、规范的设定。我国《宪法》第56条规定，公民有依法纳税的义务。这是国家开设税种、税务机关征收税收、纳税人缴纳税款的根本依据。《税收征管法》是在宪法原则下制定的具体保证公民履行纳税义务的法律规范。《税收征管法》作为税收征收管理的基本法律，其遵守主体具有广泛性、普遍性和平等性，任何人和组织都不能凌驾于法律之上。同时它又具有一定的针对性，税收法律关系的有关方面都是其遵守主体。 税收工作是一项综合性、技术性很强的工作，同时直接涉及到利益分配，其管理和组织应当由专门的部门和人员负责。因此，在《税收征管法》总则中明确指出，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。 国家税务总局是国务院主管税收工作的正部级直属机构，是我国的最高税务机构。对全国国税系统实行垂直管理，协同省级人民政府对省级地方税务局实行双重领导。各级国家税务局、地方税务局负责各项税收的征收组织工作，应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。税务机关征收税款必须按国家规定的征收范围进行，同时必须按照相应的预算级次将税款上缴国库。这是规范税务行政行为的需要，也是保证分税制财政体制顺利运行的需要。 本条第3款规定，各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务。税收的征收涉及到国民经济的各个方面，有赖于有关部门和单位的大力支持和配合，此款将这种配合和支持作为法定义务在法律中明确提出，违反者就要承担法律责任。 第4款规定，税务机关依法执行职务，任何单位和个人不得阻挠。依法履行纳税义务，支持和协助税务机关依法执行职务是《税收征管法》对全社会的基本要求，任何单位和个人都不得阻挠，法律责任规定了对违反者的处罚措施。 第六条 国家有计划地用现代信息技术装备各级税务机关，加强税收征收管理信息系统的现代化建设，建立、健全税务机关与政府其他管理机关的信息共享制度。 纳税人、扣缴义务人和其他有关单位应当按照国家有关规定如实向税务机关提供与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息。 [释义]此条是对税收信息化建设的规定。本条包括三方面的内容：一是税务管理信息化，是指税务系统内部纳税人信息、税务管理信息、办公自动化等信息化建设；二是税务部门与政府其他管理机关信息共享；三是纳税人、扣缴义务人和其他有关单位应当按照规定向税务机关提供信息资料。 新《征管法》第一次将税务机关的信息化明确其中，为税务机关信息化建设提供了法律依据。《实施细则》将此条进一步细化， “ 国家税务总局 负责制定全国税务系统信息化建设的总体规划、技术标准、技术方案与实施办法；各级税务机关应当按照国家税务总局的总体规划、技术标准、技术方案与实施办法，做好本地区税务系统信息化建设的具体工作。地方各级人民政府应当积极支持税务系统信息化建设，并组织有关部门实现相关信息的共享。” 第七条 税务机关应当广泛宣传税收法律、行政法规，普及纳税知识，无偿地为纳税人提供纳税咨询服务。 [释义]本条是对税务机关税法宣传和为纳税人服务的原则规定。 在现代税制和税收管理情况下，复合税制越来越复杂，纳税人了解税法的渠道主要是税务机关的宣传和服务，因此，税务机关做好纳税宣传和服务是保证税制有效运行的前提和重要基础。规范的纳税服务是行政执法行为的组成部分，是促使纳税人依法自觉纳税的基础性工作，它应当包括宣传送达、咨询辅导、税务登记、表票供应、纳税人信誉等级制度等多项涉税服务。 此条中，首次提出了税务机关应当无偿地为纳税人提供服务，它和中介机构提供的代理服务是不同的。前者是税务行政行为的组成部分，是税务机关必须作为的内容，税务机关不作为就应当受到处理，不能收取费用。社会中介服务收取费用，是其劳动价值的体现。 第八条 纳税人、扣缴义务人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况。 纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为纳税人、扣缴义务人的情况保密。税务机关应当依法为纳税人、扣缴义务人的情况保密。 纳税人依法享有申请减税、免税、退税的权利。 纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出的决定，享有陈述权、申辩权；依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。 纳税人、扣缴义务人有权控告和检举税务机关、税务人员的违法违纪行为。 [释义]本条是对纳税人及扣缴义务人依法享有权利的规定。 第1款是对纳税人、扣缴义务人知情权的规定。 第2款是对纳税人、扣缴义务人依法享有保密权的规定。《实施细则》第5条规定，“税收征管法第八条所称为纳税人、扣缴义务人保密的情况，是指纳税人、扣缴义务人的商业秘密及个人隐私。纳税人、扣缴义务人的税收违法行为不属于保密范围”。商业秘密，是指不为公众所知悉，能为权利人带来经济利益，具有实用性并经权利人采取保密措施的技术信息和经营信息。如：工艺配方、技术诀窍等。个人隐私目前还没有一部法律对其进行详细的规定，比较一般的观点认为它是个人不愿透露出来，不希望让人知道的事情。对于纳税人、扣缴义务人的纳税记录良好的，税务机关可以对其进行表彰和宣传，提高其声誉，形成“依法纳税光荣”的社会风气，提高公民的纳税意识。对于纳税人、扣缴义务人的税收违法行为，税务机关不能为其保密，如税务机关可以对纳税人欠缴税款的情况进行公告，对偷逃骗税行为进行公开曝光，以加大打击和社会监督的力度，形成偷逃税收可耻的社会环境，对税收违法行为起到震慑作用。此款没有明确国家秘密的保密问题，是因为《中华人民共和国保守国家秘密法》明确规定保守国家秘密是每一个公民的基本义务。 第3款是纳税人享有申请减、免税权利的明确，是对减税、免税权利的总括性规定。不是所有纳税人都有减税、免税的权利，只有符合各项税收法律、法规、政策规定条件和资格的纳税人，才能享受减税、免税。 第4款为纳税人、扣缴义务人享有申辩权、陈述权及寻求司法救济的权利。对税务机关所作出的决定，纳税人可以陈述其情况和理由，可以为自己的行为辩护和辩解，也可以按照法律、行政法规的规定要求复议或向法院起诉。如果税务机关违法行政，给纳税人、扣缴义务人造成经济损失，纳税人、扣缴义务人也可以申请国家赔偿。 第5款是纳税人、扣缴义务人控告和检举权的规定。控告和检举违法违纪行为是公民的基本权利。 第九条 税务机关应当加强队伍建设，提高税务人员的政治业务素质。 税务机关、税务人员必须秉公执法，忠于职守，清正廉洁，礼貌待人，文明服务，尊重和保护纳税人、扣缴义务人的权利，依法接受监督。 税务人员不得索贿受贿、徇私舞弊、玩忽职守、不征或者少征应征税款；不得滥用职权多征税款或者故意刁难纳税人和扣缴义务人。 [释义]本条是对税务机关和税务人员依法行政的基本要求。税务机关是国家机关，税务人员是国家公务员，代表国家行使征税权。加强队伍建设，提高政治业务素质是对税务机关和税人员的基本要求。 本条对税务机关和税务人员应作为和不得作为的情形进行了具体规定。税收是国家为满足社会共同需要，凭借政治权力，向公民无偿收取的财政收入，其基本的特点就是法定性，依法开征，依法管理，按照法定的税率和法定的计税依据计征，不应当征收的不能征收或多征，应当征收的也不能不征或少征。 第十条 各级税务机关应当建立、健全内部制约和监督管理制度。 上级税务机关应当对下级税务机关的执法活动依法进行监督。 各级税务机关应当对其工作人员执行法律、行政法规和廉洁自律准则的情况进行监督检查。 [释义]本条是对税务机关监督制约机制的规定。 各级税务机关和税务干部，一是要加强职权法定意识，体现在税收执法上，就要做到，在职权范围内履行职责，不得越权或滥用职权；不得超越法律，自行设置权力或豁免纳税义务；不得剥夺他人权利，无权自行终局裁决；违法行政必须承担过错责任。二是按照新《征管法》加强干部队伍建设的要求，培养一支执法水平高、业务素质强的税收执法队伍，严格履行新《征管法》赋予税务机关的税收执法权，加大清缴力度，对偷、逃、骗、抗税等涉税违法犯罪行为，加大打击、处罚力度，及时采取税收保全措施和强制执行措施，防止税款的流失；对查处的大案要案，要严厉惩治，形成震慑和打击涉税犯罪的强大声势；三是积极争取各级党政领导，各部门和社会各界的支持配合，形成依法治税的合力。 《实施细则》第6条进一步规定，“国家税务总局应当制定税务人员行为准则和服务规范。上级税务机关发现下级税务机关的税收违法行为，应当及时予以纠正。下级税务机关必须按照上级税务机关的规定及时改正。下级税务机关发现上级税务机关有税收违法行为，应当向上级税务机关或者有关部门报告。”明确规定了税务机关监督管理的要求。 第十一条 税务机关负责征收、管理、稽查、行政复议的人员的职责应当明确，并相互分离、相互制约。 [释义]本条是对税务机关内部职责划分的要求。税收征收管理是一项复杂的系统工程，按照流程可以分为征收、管理、稽查和行政复议等环节，每个环节都与纳税人、扣缴义务人直接相关，可能影响其利益。为提高工作效率，保护管理相对人的合法权益，推进税务机关的廉政建设，要求税务人员的职责应当明确，并相互分离、相互制约，这是税务机关执法责任制在法律上的明确和落实。 第十二条 税务人员征收税款和查处税收违法案件，与纳税人、扣缴义务人或者税收违法案件有利害关系的，应当回避。 [释义]本条是关于税收公务活动中依法回避的规定。 回避制度是保证公务人员公正执法的基本要求，税务系统作为与公民利益直接相关的部门和单位，实行回避制度既是对公务人员的基本要求，也是税务工作的特殊要求。要执行这一条需要明确：一是在哪些情况下必须回避；二是哪些关系需要回避，对此，《实施细则》第8条规定，“税务人员在核定税款、调整税收定额、进行税务检查、实施行政处罚、办理税务行政复议时，与纳税人、扣缴义务人或者其法定代表人、直接责任人有下列关系之一的，应当按照规定实行回避：（一）夫妻关系；（二）直系血亲关系；（三）三代以内旁系血亲关系；（四）其他可能影响公正执法的利害关系。这一规定明确了两个方面的内容：一是需要回避的条件，将征收税款和查处税收违法案件的情况界定为：核定税款、调整税收定额、进行税务检查、税务行政处罚、税务行政复议等税务公务活动。二是需要回避的关系。分为四类：第一类是夫妻关系；第二类：直系血亲关系，是指己所从出和从己所出的血亲关系，如父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女关系等；第三类是三代以内旁系血亲关系，如兄弟姐妹、叔伯姑姨舅、堂兄弟姐妹等；第四类是其它可能影响公正执法的利害关系。税务人员进行公务活动时，涉及本人或与本人有上述关系人员的利害关系时，必须回避，不得参加有关考核、调查、讨论、审核、决定，也不得以任何形式施加影响。 第十三条 任何单位和个人都有权检举违反税收法律、行政法规的行为。收到检举的机关和负责查处的机关应当为检举人保密。税务机关应当按照规定对检举人给予奖励。 [释义]本条是关于为检举人保密并给予奖励的规定。 检举税收违法行为是每个单位和公民的权利，收到检举和负责查处的机关应当为检举人保密，税务机关按照规定给予检举人奖励。《实施细则》第7条规定，“税务机关根据检举人的贡献大小给予相应的奖励，奖励所需资金列入税务部门年度预算，单项核定。奖励资金具体使用办法以及奖励标准，由国家税务总局会同财政部制定”。明确举报奖励的原则是根据检举人的贡献大小进行奖励，奖励所需资金列入预算，单项核定，这样有利于保证奖励资金的需要。同时授权国家税务总局和财政部制定奖励办法。新办法目前还未出台。(按照现行的规定，每案奖金的数额不超过10万元) 第十四条 本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。 [释义]本条是对税务机关包括范围的明确，是对税务执法主体的规定。 具有执法主体资格的税务机关具体包括国家税务总局，省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局，地、市、州国家税务局、地方税务局，县、区国家税务局、地方税务局，税务所。《实施细则》第四条又进一步明确，按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。 第十五条 企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位(以下统称从事生产、经营的纳税人)自领取营业执照之日起三十日内，持有关证件，向税务机关申报办理税务登记。税务机关应当自收到申报之日起三十日内审核并发给税务登记证件。 工商行政管理机关应当将办理登记注册、核发营业执照的情况，定期向税务机关通报。 本条第一款规定以外的纳税人办理税务登记和扣缴义务人办理扣缴税款登记的范围和办法，由国务院规定。 [释义]本条是对税务登记对象、范围和程序的规定。 本条第1款规定，必须办理税务登记的对象和范围包括企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位。即凡经国家工商行政管理机关批准，从事生产、经营的纳税人，都必须自领取营业执照之日起30日内，向税务机关申报办理税务登记。这里所称的企业，是指在工商行政管理机关登记的各种注册登记类型的企业。所称的个体工商户，是指经工商行政管理机关批准开业的城乡个体工商户。所称的从事生产、经营的事业单位，是指经工商行政管理机关批准开业的，隶属于机关、团体、部队、学校等或依法批准设立并取得营业执照进行生产、经营活动的从事社会公益事业的组织。所称的营业执照，是指国家工商行政管理机关核发的准予开业的许可证，分《企业法人营业执照》和《营业执照》，具备法人条件的核发《企业法人营业执照》，不具备法人条件的核发《营业执照》。《实施细则》对从事生产、经营的纳税人的税务登记进一步明确了三点：一是申报登记的时间为纳税人领取营业执照之日起30日内。二是申报办理税务登记的地点是生产、经营地或纳税义务发生地的主管税务机关。三是办理税务登记需要如实填写税务登记表并提供有关证件和资料。 税务机关应当自收到申报之日起30日内审核并发给税务证件。所称“收到申报”是指税务机关初审其申报资料齐全并同意受理申报的日期。税务机关受理申报后，要核查其申报是否真实，对有些登记项目要到申报的地点进行实地核查。对于相关证件和资料完整、合法有效、符合条件的申报给予登记，发给税务登记证件。不符合登记条件的，退回纳税人限期补正。 本条第3款对本条第一款以外的纳税人办理税务登记和扣缴义务人办理扣缴税款登记的范围和办法，授权给国务院规定。为此，《实施细则》第12条第2款规定：从事生产、经营的纳税人以外的纳税人，除国家机关和个人外，应当自纳税义务发生之日起三十日内，持有关证件向所在地主管税务机关申报办理税务登记。 这里所称的纳税人是指不从事生产、经营活动，取得应税收入、发生应税行为或者拥有应税财产的，依照法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人。（如社团、协会的服务收入，不动产租赁收入等）。对扣缴义务人办理扣缴税款登记，《实施细则》第13条规定，“扣缴义务人应当自扣缴义务发生之日起三十日内，向所在地的主管税务机关申报办理扣缴税款登记，领取扣缴税款登记证件；税务机关对已办理税务登记的扣缴义务人，可以只在其税务登记证件上登记扣缴税款事项，不再发给扣缴税款登记证件”。对于只缴纳个人所得税的纳税人，《实施细则》第12条第3款专门规定，“个人所得税的纳税人办理税务登记的办法由国务院另行规定。” 第十六条 从事生产、经营的纳税人，税务登记内容发生变化的，自工商行政管理机关办理变更登记之日起30日内或者在向工商行政管理机关申请办理注销登记之前，持有关证件向税务机关申报办理变更或者注销税务登记。 [释义]本条是对税务登记的变更、注销的规定。实施细则第14、15、16条作了进一步的明确。 1、从事生产、经营的纳税人办理税务登记后，如发生税务登记内容的变化，应在工商行政管理机关办理工商变更登记之日起或情形发生后30日内，向原登记税务机关提出书面申请变更税务登记的报告，并附送有关证件。税务机关应当对纳税人提出的变更税务登记的报告和附送的证件，及时进行审核，对符合条件的予以办理变更登记，对不符合条件的及时给予答复。纳税人税务登记内容发生变化，不需要到工商行政管理机关或者其他机关办理变更登记的，应当自发生变化之日起３０日内，持有关证件向原税务登记机关申报办理变更税务登记。 2、 纳税人发生解散、破产、撤销以及其他情形，依法终止纳税义务的，应当在向工商行政管理机关或者其他机关办理注销登记前，持有关证件向原税务登记机关申报办理注销税务登记；按照规定不需要在工商行政管理机关或者其他机关办理注册登记的，应当自有关机关批准或者宣告终止之日起１５日内，持有关证件向原税务登记机关申报办理注销税务登记。 3、纳税人因住所、经营地点变动，涉及改变税务登记机关的，应当在向工商行政管理机关或者其他机关申请办理变更或者注销登记前或者住所、经营地点变动前，向原税务登记机关申报办理注销税务登记，并在３０日内向迁达地税务机关申报办理税务登记。 4、纳税人被工商行政管理机关吊销营业执照或者被其他机关予以撤销登记的，应当自营业执照被吊销或者被撤销登记之日起１５日内，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。 纳税人在办理注销税务登记前，应当向税务机关结清应纳税款、滞纳金、罚款，缴销发票、税务登记证件和其他税务证件。 第十七条 从事生产、经营的纳税人应当按照国家有关规定，持税务登记证件，在银行或者其他金融机构开立基本存款帐户和其他存款帐户，并将其全部账号向税务机关报告。 银行和其他金融机构应当在从事生产、经营的纳税人的帐户中登录税务登记证件号码，并在税务登记证件中登录从事生产、经营的纳税人的帐户账号。 税务机关依法查询从事生产、经营的纳税人开立帐户的情况时，有关银行和其他金融机构应当予以协助。 [释义]本条是对从事生产、经营的纳税人在银行或者其他金融机构开立存款帐户的规定，共三款内容，分别规定了这类纳税人如何开立银行帐户及向税务机关报告，银行帐户与税务登记如何互相登录号码以及有关银行对税务机关查询纳税人帐户予以协助的规定。 本条第1款规定了从事生产、经营的纳税人在银行或者其他金融机构开立基本存款帐户和其他存款帐户时，除按照国家规定的手续和程序外，还应持税务登记证件。经银行和其他金融机构审核开户后，要将全部账号向税务机关报告。银行一般是指冠有“银行”名称的金融机构，包括政策性银行、商业银行及其分支机构、合作银行等。《实施细则》第71条规定，“税收征管法所称其他金融机构，是指信托投资公司、信用合作社、邮政储蓄机构以及经中国人民银行、中国证券监督管理委员会等批准设立的其他金融机构。”一般包括保险机构、金融信托投资机构、融资租赁机构、风险投资机构、金融公司、企业集团财务公司、邮政储蓄机构等。 银行和其他金融机构在银行帐户和税务登记证件中登录号码的规定，对于加强税源监控具有重要意义，这是新征管法的新内容。本条第3款规定，税务机关因征收管理或办案需要，查询纳税人开立帐户情况时，银行和其他金融机构应当予以协助，这是银行和其他金融机构法定的职责。 第十八条 纳税人按照国务院税务主管部门的规定使用税务登记证件。税务登记证件不得转借、涂改、损毁、买卖或者伪造。 [释义]本条授权国家税务总局对税务登记证件的使用进行管理，对纳税人使用税务登记证件提出禁止事项。税务登记证件由国家税务总局监制，是表明纳税人已经履行税务登记义务的书面证明文件。《实施细则》第19条规定，“税务机关对税务登记证件实行定期验证和换证制度。纳税人应当在规定的期限内持有关证件到主管税务机关办理验证或者换证手续。”一般每年验证1次，3年更换1次。税务机关换发的税务登记证件，按规定收取税务登记证工本费，并全额上缴国库。 税务登记证对纳税人是十分有用的。《实施细则》第18条规定，“除按照规定不需要发给税务登记证件的外，纳税人办理下列事项时必须持税务登记证件；（一）开立银行帐户；（二）申请减税、免税、退税；（三）申请办理延期申报、延期缴纳税款；（四）领购发票；（五）申请开具外出经营活动税收管理证明；（六）办理停业、歇业；（七）其他有关税务事项。”《实施细则》第20条规定，“纳税人应将税务登记证件正本在其生产、经营场所或办公场所公开悬挂，接受税务机关检查。纳税人遗失税务登记证件的，应当在十五日内书面报告主管税务机关，并登报声明作废。”纳税人遗失税务登记证件的，应当在税务机关规定的期限内，在报纸、广播或电视上公开声明作废；同时向主管税务机关提交书面报告和申请，经审核后予以补发。《实施细则》第21条规定，“从事生产、经营的纳税人到外县（市）临时从事生产、经营活动的，必须持税务登记证副本和所在地税务机关填开的外出经营活动税收管理证明，向营业地税务机关报验登记，接受税务管理。从事生产、经营活动的纳税人外出经营，在同一地累计超过180天的，必须在经营所在地办理税务登记手续”。 税务登记证作为纳税人履行登记义务的证明具有法定证明作用。为此，法律规定纳税人必须按规定使用这种证件。本条对税务登记证件使用中的禁止性行为作了明确规定。即税务登记证件不得转借、涂改、损毁、买卖或者伪造。转借，是指纳税人有偿或无偿地将税务机关发给其专属使用的税务登记证件定期或不定期地转让给其他单位或者个人使用的租借行为。涂改，是指纳税人利用化学制剂涂改或者其他非法手段抹去或者改写税务登记的有关事项，或写上与原文不一致的文字，或直接将有关事项抹去等行为。损毁，是指纳税人对税务登记证件的部分或全部进行增减或毁灭或破坏，使原税务登记证受到损害，难以辩认真实内容的行为。买卖，是指纳税人以营利为目的，将税务登记证件出卖给单位和个人的行为。伪造，是指纳税人依照真的税务登记证件式样，制作假的税务登记证件，以假充真的行为。 第十九条 纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算。 [释义]本条是对纳税人、扣缴义务人帐簿凭证管理的规定，要求所有纳税人、扣缴义务人必须依照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，并根据合法有效凭证记帐，进行核算。 帐簿凭证记载和反映了纳税人的生产经营活动情况和扣缴义务人的代扣代收税款情况。纳税人、扣缴义务人只有依法设置帐簿，才能确保税务监督的实现，征管法实施细则根据本条和会计法、会计准则的有关规定，结合税收征管的实际需要，对纳税人、扣缴义务人的帐簿设置和凭证管理提出了具体的要求。新征管法及其实施细则的规定有以下特点： 1、扩大了建帐对象。所有具有应税收人、应税财产、应税行为的纳税人和扣缴义务人都应建帐，这样规定为推行依法征税、依率计征提供了法律依据，为加强税收监督检查创造了条件。 2、照顾到我国目前的纳税人中还有许多文化水平低、经营规模小，确实无建帐能力的实际情况。《实施细则》第23条规定，“生产经营规模小又确无建帐能力的纳税人，可以聘请经批准从事会计代理记帐业务的专业机构或者经税务机关认可的财会人员代为建帐和办理帐务；聘请上述机构或者人员有实际困难的，经县以上税务机关批准，可以按照税务机关的规定，建立收支凭证粘贴簿、进货销货登记簿或者使用税控装置。” 同时，《实施细则》第26条第2款规定，“纳税人、扣缴义务人会计制度不健全，不能通过计算机正确、完整计算其收入和所得或者代扣代缴、代收代缴税款情况的，应当建立总帐及与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的其他帐簿”。 3、强化了建帐管理。在《税收征管法》和《实施细则》相关条款中的强制性规定，对依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置帐簿的，擅自销毁帐簿，拒不提供纳税资料，或者虽然设置帐簿但是帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全的，税务机关有权核定其应纳税税额，并责令限期改正，可以依法予以处罚。纳税人、扣缴义务人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，导致其计税依据虚假，不缴或者少缴应纳税款，或者不缴、少缴已扣、已收税款的，由税务机关依法查处；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 纳税人、扣缴义务人设置帐簿有以下基本要求： 1、设置帐簿的期限限规定。《实施细则》第22条第1款规定，“从事生、经营的纳税人应当自领取营业执照或发生纳税义务之日起15日内，按照国家有关规定设置帐簿”。《实施细则》第25条规定，“扣缴义务人应当自税收法律、行政法规规定的扣缴义务发生之日起10日内，按照所代扣、代收的税种，分别设置代扣代缴、代收代缴税款帐簿。” 2、对设置帐簿的内容要求，《实施细则》第22条第2款规定，“前款所称账簿是指总帐、明细帐、日记帐以及其他辅助性帐簿。总帐、日记帐必须采用订本式。” 3、规范了电算化核算纳税人的帐簿管理。为了加强对实行电算化核算纳税人的帐簿管理，《实施细则》第26条规定，“纳税人、扣缴义务人会计制度健全，能够通过计算机正确、完整计算其收入和所得或者代扣代缴、代收代缴税款情况的，其计算机输出的完整的书面会计记录，可视同会计帐簿。纳税人、扣缴义务人会计制度不健全，不能通过电子计算机正确、完整计算其收入和所得或者代扣代缴、代收代缴税款的，应当建立总帐及与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的其他帐簿。” 为了更好地规范帐簿凭证的管理，《实施细则》第27条规定，“帐薄、会计凭证和报表，应当使用中文。民族自治地区可能同时使用当地通用的一种民族文字。外商投资企业和外国企业可以同时使用一种外国文字。” 第二十条 从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件，应当报送税务机关备案。 纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款。 [释义]本条共有两款。第1款主要是指对从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人实行备案管理的规定，要求应将其财务、会计制度或者财务会计处理办法和会计核算软件报税务机关备案；第2款是指纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或财务、会计处理办法与国务院或者财政、税务主管部门有关税收规定相抵触的，应按税收的规定计算和缴纳税款。以下三个方面需要注意： 1、必须依照规定的时限进行备案。《实施细则》第24条规定，“从事生产、经营的纳税人应当自领取税务登记证件之日起15日内，将其财务、会计制度或者财务、会计处理办法报送主管税务机关备案。纳税人使用计算机记帐的，应当在使用前将会计电算化系统的会计核算软件、使用说明书及有关资料报送主管税务机关备案。” 2、必须依照规定的内容进行报送。为了便于税务机关及时了解、掌握纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法，本条规定从事生产经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法应当报送税务机关备案；纳税人采用电子计算机记帐的，应当在使用前将会计电算化系统的会计核算软件、使用说明书及有关资料报送税务机关备案。如果纳税人不报送，就要承担相应的法律责任。 3、与税收规定不一致的处理办法。本条第2款要求“纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定相抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴的税款。”需要说明的是，我国实行的是统一的财务、会计制度。在此基础是，国家允许纳税人、扣缴义务人在不违背国家法律、行政法规和国家统一的财务、会计制度的前提下制定本单位具体的财务、会计处理办法或者补充规定。当纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与有关税收的规定抵触时，纳税人可以继续使用原来的财务、会计制度或者财务、会计处理办法，但是，在计算缴纳税款时，必须按照税收法律、法规的规定。也就是说，在纳税时，财务会计处理与税收规定不一致的，以税收的有关规定为准。 第二十一条 税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。 单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。 发票的管理办法由国务院规定。 [释义]本条共有三款，主要是关于发票管理规定。发票作为经济生活中的收付款凭证，在整个社会经济活动中，特别是在税收征管及财务管理中的作用越来越越大。从税收征管的角度讲，税务机关管住了发票，就等于控制了税源，管住了税收。本条款内容，分别规定了发票的主管机关及其主要职责、发票的使用范围、发票管理办法的制定权限等。一是明确规定发票由税务机关主管（发票都有税务监制章，有些单位自己制作的一些凭证不是发票）。本条规定税务机关是发票的主管机关，这就赋予各级税务人员对发票管理应有的法定责任。二是明确了税务机关在整个发票管理中的职责。本条规定税务机关负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。 销售商品、提供经营服务以及从事其他经营活动的单位和个人，在对外发生经营业务收取款项时，应当向付款方开具发票；销售商品、提供服务以及从事其他经营活动支付款项时，应当向收款方取得发票，证明已经购买其商品或者接受其服务。长期以来，我国公民一般都没有索要发票的习惯，在消费者心目中存在这样一种模糊观念，即“凡是公费报销就需要发票。”由此，在付款时不向收款方索取发票，最后导致商品质量纠纷，经济结算纠纷，同时也给税收的征收管理带来了一定的困难，势必造成税款部分流失。所以每一个公民在购买商品、接受服务支付款项时，都要取得发票，这也是征管法对所有单位和个人的要求。 发票管理办法由国务院规定。国务院由于1993年批准颁布了《中华人民共和国发票管理办法》，对加强发票的印制、领购、开具、取得、保管、缴销的监督和管理起到了重要作用。新征管法颁布后，国务院将 根据本条款的授权，结合目前发票管理中的实际需要，重新修订发票管理办法。 第二十二条 增值税专用发票由国务院税务主管部门指定的企业印制；其他发票，按照国务院税务主管部门的规定，分别由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局指定企业印制。 未经前款规定的税务机关指定，不得印制发票。 [释义]本条明确了发票印刷的管理权限并对发票印制企业的管理作出了规定，规定增值税专用发票由国务院税务主管部门指定的企业印制；由于增值税凭专用发票抵扣税款，直接关系到增值税纳税的多少，这就要求对增值税专用发票要严格控制，实行更为集中的印制管理。增值税专用发票，全国统一由国家税务总局委托中国人民银行印钞造币总公司印制。其他发票按照国务院税务主管部门的规定，分别由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局指定企业印制。未经省级税务机关指定的印制企业不得印制发票。全国统一的发票监制章，发票防伪专用品的生产和发票防伪措施的采用，由国家税务总局负责管理。 第二十三条 国家根据税收征收管理的需要，积极推广使用税控装置。纳税人应当按照规定安装、使用税控装置，不得损毁或者擅自改动税控装置。 [释义]本条是根据国家税收征收管理的需要，对推广使用税控装置所作出的规定。所谓税控装置，是能够正确记录、反映纳税人收入情况，保证计税依据和有关数据的正确生成、安全传递及可靠储存，并能实现税收控制和管理的器具，包括支持该器具正常运行的内部芯片、软件程序。使用税控装置能够遏止交易过程中的作弊行为、有效控制税源，能够提高征管效率、降低征管成本。例如，税控收款机、税控加油机等。为了更好地推广和使用税控装置，《实施细则》第28条规定，“纳税人应当按照税务机关的要求安装、使用税控装置，并按照税务机关的规定报送有关数据和资料。税控装置推广应用的管理办法由国家税务总局另行制定，报国务院批准后实施。”也就是说，国家将根据管理的需要制定具体的办法，明确推广的范围、推广的方法、推广的要求等，增强税控装置推广的操作性和可行性。纳税人应当按照规定安装、使用税控装置，不得损毁或者擅自改动税控装置。 第二十四条 从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人必须按照国务院财政、税务主管部门规定的保管期限保管帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料。 帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料不得伪造、变造或者擅自损毁。 [释义] 纳税人、扣缴义务人的帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料是他们从事生产经营活动，履行纳税义务的法定记录和证明。保管好这些资料，不仅有利于维护财经纪律、保证生产经营活动的有序进行，而且在税收上有着重要意义。纳税人、扣缴义务人有保管会计资料的义务。 本条要求从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人的帐簿、记帐凭证、完税凭证以及其他有关资料要按规定予以保存和管理，不得伪造、变造或者擅自损毁。根据本条款和会计法的规定，《实施细则》第29条规定，“ 账簿、记账凭证、报表、完税凭证、发票、出口凭证以及其他有关涉税资料应当合法、真实、完整.账簿、记账凭证、报表、完税凭证、发票、出口凭证以及其他有关涉税资料应当保存１０年；但是，法律、行政法规另有规定的除外。” 一般情况下，保管期限从会计年度终了后的第1天开始起算。 第二十五条 纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。 扣缴义务人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实报送代扣代缴、代收代缴税款报告表以及税务机关根据实际需要要求扣缴义务人报送的其他有关资料。 [释义]本条是对纳税申报和扣缴税款报告基本要求的规定。 纳税申报是指纳税人按照税法规定的期限和内容向税务机关提交有关纳税事项书面报告的法律行为，是纳税人履行纳税义务、承担法律责任的主要依据，是税务机关税收管理信息的主要来源和税务管理的一项重要制度。 一、纳税申报的基本要求 1、纳税人必须按期申报。期限有两种情况：一是法律、行政法规规定的期限；二是税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限。纳税人必须在规定的期限内办理纳税申报，不得逾期。《实施细则》第32条规定，“纳税人在纳税期内没有应纳税款的，也应当按照规定办理纳税申报。纳税人享受减税、免税待遇的，在减税、免税期间应当按照规定办理纳税申报。” 2、纳税人必须如实申报。如实申报主要是申报内容必须准确。对纳税人申报的认定，以纳税人的申报表为准，而不论其纳税申报表与财务会计报表是否一致。税务机关确定应纳税额、处罚认定等都以纳税人的纳税申报资料为准。 3、扣缴义务人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实报送代扣代缴、代收代缴税款报告表以及税务机关根据实际需要要求扣缴义务人报送的其他有关资料。扣缴税款期限也因税种的不同而有区别。如个人所得税扣缴义务人每月所扣的税款，应当在次月7日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。 一、 纳税申报的内容 申报内容是指法律、行政法规规定的或者税务机关根据法律、行政法规的规定确定的纳税人、扣缴义务人向税务机关申报应纳或者应解缴税款的内容。纳税人、扣缴义务人的纳税申报或者代扣代缴、代收代缴税款报告表的主要内容包括：税种、税目、应纳税项目或者应代扣代缴、代收代缴税款项目，计税依据，扣除项目及标准，适用税率或者单位税额，应退税项目及税额，应减免税项目及税额，应纳税额或者应代扣代缴、代收代缴税额，税款所属期，延期缴纳税款、欠税、滞纳金等。需要报送的报表资料主要有：纳税申报表和扣缴报告表、财务会计报表、其他纳税资料。其他纳税资料是指纳税人按照税务机关的要求报送的纳税申报表、财务会计报表以外的资料，如跟纳税有关的合同、协议书及凭证、税控装置的电子报税资料、外出经营活动税收管理证明和异地完税凭证、境内或者境外公证机构出具的有关证明文件等。 第二十六条 纳税人、扣缴义务人可以直接到税务机关办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表，也可以按照规定采取邮寄、数据电文或者其他方式办理上述申报、报送事项。 [释义]本条是对纳税申报办理方式的基本规定。 纳税申报方式是指纳税人和扣缴义务人在发生纳税义务和代扣代缴、代收代缴义务后，在其申报期限内，依照税收法律、行政法规的规定到指定税务机关进行申报纳税的形式。主要有：直接申报（上门申报）、邮寄申报、电子申报、简易申报等。其中简易申报是指实行定期定额的纳税人，经税务机关批准，通过以缴纳税款凭证代替申报或简并征期的一种申报方式，是《实施细则》新增加的一种纳税申报方式。简易申报的适用范围仅限于实行定期定额征收方式的纳税人。 由于受各地客观条件的限制，纳税人采用何种申报方式须经主管税务机关确定。我省的纳税人目前可采用直接申报、电子申报、简易申报等形式申报纳税。 第二十七条 纳税人、扣缴义务人不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，经税务机关核准，可以延期申报。 经核准延期办理前款规定的申报、报送事项的，应当在纳税期内按照上期实际缴纳的税额或者税务机关核定的税额预缴税款，并在核准的延期内办理税款结算。 [释义]本条是对延期申报的基本规定。 在经济生活中，由于不可抗力等因素的影响，纳税人、扣缴义务人可能不能按期办理纳税申报。本条就是针对此类情况就其申报问题作出的特殊规定。延期申报是指纳税人、扣缴义务人在按照有关税收法律、行政法规规定的期限或者税务机关根据法律、行政法规的规定确定的期限内不能向税务机关办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴报告书时，可以延期向税务机关办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴报告书的情形。所称“不能”是指纳税人、扣缴义务人因为客观原因导致不能按期办理申报事宜的情形，如果客观上能够办到而主观上不去办理，则不属于“不能”的范畴。延期申报和报送必须经过税务机关核准。延期申报和报送的，须在核准的期限内缴纳税款，预缴的税款额为上期实际缴纳的税额或者税务机关核定的税额。延期申报的期限，必须是税务机关核准的期限。一般是在一个申报期限内，最长不超过三个月。准予延期申报的原因，主要是不可抗力和财务会计处理上的特殊情况。所谓不可抗力是指不可避免和无法抵御的自然灾害，如风、火、水、震等自然灾害。《实施细则》第37条第2款规定，“纳税人、扣缴义务人因不可抗力，不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，可以延期办理，但是，应当在不可抗力情形消除后立即向税务机关报告。税务机关应当查明事实，予以核准。” 第二十八条 税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款，不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊派税款。 农业税应纳税额按照法律、行政法规的规定核定。 [释义]本条是关于税务机关征税权合法性的原则性规定。 征收税款权，是指税务机关凭借国家赋予的权力，以国家的名义，依照法律、行政法规的规定向纳税人征收税款的权力。本条规定体现了行政行为合法性原则的要求，行政合法性原则是指行政主体的设立、具有行政职权和行使职权都必须依据法律，不得与法律相抵触，任何违法行政行为都应当承担相应的法律责任。税收的开征和停征、多征和少征、提前征收和延缓征收以及摊派税款，直接涉及到纳税人的经济利益，而且行政法上税务机关和税务管理相对人虽然法律地位平等，但权利和义务并不平等，税务管理相对人处于弱势地位。立法上应当对纳税人的合法权益有相应的保护措施。为确保纳税人的合法权益不受违法征收行为的侵害，税务机关的税款征收权必须坚持合法性原则，做到依法征收、应收尽收。各级税务机关应当依法行使国家赋予的税款征收权，依照法律、行政法规的规定，健全完善各项制度办法，充分发挥税收职能，确保国家税收收入，降低税收成本，方便纳税人，保障纳税人保法权益。 本条第2款是鉴于农业税的征收具有季节性和税源比较分散的征收管理特点和难度，加之目前正在进行农村税费改革，所以作此规定。 第二十九条 除税务机关、税务人员以及经税务机关依照法律、行政法规委托的单位和人员外，任何单位和个人不得进行税款征收活动。 [释义]本条是关于禁止非税务机关和人员进行征税活动的规定，明确了除税务机关、税务人员以及经税务机关依法委托的单位和人员外，任何单位和个人都不得进行税款征收活动。 按照现行税收征收管理体制，目前我国的税款征收工作主要有两种方式：一是直接由税务机关及税务人员负责征收；二是由税务机关依法委托有关单位或个人代税务机关与税务人员征税。两税征收方式，虽然其做法有所区别，但其本质是相同的。 税务机关与税务人员的法定职责就是代表国家进行税款征收及其有关管理与执法工作，他们进行的税款征收活动是行使税收征收管理权，他们的行为受国家的保护，具有绝对权威。纳税人与税务机关发生争议，可以通过税务行政复议和行政诉讼等行政或法律救济的途径来解决，但不能拒绝或违反税收管理规定，否则将受到行政或法律制裁。 对小额或零散税源，为便于控制税源或减少税收成本，防止税款流失，税务机关可采取委托单位或人员代征的方式。税务机关委托单位和人员征收税款，是行政法上行政委托关系的一种。委托单位或人员代征税款时，需要依法履行委托代征税款程序，如签订委托代征协议，发放代征证书等。受托方以委托税务机关的名义征收税款，但没有税务行政处罚权。委托代征的后果和责任将由委托税务机关承担。《实施细则》第44条规定，“税务机关根据有利于税收控管和方便纳税的原则，可以按照国家有关规定委托有关单位和人员代征零星分散和异地缴纳的税收，并发给委托代征证书。受托单位和人员按照代征证书的要求，以税务机关的名义依法征收税款，纳税人不得拒绝；纳税人拒绝的，受托代征单位和人员应当及时报告税务机关。 第三十条 扣缴义务人依照法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款的义务。对法律、行政法规没有规定负有代扣、代收税款义务的单位和个人，税务机关不得要求其履行代扣、代收税款义务。 扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关处理。 税务机关按照规定付给扣缴义务人代扣、代收手续费。 [释义]本条是扣缴义务人履行扣缴义务时有关权利和义务的原则规定。 该条所称的扣缴义务人是指除海关以外，在法律、行政法规中明确规定负有履行代扣代缴、代收代缴义务的单位和个人，统称为扣缴义务人。代收代缴义务人有别于代扣代缴义务人。代扣代缴义务人直接持有纳税人的收入，可以从中扣除纳税人的应纳税款。代收代缴义务人不直接持有纳税人的收入，只能在与纳税人的经济往来中收取纳税人的应纳税款并代为缴纳。 在税收法律关系中，扣缴义务人是一种特殊的纳税主体，它介于征税主体与纳税主体之间，在代扣、代收税款时，他代表国家行使征税权力，在将税款上缴国库时，又履行纳税主体的义务。按照本条规定，扣缴义务人在履行代扣、代收税款义务时，应当注意以下几点：1、非经法律、行政法规规定，任何单位和个人不负有代扣、代收税款义务；2、依法代扣、代收税款是扣缴义务人的一项法定义务，如果不履行这项义务，就要承担相应的法律责任；3、考虑到扣缴义务人在履行扣缴义务时，可能遇到纳税人以各种借口拒绝纳税或拖欠税款的情况，而法律、行政法规又没有授权扣缴义务人可以对税务违法行为进行处罚的权力。本条规定扣缴义务人遇到这种情况，必须及时报告税务机关处理。4、扣缴义务人代扣、代收税款只限于法律、行政法规规定的范围，并应当依照法律、行政法规规定的征收标准执行。 第三十一条 纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。 纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。 [释义]本条是对纳税人、扣缴义务人的纳税期限的规定。 依本条规定，纳税人、扣缴义务人要按规定的期限缴纳或者解纳税款。这里所称的期限，指的是税款缴库的期限。税款缴纳的时限性共有三个层次：第一个层次是指纳税人发生应税行为，取得应税收入，应当承担纳税义务起始时限。第二层次是指法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的据以计算应纳税额的所属期限。各税种的纳税期限因其征收对象、计税环节等的不同而不尽一致，即使同一税种具体到每个纳税人也不一样。具体每个纳税人的纳税期限，由县以上税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别确定。第三个层次是税款缴库期限。规定纳税期限，通过法定形式要求纳税人、扣缴义务人按期缴纳税款或者解缴税款，是税收的强制性、固定性所决定的，也是纳税人履行纳税义务、扣缴义务人履行扣缴义务的一项重要内容。 考虑到纳税人在其履行纳税义务的过程中可能遇到特殊困难的情况，为保护纳税人的合法权益，本条第二款就延期缴纳税款作出了规定。《实施细则》第41条又对本条所称特殊困难进行了明确：（一）因不可抗力事件发生，导致纳税人发生较大损失，正常生产经营活动受到较大影响的；（二）当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费用后，不足以缴纳税款的。 《实施细则》第42条则对申请延期缴纳税款需报送资料等事宜进行了明确：“纳税人需要延期缴纳税款的，应当在缴纳税款期限届满前提出申请，并报送下列材料：申请延期缴纳税款报告，当期货币资金余额情况及所有银行存款帐户的对帐单，资产负债表，应付职工工资和社会保险费等税务机关要求提供的支出预算。税务机关应当在收到申请延期缴纳税款报告之日起二十日内作出批准或者不予批准的决定；不予批准的，从缴纳税款期限届满之次日起加收滞纳金。” 第三十二条 纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。 [释义]本条是关于对未按规定期限缴纳、解缴税款的纳税人、扣缴义务人发生滞纳税款进行处理的规定。其目的是对这种未按期缴纳、解缴税款的行为进行惩罚，并以经济、法律、行政的手段促使纳税人、扣缴义务人尽快履行义务。 为了保证纳税人、扣缴义务人按照法定期限履行纳税义务，本法采用了经济上加重义务、法律上作出规定、行政上运用强制执行措施同时并用的手段，以促使纳税人、扣缴义务人及时履行纳税义务。责令限期缴纳是作为征税主体的税务机关要求相对人进行一定作为的行政命令。滞纳金是一种执行罚，是当事人不及时履行其义务时，国家行政机关对其采用课以财产上新的给付义务，也就是在经济上加重义务的办法，促使其履行义务。 原征管法规定的千分之二的滞纳金比率过高，相当于73%的年利率，使连税款都无法按时缴纳的企业根本无力负担，其惩诫作用无从发挥；对个体工商户，月税负几百元甚至更少，千分之二的滞纳金加收比率，对他们来说不过是九牛一毛，根本不达到惩诫的目的。为此，新征管法将滞纳金加收率改为万分之五，对发挥滞纳金的作用是十分必要的。 加收滞纳金应按下列程序进行：1、先通知纳税人，如不按期改造纳税义务，将依法按日加收滞纳税款百分之五的滞纳金。2、在规定期限内未履行纳税义务的，除责令限期缴纳外，从滞纳之日起加收滞纳金，直至履行之日止。3、拒绝缴纳滞纳金的，可以按不履行纳税义务采取强制执行措施，强行划拨或者强制征收。4、加收滞纳金的起止时间为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满之次日起，到纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。 第三十三条 纳税人可以依照法律、行政法规的规定书面申请减税、免税。 减税、免税的申请须经法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关审批。地方各级人民政府、各级人民政府主管部门、单位和个人违反法律、行政法规规定，擅自作出的减税、免税决定无效，税务机关不得执行，并向上级税务机关报告。 [释义]本条是关于减税、免税的办理程度和批准权限的有关规定。 减税、免税是根据国家一定时期的政治、经济、社会发展的需要，而对生产经营活动中某些特殊情况所给予的减少或全部免征应纳税款的照顾。减税是指从应纳税款中减征部分税款；免税是指免征全部税款。减税、免税按照时间长短和范围划分可分为法定减免、特定减免和临时减免。《实施细则》第43条规定“法律、行政法规规定或者经法定的审批机关批准减税、免税的纳税人，应当持有关文件到主管税务机关办理减税、免税手续。减税、免税期满，应当自期满次日起恢复纳税。享受减税、免税优惠的纳税人，减税、免税条件发生变化的，应当自发生变化之日起１５日内向税务机关报告；不再符合减税、免税条件的，应当依法履行纳税义务；未依法纳税的，税务机关应当予以追缴。” 第三十四条 税务机关征收税款时，必须给纳税人开具完税凭证。扣缴义务人代扣、代收税款时，纳税人要求扣缴义务人开具代扣、代收税款凭证的，扣缴义务人应当开具。 [释义]本条是关于开具完税凭证的规定。完税凭证是税务机关组织税款、基金、费用及滞纳金、罚款等各项收入（统称税款）时使用的法定收款和退款凭证。完税凭证既是纳税人实际缴纳税款或收取退还税款的完税或收款法定证明，也是税务机关实际征收或退还税款的凭证，又是税务机关进行税收会计和统计核算的原始凭证以及进行税务检查管理的原始依据。《实施细则》第45条规定，“税收征管法第三十四条所称完税凭证，是指各种完税证、缴款书、印花税票、扣（收）税凭证以及其他完税证明。未经税务机关指定，任何单位、个人不得印制完税凭证。完税凭证不得转借、倒卖、变造或者伪造。完税凭证的式样及管理办法由国家税务总局制定。”《实施细则》第46条规定，“税务机关收到税款后，应当向纳税人开具完税凭证，纳税人通过银行缴纳税款的，可以委托银行开具完税凭证。” 第三十五条 纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额： (一)依照法律、行政法规的规定可以不设置帐簿的； (二)依照法律、行政法规的规定应当设置帐簿但未设置的； (三)擅自销毁帐簿或者拒不提供纳税资料的； (四)虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查帐的； (五)发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的； (六)纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。 税务机关核定应纳税额的具体程序和方法由国务院税务主管部门规定。 [释义]本条是税务机关核定纳税人应纳税额的规定，共两款内容，分别规定对不设置帐簿等情形应按核定税额进行征税及核定税额的具体程序方法授权国家税务总局制定。 核定征收税款是指按查帐征收方法难以合理准确地认定纳税人应纳税额时，由税务机关根据生产经营情况核定应缴纳税款数额的一种征收方式，简称核定征收。核定是建立在一定合理因素基础上的对应征税款进行估算的一种方法，这种核定只是相对的合理。在现行的税收征管工作中，由于纳税人方面的主观或客观原因，致使税务机关难以按查帐征收这种合理的方式来征收税款，因此，税务机关只有采取核定税款的办法来征收税款，以保证国家税款的及时足额征收入库。核定税额也是一种征收税款的方式，尽管其核定的应纳税额不能保证与实际完全相符，但也要求尽力减少征税误差，保持其相对的合理性。 核定征收适用的对象和范围。1、依照法律、行政法规的规定可以不设置帐簿。2、依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置帐簿。3、擅自销毁帐簿或者拒不提供纳税资料的。4、虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以进行查帐的。5、发生纳税义务，未按照规定的期限办理申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。6、纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，这种情况是指纳税人根据法律规定的时间与地点进行了纳税申报，但其申报的计税依据，包括收入数额、收入构成等内容与一般的情况相比明显偏低，但又提不出正当理由，对此种情况也应实行核定征收。 对核定应纳税额的方法，《实施细则》第47条进行了明确“纳税人有税收征管法第三十五条或者第三十七条所列情况之一的，税务机关有权采用下列任何一种方法核定共应纳税额：（一）参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人税负水平核定；（二）按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法核定；（三）按照耗用的原材料、燃料、动力等方法测算核定；（四）按其他合理方法核定。采用前款所列一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。税务机关采取上述方法核定纳税人的应纳税税额，纳税人有异议的，提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。” 第三十六条 企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。 [释义]本条是关于关联企业转让定价的原则规定。基本原则有两点：一是关联企业之间的业务往来应当按照独立企业之间的业务往来的计价标准进行，这是关联企业业务往来计价标准的法律规范；二是关联企业不按照独立企业之间业务往来的计价标准收取或者支付价款、费用，导致减少应纳税收入或所得的，税务机关有权进行合理调整，这是授权税务机关针对转让定价避税的反避税措施。 本条所称的企业，包括各类国内企业以及港澳台商投资企业、外商投资企业和在华设立机构、场所的外国企业。 对本条所称“关联企业”，《实施细则》第51条规定，“税收征管法第三十六条所称关联企业，是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织：（一）在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；（二）直接或间接同为第三者所拥有或者控制；（三）在利益上具有相关联的其他关系。纳税人有义务就其与关联企业之间的业务往来，向当地税务机关提供有关的价格、费用标准等资料。” 对本条所称独立企业之间的业务往来，《实施细则》第52条规定，“税收征管法第三十六条所称独立企业之间的业务往来是指没有关联关系的企业之间按照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。” 对关联企业之间的业务往来可以进行调整应纳税额的几种情况，《实施细则》第54条规定，“纳税人与其关联企业之间的业务往来有下列情形之一的，税务机关可以调整其应纳税额：（一）购销业务未按照独立企业之间的业务往来作价；（二）融通资金所支付或者收取的利息超过或者低于没有关联关系的企业之间所能同意的数额，或者其利率超过或者低于同类业务的正常利率；（三）提供劳务，未按照独立企业之间业务往来收取或者支付劳务费用；（四）转让财产、提供财产使用权等业务往来，未按照独立企业之间业务往来作价或者收取、支付费用；（五）未按照独立企业之间业务往来作价的其他情形。” 就税务机关对应纳税额进行合理调整的时间限制，《实施细则》第56条规定“纳税人与关联企业未按照独立企业之间的业务往来支付价款、费用的，税务机关自该业务往来发生的纳税年度起3年内进行调整；有特殊情况的，可以自该业务往来发生的纳税年度起10年内进行调整”。 就税务机关对应纳税额进行合理调整的方法，《实施细则》第55条规定“纳税人有本细则所列情形之一的，税务机关可以按下列方法调整计税收入额或者所得额。（一）按照独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格；（二）按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平。（三）按照成本加合理的费用和利润；（四）按照其他合理的方法。”税务机关可采用上述任何一种方法对关联企业的计税收入额或所得额进行调整。 预约定价制度，是指为节约对关联企业间业务往来转让定价税收审计成本，允许企业提出一个企业与其关联企业间交易转让定价原则和计算方法，主管税务机关论证确认后，据以核算企业与其关联企业间交易的应纳税所得或者确定合理的销售利润率区间的制度。90年代初，国际上为解决转让定价税收管理问题，积极推行预约定价制度。该制度突破了传统的税务机关对转让定价事后审计的模式，而变为事前审计、约定。《实施细则》第53条对此给予了明确， “纳税人可以向主管税务机关提出与其关联企业之间业务往来的定价原则和计算方法，主管税务机关审核、批准后，与纳税人预先约定有关定价事项，监督纳税人执行。” 对个人与企业构成关联关系的应纳税额调整，税收征管法及其实施细则尚未作出规定。但从今后的发展方向上看，加强对个人与企业构成关联关系的税收管理是十分必要的。 第三十七条 对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，由税务机关核定其应纳税额，责令缴纳；不缴纳的，税务机关可以扣押其价值相当于应纳税款的商品、货物。扣押后缴纳应纳税款的，税务机关必须立即解除扣押，并归还所扣押的商品、货物；扣押后仍不缴纳应纳税款的，经县以上税务局(分局)局长批准，依法拍卖或者变卖所扣押的商品、货物，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。 [释义]本条是对未办理税务登记从事生产经营和临时从事经营的纳税人实行核定征收方式，采取税收保全、强制执行措施的规定。 税务登记是税务机关依法对纳税人的生产经营等情况进行书面登记，并据此对纳税人实施管理的一项制度。在征收管理实际中，由于多方面的原因，总有一些纳税人未进行登记，而且也有一些人只是偶而从事一些生产经营活动，法律也不要求其进行登记。对这类纳税人，税务机关很难纳入正常征收管理。但无论是依法应登记而未登记或者是偶尔进行生产经营活动，依法律规定，凡从事生产经营取得经营收入的，都有依法纳税的义务。为此，法律规定对这类纳税人采取由税务机关对其核定应纳税额，责令其缴纳的征税方法。 但实际征管工作中，对这类纳税人是很难控管的，无法保证对其应纳税款的及时、足额征收。因此，本条又规定：经责令缴纳而不缴纳的，可以采取税收保全措施和强制执行措施。本条规定的税收保全措施可不经县以上税务局（分局）局长批准，但对税收保全后仍不缴纳税款的，采取强制执行措施前，必须经县以上税务局（分局）局长批准。 本条的适用对象是未办理税务登记的从事生产、经营的纳税人及临时从事经营的纳税人。《实施细则》第57条还规定，“税收征管法第三十七条所称未办理税务登记从事生产、经营的纳税人，包括到外县(市)从事生产、经营而未向营业地税务机关报验登记的纳税人。” 本条的执行程序为：税务机关核定其应纳税额，同时责令缴纳。不缴纳的，扣押其相当于应纳税款价值的商品、货物。扣押后缴纳应纳税款的，税务机关立即解除扣押，并归还所扣押的商品、货物。对扣押的期限，《实施细则》第58条规定：“税务机关依照税收征管法第三十七条的规定，扣押纳税人商品、货物的，纳税人应当自扣押之日起十五日内缴纳税款。对扣押的鲜活、易腐烂变质或者易失效的商品、货物，税务机关根据被扣押物品的保质期，可以缩短前款规定的扣押期限。” 超过15日或税务机关依法规定的期限的，报经县以上税务局局长批准后，税务机关拍卖或者变卖所扣押的商品，货物，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。 第三十八条 税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施： (一)书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款； (二)扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。 纳税人在前款规定的限期内缴纳税款的，税务机关必须立即解除税收保全措施；限期期满仍未缴纳税款的，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其冻结的存款中扣缴税款，或者依法拍卖或者变卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。 个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在税收保全措施的范围之内。 [释义]本条是关于税收保全措施的规定，共有三款内容，分别规定了纳税担保、税收保全措施以及不得采取税收保全措施的范围。 税收保全措施是指税务机关对可能由于纳税人的行为或者某种原因，致使以后税款的征收不能保证或难以保证的情况，采取限制纳税人处理或转移商品、货物或其他财产的措施。 税务机关采取税收保全措施的前提，一是有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务的行为。“有根据认为”是指税务机关依据一定线索作出的符合逻辑的判断。根据不等于证据。证据是能够表明真相的事实和材料。证据具有客观性，它既不依赖于税务人员的主观意志为转移，同时须依法定程序收集取得。税收保全措施是针对纳税人即将转移、隐匿应税的商品、货物或其他财产的紧急情况下采取的一种紧急处理措施。不可能等到事实全部查清，取得充分的证据以后再采取行动，如果这样，纳税人早已将其收入和财产转移或隐匿完毕，到时再采取保全措施就晚了。二是必须是在规定的纳税期之前和责令限期缴纳应纳税款的限期内。三是可以采取税收保全措施的，仅限于从事生产、经营的纳税人。不包括非从事生产、经营的纳税人，也不包括扣缴义务人和纳税担保人。 采取税收保全措施的法定程序为： 1、 责令纳税人提前缴纳税款。税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款。 2、 责成纳税人提供纳税担保。在期限内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责令纳税人提供纳税担保。对纳税担保的相关内容，《实施细则》第61条作了规定，“税收征管法第三十八条、第八十八条所称担保，包括经税务机关认可的纳税保证人为纳税人提供的纳税保证，以及纳税人或者第三人以其未设或者未全部设置担保物权的财产提供的担保。纳税保证人，是指在中国境内具有纳税担保能力的自然人、法人或者其他经济组织。法律、行政法规规定的没有担保资格的单位和个人不得作为纳税担保人。”按照担保法的相关规定，国家机关，学校、幼儿园、医院等以公益为目的的事业单位、社会团体，以及企业的分支机构、职能部门，不得作为纳税保证人。 3、 冻结纳税人存款。纳税人如果不能提供纳税担保，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以书面通知纳税人的开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款。 4、 查封、扣押纳税人的商品、货物或其他财产。如果纳税人在开户银行或其他金融机构没有存款，或者税务机关无法掌握其存款情况的，税务机关可以扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或其他财产。 扣押是对纳税人的应纳税商品、货物或者其他财产予以留置的一种强制措施。被扣押的商品、货物或者其他财产应置于税务机关的控制之下。查封是对纳税人应税商品、货物或者其他财产就地封存，禁止移动和支配的一种强制措施，是扣押的一种方式，未经查封的税务机关允许，纳税人不得自行启封。税务机关实施查封扣押时，要凭县以上税务局（分局）局长批准签发的《查封（扣押）证》。查封时，实施查封的税务机关要给纳税人填开《查封商品、货物、财产清单》，扣押时，实施扣押的税务机关要给纳税人开具《扣押商品、货物、财产专用收据》。本条所称其他财产，按《实施细则》第59条第1 款之规定，包括纳税人的房地产、现金、有价证券等不动产和动产。纳税人若在规定的期限内缴纳了税款，税务机关应立即解除查封、扣押措施，并由实施查封、扣押的税务机关下达《解除查封（扣押）通知书》。 就查封、扣押商品、货物或其他财产的价值计算问题，《实施细则》第64条规定，“税务机关执行税收征管法第三十七条、第三十八条、第四十条的规定，扣押、查封价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产时，参照同类商品的市场价、出厂价或者评估价估算。税务机关按照前款方法确定应扣押、查封的商品、货物或者其他财产的价值时，还应当包括滞纳金和扣押、查封、保管、拍卖、变卖所发生的费用。” 实施查封、扣押应注意的问题：一是对现场执行，《实施细则》第63条规定 “税务机关执行扣押、查封商品、货物或者其他财产时，必须由两名以上税务人员执行，并通知被执行人。被执行人是自然人的，应当通知被执行本人或其成年家属到场；被执行人是法人或者其他组织的，应当通知其法定代表人或者主要负责人到场；拒不到场的，不影响执行。”二是开付收据或清单。税务机关扣押商品、货物或者其他财产时，必须开付收据；查封商品、货物或者其他财产时，必须开付清单。三是对收存财产权属证明文件和发出协助执行通知及保管问题，《实施细则》第66条规定，“税务机关执行税收征管法第三十七条、第三十八条、第四十条的规定，实施扣押、查封时，对有产权证件的动产或者不动产，税务机关可以责令当事人将产权证件交税务机关保管，同时可以向有关机关发出协助执行通知书，有关机关在扣押、查封期间不再办理该动产或者不动产的过户手续。”《实施细则》第67条对查封财产的保管责任作出了规定，“对查封的商品、货物或者其他财产，税务机关可以指令被执行人负责保管，保管责任由被执行人承担。如果继续使用被查封的财产不会减少其价值的，税务机关可以允许被执行人继续使用。因被执行人保管或使用的过错造成的损失，由被执行人承担。”四是个人及其所扶养家维持生活必需的住房和用品，不在税收保全措施的范围之内。本条所称个人所抚养家属，《实施细则》第60条规定是指与纳税人共同居住生活的配偶、直系亲属以及无生活来源并由纳税人抚养的其他亲属。对个人及其所抚养家属维持生活必需的住房和用品的标准，《实施细则》第59条第2款、第3款作出了规定，“机动车辆、金银饰品、古玩字画、豪华住宅或者一处以外的住房不属于税收征管法第三十八条、第四十条、第四十二条所称个人及其所抚养家属维持生活必需的住房和用品。税务机关对单价5000元以下的其他生活用品，不采取税收保全措施和强制执行措施。” 5、税收保全措施的终止。税收保全措施的终止有两种情况：一是纳税人在规定的期限内缴纳了应纳税款的，税务机关必须立即解除税收保全措施；《实施细则》第68条规定，“纳税人在税务机关采取税收保全措施后，按照税务机关规定的期限缴纳税款的，税务机关应当逢收到税款或银行转回的完税凭证之日起1日内解除税收保全”。二是纳税人超过规定的期限仍不缴纳税款的，经税务局（分局）局长批准，终止保全措施，转入强制执行措施，即：书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其冻结的存款中扣缴税款，或者依法拍卖或者变卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。 第三十九条 纳税人在限期内已缴纳税款，税务机关未立即解除税收保全措施，使纳税人的合法利益遭受损失的，税务机关应当承担赔偿责任。 [释义]本条是关于税务机关纳税人在限期内已缴纳税款后不立即解除保全措施而使其遭受损失赔偿责任的规定，规定税务机关未及时解除保全措施，致使纳税人合法利益遭受损失的应承担赔偿责任。赔偿请求人的赔偿要求，可以向赔偿义务机关提出，也可在申请行政复议和提起行政诉讼时一并提出。 第四十条 从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施： (一)书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款； {二)扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。 税务机关采取强制执行措施时，对前款所列纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行。 个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在强制执行措施的范围之内。 [释义]本条是关于税收强制执行措施的规定，共四款内容，分别规定了应予采取税收强制措施的不同情形，以及采取强制措施的范围。 税收强制执行措施，是指纳税人在规定的纳税期限届满仍不履行其应纳税义务时，税务机关对其采取的从其有关财产中强制扣缴或拍卖、变卖有关财产，用以抵缴所欠税款的行为。税收强制执行是行政强制执行的一种，是税务机关对纳税人拖欠税款的行为采取的一种行政强制执行措施。 税收强制措施包括：①书面通知银行强制扣缴，是指税务机关通过书面形式，通知欠税纳税人的开户银行或者其开户的其他金融机构，由该银行或金融机构将纳税人所欠税款从其帐户中强行扣缴转入国库的行为。②扣押、查封、依法拍卖或变卖。这一措施是多种措施的合并提法。扣押是指税务机关将欠税纳税人的某些财产予以扣留抵押，在其履行纳税义务后予以返还，超过一定期限不能履行其义务的，将扣押物品予以变卖抵缴税款行为。查封是指税务机关将欠税纳税人的某些财产予以封存，当纳税人履行纳税义务后予以启封，超过一定期限不履行其义务的，由税务机关将查封财产予以拍卖或变卖的行为。拍卖是指税务机关将扣押或查封的欠税纳税人的财产依法在拍卖市场上进行竞价，以最高价成交出卖，以所得价款抵补税款、滞纳金和其他费用后，所剩余部分退还纳税人的行为。变卖是指税务机关将扣押或者查封的欠税纳税人的财产在不宜进行拍卖时，以其他有效方法予以出卖，以所得价款抵补税款，所剩部分退还纳税人的行为。《实施细则》第69条规定，“税务机关将扣押、查封的商品、货物或者其他财产变价抵缴税款时，应当交由依法成立的拍卖机构拍卖；无法委托拍卖或者不适于拍卖的，可以交由当地商业企业代为销售，也可以责令纳税人限期处理；无法委托商业企业销售，纳税人也无法处理的，可以由税务机关变价处理，具体办法由国家税务总局规定。国家禁止自由买卖的商品，应当交由有关单位按照国家规定的价格收购。拍卖或者变卖所得抵缴税款、滞纳金、罚款以及扣押、查封、保管、拍卖、变卖等费用后，剩余部分应当在3日内退还被执行人。”第65条规定，“对价值超过应纳税额且不可分割的商品、货物或者其他财产，税务机关在纳税人、扣缴义务人或纳税担保人无其他可供强制执行的财产的情况下，可以整体扣押、查封、拍卖，以拍卖所得抵缴税款、滞纳金、罚款以及扣押、查封、保管、拍卖等费用。” 税收强制执行措施适应于未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，经责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的从事生产、经营的纳税人；也适用于扣缴义务人、纳税担保人。税务机关采取税收强制执行措施时，必须坚持告诫在先的原则，对按照规定期限缴纳或解缴税款的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人，应当先行告诫，责令限期缴纳；逾期仍未缴纳的，再行采取税收强制执行措施。如果没有责令限期缴纳，就采取强制执行措施，也就违背了告诫在先的原则，所采取的措施和程序都是违法的。 采取强制执行措施的程序为：1、强制征收税款。纳税人、扣缴义务人、纳税担保人在规定的期限内未缴纳或者解缴税款或者提供担保的，经主管税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，书面通知其开户银行或者其他金融机构，从其存款中扣缴税款。主管税务机关在扣缴税款时，应填制由县以上税务局（分局）局长签章批准的《扣缴税款通知书》。对责令限期缴纳时限，《实施细则》第73条作出了明确规定，责令限期缴纳或者解税款的最长期限不得超过十五日。 在扣缴税款的同时，主管税务机关按照《税收征管法》第68条规定，可以处以不缴或者少缴的税款5倍以下的罚款。罚款时如果纳税人用现金缴纳罚款的，主管税务机关要开具《中化人民共和国税收罚款收据》；如果不是用现金缴纳罚款的，使用《中华人民共和国税收缴款书》。税务机关罚款或者没收非法所得时，应当开付收据；未开付收据的，纳税人、扣缴义务人及其他当事人有权拒绝给付。 对有关税务当事人逾期未缴纳，经税务机关责令缴纳仍不缴纳的税款、滞纳金，以及罚款，符合各自规定的法定条件时，可以采取强制执行措施，或者一并强制执行。 2、扣押、查封、拍卖、变卖，以拍卖或变卖所得抵缴税款，具有连续性，即扣押、查封后，不再给纳税人自动履行纳税义务的期间，税务机关可以直接拍卖或者变卖春价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。 第四十一条 本法第三十七条、第三十八条、第四十条规定的采取税收保全措施、强制执行措施的权力，不得由法定的税务机关以外的单位和个人行使。 [释义]本条是关于税收保全和强制执行措施执法主体的规定。 本条的规定包含两层含义：一方面肯定了税务机关的执法主休资格。对税务机关执法资格的肯定是通过双重否定实现的，好运用了逻辑上否定加否定的肯定方式；另一方面，否定了法定税务机关以外的其他单位和个人拥有行使税收保全和强制执行措施权力的资格。 本条规定明确了在实际工作中，只能由法定的税务机关采取税收保全和强制执行措施；体现了采取税收保全和强制执行措施的行政主体必须合法的要求，为法定税务机关采取税收保全和强制执行措施提供了法律保障；体现了税收保全和强制执措施，作为税收行政职权具有专属性、法定性的特点。 第四十二条 税务机关采取税收保全措施和强制执行措施必须依照法定权限和法定程序，不得查封、扣押纳税人个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品。 [释义]本条是对采取税收保全措施、强制执行措施必须依法进行，遵守法定权限、法定程序以及不得查封、扣押纳税人及其所抚养家属维持生活必须的住房和用品的强调规定。一是采取税收保全和强制执行措施必须依照法定权限；二是必须依照法定程序；三是关于税收保全和强制执行措施执行标的限制规定，即不得查封、扣押纳税人及其所抚养家属维持生活必需的住房和用品。对税收保全和强制执行措施执法权的制约和对纳税人合法权益的保护，是一个问题的两个方面。本条的规定着重从总体上体现了对税收执法的制约和对纳税人合法权益的保护。 关于执行标的范围，《实施细则》第59条作了比较明确的规定，需要注意的是：不在税收保全和强制执行措施范围内的价值5000元以下的物品，必须是生活用品，对纳税人用于生产经营的商品、货物和其他财产，即使价值低于5000元，税务机关也可以采取税收保全和强制执行措施。对价值超过5000元的生活用品，如果不是纳税人及其所抚养的家属维持生活所必需的，税务机关可以进行查封和扣押，这种做法是不违背法律精神的。 关于执行中受到保护的人的范围，《实施细则》第60条规定，“税收征管法第三十八条、第四十条、第四十二条所称个人所抚养家属是指与纳税人共同居住生活的配偶、直系亲属以及无生活来源并由纳税人抚养的其他亲属。”本条规定的其他亲属，应包括无生活来源与纳税人同住的纳税人父母，照顾父母、供奉父母的生活，在民法上是一种赡养关系而非抚养关系。 第四十三条 税务机关滥用职权违法采取税收保全措施、强制执行措施，或者采取税收保全措施、强制执行措施不当，使纳税人、扣缴义务人或者纳税担保人的合法权益遭受损失的，应当依法承担赔偿责任。 [释义]本条是关于税务机关违法采取税收保全措施、强制执行措施不当，使纳税人、扣缴义务人的合法权益遭受损失时赔偿责任的规定。 本条所称税务机关滥用职权违法采取税收保全措施、强制执行措施，或者采取税收保全措施、强制执行措施不当，包括以下几种情形：一是条件滥用，即税务机关在不具备法定条件或者不应该采取保全和强制执行措施的情况下，采取了税收保全和强制执行措施。二是权限滥用，即采取税收保全和强制执行措施的税务机关没有按法定的权限执行。三是程序滥用，主要是指税务机关在采取税收保全和强制执行措施时，故意不履行告知程序、缺失程序、步骤颠倒等；四是故意拖延，主要是指税务机关在纳税人已经缴纳了应纳税款的情况下，故意拖延，不及时解除税收保全措施。 按本条的规定，税务机关承担赔偿责任有两个前提条件：一是税务机关滥用职权违法采取税收保全和强制执行措施或者采取税收保全和强制执行措施不当；二是由于违法或者不当使纳税人、扣缴义务人、纳税担保人的合法权益遭受损失的。这两个前提条件之间的关系是因果关系，即税务机关违法采取税收保全和强制执行措施与纳税人、扣缴义务人、纳税担保人等行政相对人的损失有逻辑关系，只有这样才能构成税务机关行政赔偿的法定前提条件。此外还有一个程序上的前提条件，即根据《国家赔偿法》第9条的规定，赔偿请求人应当先提出赔偿请求。《实施细则》第70条对有关赔偿的条件和范围进一步加以明确：一是损失的原因，是税务机关违法采取税收保全、强制执行措施，或者采取税收保全的强制执行措施不当所造成的，而不包括税务机关依法采取这两项措施所造成的损失；二是该损失是指纳税人、扣缴义务人员或者纳税担保人的合法利益的损失，三是该损失必须是直接损失，而不包括间接损失及其他损失。 在实际操作中还应该注意以下几点：一是除本条规定的赔偿条件外，《国家赔偿法》第5条还明确规定了不属于国家赔偿范围的情形，即行政机关工作人员与行使职权无关的个人行为；因公民、法人和其他组织自己的行为致使损害发生；法律规定的其他情形。二是赔偿仅限于实际造成的直接损害，对可能造成的间接损害和精神损害不进行价值上的赔偿；三是赔偿必须依法明确赔偿主体和赔偿请求人，必须遵守法定的程序、期限、范围、赔偿方式和计算标准；四是赔偿要充分尊重和保护纳税人等赔偿请求人的合法权益，赔偿请求人要求国家赔偿的，国家不向请求人收取任何费用，对赔偿请求人取得的赔偿金不予征税；五是按照先赔偿后追偿的原则，赔偿主体依法进行了行政赔偿之后，向有故意或者重大过失的工作人员进行追偿，要求其承担部分或者全部赔偿费用，以减少国家财政损失。 对赔偿请求的时效，《赔偿法》第32条规定：“赔偿请求人请求国家赔偿的时效为两年，自国家机关及其工作人员行使职权时的行为被依法确认为违法之日起计算，但被羁押期间不计算在内。赔偿请求人在赔偿请求时效的最后6个月内，因不可抗力或者其他障碍不能行使请求权的，时效中止。从中止时效的原因消除之日起，赔偿请求时效期间继续计算。” 第四十四条 欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。 [释义]本条是有关离境清税的规定。 离境清税是指欠缴税款的纳税人在离开国境前，必须向税务机关缴清所欠税款、滞纳金，或者提供纳税担保，否则，税务机关可以通知边防或者海关阻止其出境。有人也将这种制度称为另一种税收担保。 依照本条规定，实行离境清税制度有两个法定的必要条件：一是需要出境的纳税人在出境前有欠税，或单位纳税人在其法定代表人出境前有欠税；二是欠缴税款的纳税人或者欠税单位的法定代表人在出境前，不能依法结清应纳税款、滞纳金，并且又不能提供纳税担保的。其中第一个条件是前提条件，第二个条件是必要条件。 本条关于离境清税的规定与旧《征管法》的规定相比，又进了一步，即明确规定离境清税包括滞纳金。离境清税的执行范围包括欠缴税款的纳税人，或者他的法定代表人。 第四十五条 税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。 纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。 税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。 [释义]本条是税收优先权和对纳税人欠缴税款定期公告的规定。 本条第一次在税收法律上确定了税收优先的原则。所谓税收优先原则，是指税务机关在征收税款过程中，遇到纳税人的财产不足以同时缴纳税款和偿付其他有关债务时，应优先征收税款的原则。税收优先原则，体现了国家的政治权力优先于一部分经济权力，在一定程度上体现了税收的强制性。主要表现在以下三个方面： 1、 税收优先于无担保债权。税收优先于无担保债权，是指纳税人发生纳税义务，又有其他应偿还的债务，而纳税人的未设置担保物权的财产，不足以同时缴纳税款又清偿其他债务的，纳税人的未设置担保物权的财产应该首先用于缴纳税款。无担保债权，是指在债权上未设置任何形式担保的债权。按照《担保法》的规定，担保的方式包括：保证、抵押、质押、留置和定金。税收优先于无担保债权，主要是对纳税人未设置担保物权的财产，实行税收优先。所谓未设置担保物权的财产是指纳税人没有抵押、质押或没有被留置的财产。应该注意的是，税收优先于无担保债权，但法律另有规定的除外，如在破产过程中，职工的工资属于债权，但考虑到职工基本生活的保障这一更高的人权宗旨，职工的工资应优先于国家税收而受到清偿。 2、税收优先于发生在其后的抵押权、质权、留置权。即纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。 抵押权是指债务人不履行债务时，债权人对于债务人或第三人提供的担保财产或财产权，享有变价优先受偿的权利。抵押权的标的物一般限于不动产。 质权是指为了担保债务的履行，债权人占有债务人或者第三人移交的动产的权利，当债务人不履行债务时，债权人有权依法以该财产的交换价值优先受偿的权利。质权与抵押权不同，抵押权以不动产为客体，一般不转移占有；而质权以动产和权利为客体，主要以转移占有为特点。 留置权是指债务人完全不履行或不适当履行债务时，债权人有权扣留并占有债务人按合同留置的财产以获得债务清偿的权利。 3、 税收优先于罚款、没收违法所得。依本条2款规定，纳税人欠缴税款，同时又被行政机关处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。 本条第3款规定：“税务机关应对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。”这一规定确立了欠税公告制度，其目的有三：一是加强对欠税的管理，明确进行欠税公告是税务机关在加强税收征管、强化对欠缴税款管理中应该履行的一项职责；二是通过欠税公告制度，督促欠缴税款的纳税人补交欠税，并与其他有关税收征管的制度和办法相配合，使欠缴税款的纳税人明确自己应履行的义务；三是通过欠税公告制度，提高税法的透明度和公开性，使其他与欠缴税款的纳税人发生业务往来的单位和人员，了解纳税人的欠税情况，明确自己的交易风险，从而维护公平竞争和正常的交易秩序。本规定包含如下的含义：一是欠税公告的主体是税务机关，进行欠税公告的税务机关可能是欠缴税款纳税人的主管税务机关，也可能是其主管税务机关的上级税务机关；二是公告的对象是欠缴税款的纳税人；三是公告的内容是纳税人的欠税情况；四是公告在时间上采取定期的方式进行。《实施细则》第76进一步明确了欠税公告的主体、范围和形式：欠税公告的范围，从税务机关的角度来说，是指县级以上税务机关，从纳税人的角度来说，是指对欠缴税款的纳税人的欠税情况，予以公告；欠税公告可以采取的方式，包括在办税场所或者广播、电视、报纸、期刊、网络等新闻媒体上进行公告；实施细则规定了国务院授权国家税务总局制定欠税公告具体办法的权力，可以进一步增强欠税公告制度的可操作性，规范欠税公告的行为，对欠税公告的具体内容、方式、范围、需要的欠税额等，税务总局将通过欠税公告办法作出更加具体的规定。 第四十六条 纳税人有欠税情形而以其财产设定抵押、质押的，应当向抵押权人、质权人说明其欠税情况。抵押权人、质权人可以请求税务机关提供有关的欠税情况。 [释义]本条是关于纳税人有欠缴税款时设定质押、抵押的说明义务和质押权人、抵押权人向税务机关请求提供欠税情况的权利规定。本条的目的是为了体现税法的公正性，保护抵押权人、质权人的合法权益，使抵押权人、质权人明确自己的风险，减少执行税收优先对无辜第三者的影响，有利于维护正常的交易秩序。 第四十七条 税务机关扣押商品、货物或者其他财产时，必须开付收据；查封商品、货物或者其他财产时，必须开付清单。 [释义]本条是税务机关扣押、查封商品、货物或其他财产时向纳税人开付清单和收据的规定，体现的是对税收执法权的制约和对纳税人、扣缴义务人、纳税担保人的合法权益的保护。本条的规定，既是扣押、查封时必经的程序，又是必办的手续和证明。 收据是税务机关在扣押商品、货物和其他财产时，将纳税人、扣缴义务人、纳税义务人、纳税担保人开具的一种证明，表明税务机关对扣押的商品、货物和其他财产拥有占有权，纳税人虽然仍然拥有所有权，但不拥有处置权。扣押的物品一般是动产，对扣押的物品有保管责任。 清单是税务机关在查封商品、货物或者其他财产时，为纳税人、扣缴义务人、纳税担保人开具的一种证明，表明纳税人、扣缴义人对该被查封的商品、货物或者其他财产，丧失部分处置权，不能自由处置该部分财产。被查封的财产一般是不动产或者大额资产，对被查封的财产，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人有保管责任。 开付收据和清单时，一要依据税务机关依法作出的扣押或者查封的决定，扣押收据或者查封清单一般不能单独使用；二要正确使用收据或者清单，在扣押时只能开付收据，查封时只能开付清单；三要注意扣押、查封的范围，特别是查封、扣押标的的范围，不能扣押、查封纳税人及其所抚养的家属维持生活必须的住房或者用品；四要有被执行人的签字盖章，被执行人拒绝的，要有证明人的签字或者盖章；五要明确应告知的事项，被执行人在一定期限内不能履行纳税义务的，税务机关有权将扣押、查封的财产拍卖或变卖，以拍卖或变卖所得抵缴税款、滞纳金；六是执行查封、扣押的税务人员，必须在两人以上。 第四十八条 纳税人有合并、分立情形的，应当向税务机关报告，并依法缴清税款。纳税人合并时未缴清税款的，应当由合并后的纳税人继续履行未履行的纳税义务；纳税人分立时未缴清税款的，分立后的纳税人对未履行的纳税义务应当承担连带责任。 [释义]本条是关于纳税人合并、分立时的报告和清缴税款义务的规定，及承担连带责任或继续履行纳税义务的规定。 本条的规定包含两层含义：一是纳税人在合并、分立时的报告义务和依法缴清税款的义务；二是合并、分立后对尚未履行的纳税义务如何履行的规定。 合并时未结清应纳税款的，由合并后的新的纳税人继续履行纳税义务，缴清税款和滞纳金，并承担相应的法律责任；分立时未结清应纳税款的，由分立后的各纳税人承担连带责任，即税务机关可以要求分立后的任何一个纳税人，承担全部的税款、滞纳金，并承担相应的法律责任。 第四十九条 欠缴税款数额较大的纳税人在处分其不动产或者大额资产之前，应当向税务机关报告。 [释义]本条是关于欠缴税款数额较大的纳税人在处分其不动产或者大额资产前的报告义务的规定。本条的目的是加强对欠税的管理，防止税收流失。 本条所称的不动产是指房屋、建筑物及其附属物等不能移动或移动后性质和功能改变的财产；大额资产是指达到一定数量的资产，包括商品、货物和其他财产。 本条所称处置是指将商品、货物和其他财产销售、转让、投资或者无偿赠与他人，或者对商品、货物和其他财产的所有权、占有权、使用权、支配权、处分权进行处置的行为，如设置抵押、质押、担保等。 第五十条 欠缴税款的纳税人因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形，对国家税收造成损害的，税务机关可以依照合同法第七十三条、第七十四条的规定行使代位权、撤销权。 税务机关依照前款规定行使代位权、撤销权的，不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。 [释义]本条是关于税务机关依法行使代位权、撤消权的规定。本条的目的，在于防止税收流失，保障税收收入。 按本条的规定，税务机关对代位权、撤消权的行使，需具备三个前提条件：一是法定条件，纳税人有欠税。二是行为条件，纳税人怠于行使或者放弃到期债权、无偿转让财产或者低价转让财产且受让人知道纳税人有欠税；三是结果条件，是对国家税收造成损害，主要是指妨碍税款征收、直接造成税收损失、无其他可执行的财产等。 税务机关不能直接行使代位权、撤消权，需依法向人民法院提出申请，并通过人民法院行使代位权、撤消权。 代位权是指因债务人怠于行使其到期债权，对债权人造成损害的，债权人可以向人民法院请求以自己的名义代位行使债务人的债权，但该债权专属于债务人的除外。其中，债务人怠于行使用其到期债权，对债权人造成损害的，是指债务人不履行其对债权人的到期债务，又不以诉讼方式或仲裁方式向其债务人主张享有的具有金钱给付内容的到期债权，致使债权人的到期债权未能实现。专属于债务人自身的债权是指基于抚养关系、赡养关系、继承关系产生的给予付请求权和劳动报酬、退休金、养老金、安置费、人寿保险、人身伤害赔偿请求权等权利。债权人依法提起代位权诉讼，需具备以下条件：一是债权人对债务人的债权合法；二是债务人的债权已到期；三是债务人怠于行使其到期债权；四是债务人的债权不是专属于债务人自身的债权。 撤消权是指因债务人放弃其到期债权或者无偿转让财产，对债权人造成损害的，债权人可以请求人民法院撤消债务人的行为。债务人以明显不合理的低价转让财产，对债权人造成损害，并且受让人知道该情形的，债权人也可以请求人民法院撤消债务人的行为。撤消权的行使范围以债权人的债权为限。债权人行使撤消权的必要费用，由债务人负担。构成撤消权的客观条件：一是须有债务人的行为，事实行为、身份行为、以禁止扣押的财产或权利为标的物的行为不得撤消；二是须债务人的行为以财产为标的，所谓以财产为标的的行为，是指直接减少债务人责任财产效果的行为；三是须债务人行为于债权发生后有效成立并继续存在。构成撤消权的主观要件是行为人行为时的主观恶意。撤消权自债权人知道或者应当知道撤消事由之日起1年内行使。自债务人损害行为发生之日起5年内未行使的，撤消权消灭。 |
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