第一节 概 述
我国早在1998年发布了《企业会计准则--投资》这一具体准则，并且在2001年实施的《企业会计制度》中也有对投资事项的规范。
新准则对投资的会计处理进行了重新分类，引入了一个新的概念“金融工具”，将原来一个《企业会计准则--投资》中的内容，分为《企业会计准则第2号--长期股权投资》和《企业会计准则第22号--金融工具确认和计量》两部分。
金融工具不单纯是金融企业会涉及到，一般企业也会涉及到，每个人的日常生活中也与金融工具密切相关。
金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。
比如有甲、乙两家公司，甲公司发行股票，乙公司购买股票，则该股票是甲公司筹集资金的权益工具，是乙公司的金融资产。
比如甲发行债券，乙公司购买债券，则该债券是甲公司的金融负债，是乙公司的金融资产。
日常生活中的现金、应收账款也属于金融工具。
与原投资准则中的长期股权投资相比，主要变化有：
1.初始计量中的情况多元化
新准则中初始计量分为合并形成的长期股权投资、非企业合并形成的长期股权投资，合并形成的长期股权投资又包括同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。
2.后续计量中成本法和权益法的适用范围变化
3.权益法下确认投资收益需要对被投资企业实现的净利润进行调整。
4.计提的减值不得转回
第二节 准则内容讲解
一、本准则规范的范围
本准则规范的长期股权投资的内容包括两个方面：一是企业持有的对子公司、联营企业及合营企业的投资；二是对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。
除上述情况以外，企业持有的其他权益性及债权性投资，应当按照《企业会计准则第22 号--金融工具确认和计量》的相关规定核算，包括为交易目的持有的投资，以及对被投资单位在重大影响以下、且在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资等。
二、长期股权投资的初始计量
长期股权投资初始计量的原则：长期股权投资在取得时应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本应分别企业合并和非企业合并两种情况确定
（一）企业合并形成的长期股权投资的初始计量
1.企业合并概述
企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并可分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。
新设合并 A+B=C
吸收合并 A+B=A
控股合并 A+B=A+B
同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方控制且该控制并非暂时性的。
非同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。
2.企业合并形成的长期股权投资应当按照下列规定确定其初始投资成本
（1）同一控制下的企业合并
合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目处理。
【例】某集团内一子公司以账面价值为1000万、公允价值为1600万元的若干项资产作为对价，取得同一集团内另外一家企业60%的股权。
（1）若合并日被合并企业的账面所有者权益总额为2000万。
借：长期股权投资 1200
贷：有关资产科目 1000
资本公积 200
（2）若合并日被合并企业的账面所有者权益总额为1500万元。
借：长期股权投资 900
资本公积 100
贷：有关资产科目 1000
若资本公积不足冲减，冲减留存收益。
【例】甲企业发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价取得乙企业60%的股权，合并日乙企业账面净资产总额为1300万元。
借：长期股权投资 7800000
贷：股本 6000000
资本公积 1800000
（2）非同一控制下的企业合并
非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定企业合并成本，并将其作为长期股权投资的初始投资成本。
第一，一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值；
第二，通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和；
第三，购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本；
第四，在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。
实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目处理。
【例】2007年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%, 该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：
借：固定资产清理 7300
累计折旧 500
固定资产减值准备 200
贷：固定资产 8000
借：长期股权投资--乙公司 7800（200+7600）
贷：固定资产清理 7300
银行存款 200
营业外收入 300
【例】2007年5月1日，甲公司以一项专利权和银行存款200万元向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的70%, 该专利权的账面原价为5000万元，已计提累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为4000万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：
借：长期股权投资--乙公司 4200（200+4000）
累计摊销 600
无形资产减值准备 200
营业外支出 200
贷：无形资产 5000
银行存款 200
【例】甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还贷款义务200万元。会计处理如下：
借：长期股权投资--乙公司 785
贷：短期借款 200
主营业务收入 500
应交税费--应交增值税（销项税额） 85
借：主营业务成本 400
贷：库存商品 400
注：合并成本=500+85+200=785（万元）。
（二）非企业合并形成的长期股权投资的初始计量
除企业合并形成的长期股权投资以外其他方式取得的长期股权投资应当按照下列规定确定其初始投资成本：
1.以支付现金取得的长期股权投资应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。
初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目处理。
【例】2007年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款8000万元，另支付相关税费40万元。
甲公司的会计处理如下（假定按照权益法核算）：
借：长期股权投资--丁公司（成本） 7540
应收股利 500（1000×0.5）
贷：银行存款 8040
2.以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。
【例】2007年7月1日，甲公司发行股票100万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元。不考虑相关税费。
甲公司的会计处理如下（假定按照权益法核算）：
借：长期股权投资--A公司（成本） 300
贷：股本 100
资本公积--股本溢价 200
3.投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。
【例】2007年8月1日，A公司接受B公司投资，B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余额为800万元，未计提减值准备。A公司和B公司投资合同约定的价值为1000万元，A公司的注册资本为5000万元，B公司投资后持股比例为20%。
（1）假定合同约定的价值是公允的（假定按照权益法核算）
借：长期股权投资--C公司（成本） 1000
贷：实收资本--B公司 1000
投资者在合同或协议中约定的价值明显不公允的，应当按照取得长期股权投资的公允价值作为其初始投资成本，所确认的长期股权投资初始投资成本与计入企业实收资本金额之间的差额，应调整资本公积（资本溢价）
（2）假定公允价值为1200万元（假定按照权益法核算）
借：长期股权投资--C公司（成本） 1200
贷：实收资本 1000
资本公积 200
（3）假定公允价值为800万元（假定按照权益法核算）
借：长期股权投资--C公司（成本） 800
资本公积 200
贷：实收资本 1000
4.通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号--非货币性资产交换》确定。
5.通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第12号--债务重组》确定。
三、长期股权投资的后续计量
计量原则：长期股权投资应当分别不同情况采用成本法或权益法确定期末账面余额。
（一）长期股权投资核算的成本法
1.成本法的适用范围
成本法是指投资按成本计价的方法。
下列情况下企业应运用成本法核算长期股权投资：
①投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；
②投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
2.成本法核算
采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。
在成本法下，关于现金股利的处理涉及到三个账户，即"应收股利"账户、"投资收益"账户和"长期股权投资"账户。在实际进行账务处理时，可先确定应记入"应收股利"账户和"长期股权投资"账户的金额，然后根据借贷平衡原理确定应记入"投资收益"账户金额。
当被投资企业宣告现金股利时，投资企业按应得部分借记"应收股利"账户。"长期股权投资"账户金额的确定比较复杂，具体作法是：当投资后应收股利的累积数大于投资后应得净利的累积数时，其差额即为累积冲减投资成本的金额，然后再根据前期已累积冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本；当投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时，若前期存有尚未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复数额全额恢复，然后再确认投资收益。
"应收股利"科目和"长期股权投资"科目发生额的计算公式如下：
（1）"应收股利"科目发生额=被投资单位宣告分派的现金股利×投资持股比例
（2）"长期股权投资"科目发生额=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资持股比例-投资企业已冲减的投资成本
或：
"长期股权投资"科目发生额=（应收股利的累积数-投资后应得净利的累积数）-投资企业已冲减的投资成本
应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在"长期股权投资"科目贷方反映；若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在"长期股权投资"科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。
【例12】A企业2007年1月1日，以银行存款购入C公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。C公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的现金股利100 000元，C公司2007年实现净利润400 000元。
2007年5月2日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。
会计分录为：
借：应收股利 10 000
贷：长期股权投资--C公司 10 000
（1）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利300 000元。
应收股利=300 000×10%=30 000（元）
应收股利累积数=10 000+30 000=40 000（元）
投资后应得净利累积数=400 000×10%=40 000（元）
因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10 000元恢复。
或："长期股权投资"科目发生额=（40 000-40 000）-10 000=-10 000（元），应恢复投资成本10 000元。
会计分录为：
借：应收股利 30 000
长期股权投资--C公司 10 000
贷：投资收益 40 000
（2）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利450 000元。
应收股利=450 000×10%=45 000（元）
应收股利累积数=10 000+45 000=55 000（元）
投资后应得净利累积数=400 000×10%=40 000（元）
累计冲减投资成本的金额为15 000元（55 000-40 000），因已累积冲减投资成本10 000元，所以本期应冲减投资成本5 000元。
或："长期股权投资"科目发生额=（55 000-40 000）-10 000=5 000（元），应冲减投资成本5 000元。
会计分录为：
借：应收股利 45 000
贷：长期股权投资--C公司 5 000
投资收益 40 000
（3）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利360 000元。
应收股利=360 000×10%=36 000（元）
应收股利累积数=10 000+36 000=46 000（元）
投资后应得净利累积数=400 000×10%=40 000（元）
累计冲减投资成本的金额为6 000元（46 000-40 000），因已累积冲减投资成本10 000元，所以本期应恢复投资成本4 000元。
或："长期股权投资"科目发生额=（46 000-40 000）-10 000=-4 000（元），应恢复投资成本4 000元。
会计分录为：
借：应收股利 36 000
长期股权投资--C公司 4 000
贷：投资收益 40 000
（4）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利200 000元。
应收股利=200 000×10%=20 000（元）
应收股利累积数=10 000+20 000=30 000（元）
投资后应得净利累积数=400 000×10%=40 000（元）
因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10 000元恢复。注意这里只能恢复投资成本10 000元。
或："长期股权投资"科目发生额=（30 000-40 000）-10 000=-20 000（元），因原冲减的投资成本只有10 000元，所以本期应恢复投资成本10 000元，不能盲目代公式恢复投资成本20 000元。
会计分录为：
借：应收股利 20 000
长期股权投资--C公司 10 000
贷：投资收益 30 000
（二）长期股权投资核算的权益法
1.权益法的适用范围
权益法是指投资以初始投资成本计量后在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。
投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资应当采用权益法核算。
2.权益法核算
企业的长期股权投资采用权益法核算的，应当分别下列情况进行处理：
（1）投资成本的调整
长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本。
长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。
【例13】A公司以1 000万元取得B公司30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3 000万元。
①如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：
借：长期股权投资--B公司（成本） 1 000
贷：银行存款 1 000
注：商誉100万元（1 000-3 000×30%）体现在长期股权投资成本中。
②如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3 500万元，则A公司应进行的处理为：
借：长期股权投资--B公司（成本） 1 000
贷：银行存款 1 000
成本=3 500×30%=1 050（万元）
借：长期股权投资--B公司（成本） 50
贷：营业外收入 50
（2）投资损益的确认
投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。在调整时，主要关注两个方面：一是固定资产、无形资产的折旧额或摊销额；二是减值损失的金额。
【例14】某投资企业于2006年1月1日取得联营企业30%的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1 200万元，账面价值为600万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位2006年度利润表中净利润为500万元。
被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为60万元，按照取得投资时点上固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为120万元，假定不考虑所得税影响，按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为150（500×30%）万元。如按该固定资产的公允价值计算的净利润为440（500-60）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益为132（440×30%）万元。
关于减值损失的调整：
【例15】图示如下：
净利润要调减90-20=70（万元）
值得注意的是，存在下列情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应当在附注中说明这一事实及其原因。
1）无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；
2）投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小；
3）其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。
会计处理：
被投资单位发生盈利：
借：长期股权投资--××公司（损益调整）
贷：投资收益
被投资单位发生亏损：
借：投资收益
贷：长期股权投资--××公司（损益调整）
被投资单位宣告分派现金股利：
借：应收股利
贷：长期股权投资--××公司（损益调整）
（3）超额亏损的确认
在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：
首先，冲减长期股权投资的账面价值。
其次，长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收款项目等的账面价值。
最后，经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。
被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。
【例16】甲企业持有乙企业40%的股权,2006年12月31日投资的账面价值为2 000万元。乙企业2007年亏损3 000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。则：
甲企业2007年应确认投资损失1 200万元， 长期股权投资账面价值降至800万元。
借：投资收益 1 200
贷：长期股权投资--乙公司（损益调整） 1 200
如果乙企业当年度的亏损额为6 000万元，当年度甲企业应分担损失2 400万元，长期股权投资账面价值减至0。
借：投资收益 2 000
贷：长期股权投资--乙公司（损益调整） 2 000
如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款800万元，则应进一步确认损失。
借：投资收益 400
贷：长期应收款 400
（4）"所有者权益其他变动"的会计处理
投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值，并计入所有者权益。
在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记"长期股权投资--×公司（其他权益变动）"科目，贷记或借记"资本公积--其他资本公积"科目。
【例17】A公司对C公司的投资占其有表决权资本的比例为40%，C公司2007年8月20日将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项房地产在转换日的公允价值大于其账面价值的差额为100万元。
A公司的会计处理如下：
借：长期股权投资--C公司（其他权益变动） 40
贷：资本公积--其他资本公积 40
（三）长期股权投资核算方法的转换
1.权益法转为成本法
投资企业因减少投资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当改按成本法核算，并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本。
【例18】甲公司2007年1月对乙公司投资300万元，占乙公司20%的权益股份，乙公司可辨认净资产公允价值为1 500万元（假定取得投资时点被投资单位各项净资产公允价值等于账面价值）；2008年，乙公司实现净利润100万元。2009年2月，甲公司将持有的10%的乙公司股权以170万元出售给丙公司，并因此失去对乙公司的影响力，将核算方法由权益法转换为成本法。
出售股权时：
借：银行存款 170
贷：长期股权投资--乙公司（成本） 150
--乙公司（损益调整） 10
投资收益 10
出售后，核算方法由权益法转换为成本法。
借：长期股权投资--乙公司 160
贷：长期股权投资--乙公司（成本） 150
--乙公司（损益调整） 10
2.成本法改为权益法
企业根据长期股权投资准则将长期股权投资自成本法转按权益法核算的，应按转换时该项长期股权投资的账面价值作为权益法核算的初始投资成本，初始投资成本小于转换时占被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，借记"长期股权投资--××公司（成本）"科目，贷记"营业外收入"科目。
[例题19]A公司于2007年1月1日以520000元购入B公司股票，占B公司实际发行在外股数的10%，另支付相关税费2000元，采用成本法核算。2007年5月2日，B公司宣告分派2006年股利，每股分派0 .1元现金股利，A公司获得40000元的现金股利。2008年1月2日，A公司再以1809000元购入B公司实际发行在外股数的25%，至此，A公司所持股份达到35%，改用权益法核算此项投资。2007年度B公司实现净利润400000元，2008年年初B公司可辨认净资产公允价值为4500000元（与账面所有者权益相等）。2008年B公司实现净利润为400000元，A公司和B公司的所得税率均为33%。假定取得投资时B公司各项资产的公允价值与账面价值的差额不具有重要性。
要求：编制A公司与投资相关的会计分录。
[答案]：
2007年1月1日购入时：
借：长期股权投资——B公司 522000
贷：银行存款 522000
2007年B企业宣告分派现金股利时：
借：应收股利 40000
贷：长期股权投资——B公司 40000
2008年A公司再次投资时：
借：长期股权投资——B公司（成本） 1809000
贷：银行存款 1809000
借：长期股权投资——B公司（成本） 482000
贷：长期股权投资——B公司 482000
对2007年净利润的调整：
借：长期股权投资——B公司（损益调整） 40000
贷：盈余公积 4000
未分配利润 36000
确认2008年净利润份额：
借：长期股权投资——B公司（损益调整） 140000
贷：投资收益 140000
【例20】A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为9 000万元，未计提减值准备。20×6年12月6日，A公司将其持有的对B公司20%的股权出售给某企业，出售取得价款5 400万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24 000万元。A公司原取得对B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为13 500万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）。自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净利润7 500万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。
在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。
（1）确认长期股权投资处置损益，账务处理为：
借：银行存款 54 000 000
贷：长期股权投资 30 000 000
投资收益 24 000 000
（2）调整长期股权投资账面价值：
剩余长期股权投资的账面价值为6 000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额600（6 000-13 500×40%）万元为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。
取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额为4 200[（24 000-13 500）×40%]万元，其中3 000（7 500×40%）万元为被投资单位实现的净损益，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理：
借：长期股权投资 30 000 000
贷：盈余公积 3 000 000
利润分配——未分配利润 27 000 000
（四）长期股权投资的减值和处置
1.当长期股权投资的可收回金额低于其账面价值的，应当将长期股权投资的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为长期股权投资减值损失，计入当期损益，同时计提相应的长期股权投资减值准备。
长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
2.处置长期股权投资。其账面价值与实际取得价款的差额应当计入当期损益（投资收益）。采用权益法核算的长期股权投资因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分，按相应比例转入当期损益（投资收益）。
【例21】东方股份有限公司（以下简称东方公司）2007年至2010年投资业务的有关资料如下：
（1）2007年11月1日，东方公司与甲股份有限公司（以下简称甲公司）签订股权转让协议。该股权转让协议规定：东方公司收购甲公司持有A公司股份总额的30%，收购价格为270万元，收购价款于协议生效后以银行存款支付；该股权协议生效日为2007年12月31日。
该股权转让协议于2007年12月25日分别经东方公司和甲公司临时股东大会审议通过，并依法报经有关部门批准。
（2）2008年1月1日，A公司股东权益总额为800万元，其中股本为400万元，资本公积为100万元，未分配利润为300万元（均为2007年度实现的净利润）。
（3）2008年1月1日，A公司董事会提出2007年利润分配方案。该方案如下：按实现净利润的10%提取法定盈余公积；不分配现金股利。对该方案进行会计处理后，A公司股东权益总额仍为800万元，其中股本为400万元，资本公积为100万元，盈余公积为30万元，未分配利润为270万元。假定2008年1月1日，A公司可辨认净资产的公允价值为800万元。假定取得投资时被投资单位各项资产的公允价值与账面价值的差额不具有重要性。
（4）2008年1月1日，东方公司以银行存款支付收购股权价款270万元，并办理了相关的股权划转手续。
（5）2008年5月1日，A公司股东大会通过2007年度利润分配方案。该分配方案如下：按实现净利润的10%提取法定盈余公积；分配现金股利 200万元。
（6）2008年6月5日，东方公司收到A公司分派的现金股利。
（7）2008年6月12日，A公司因长期股权投资业务核算确认资本公积80万元。
（8）2008年度，A公司实现净利润400万元。
（9）2009年5月4日，A公司股东大会通过2008年度利润分配方案。该方案如下：按实现净利润的10%提取法定盈余公积；不分配现金股利。
（10）2009年度，A公司发生净亏损200万元。
（11）2009年12月31日，东方公司对A公司投资的预计可收回金额为272万元。
（12）2010年1月5日，东方公司将其持有的A公司股份全部对外转让，转让价款250万元，相关的股权划转手续已办妥，转让价款已存入银行。假定东方公司在转让股份过程中没有发生相关税费。
要求：编制东方公司上述经济业务有关的会计分录。
（答案中的金额单位用万元表示）
【答案】
①2008年1月1日，东方公司以银行存款支付收购股权价款270万元，并办理了相关的股权划转手续。
借：长期股权投资--A公司（成本） 270
贷：银行存款 270
东方公司初始投资成本270万元大于应享有A公司可辨认净资产公允价值的份额240万元（800×30%），东方公司不调整长期股权投资的初始投资成本。
②2008年5月1日，A公司股东大会通过2007年度利润分配方案。该分配方案如下：按实现净利润的10%提取法定盈余公积；分配现金股利 200万元。
借：应收股利 60
贷：长期股权投资--A公司（成本） 60
③2008年6月5日，东方公司收到A公司分派的现金股利。
借：银行存款 60
贷：应收股利 60
④2008年6月12日，A公司因长期股权投资业务核算确认资本公积80万元。
借：长期股权投资--A公司（其他权益变动） 24
贷：资本公积--其他资本公积 24
⑤2008年度，A公司实现净利润400万元。
借：长期股权投资--A公司（损益调整） 120
贷：投资收益 120
⑥2009年度，A公司发生净亏损200万元。
借：投资收益 60
贷：长期股权投资--A公司（损益调整） 60
⑦2009年12月31日，东方公司对A公司投资的预计可收回金额为272万元。
2009年12月31日，长期股权投资的账面余额=270-60+24+120-60=294（万元），因可收回金额为272万元，所以应计提减值准备22万元。
借：资产减值损失 22
贷：长期股权投资减值准备--A公司 22
⑧2010年1月5日，东方公司将其持有的A公司股份全部对外转让，转让价款250万元，相关的股权划转手续已办妥，转让价款已存入银行。假定东方公司在转让股份过程中没有发生相关税费。
借：银行存款 250
长期股权投资减值准备--A公司 22
资本公积--其他资本公积 24
贷：长期股权投资--A公司（成本） 210
--A公司（损益调整） 60
--A公司（其他权益变动） 24
投资收益 2
第三节 新旧衔接
1.原产生于同一控制下的企业合并中的长期股权投资
【同一控制下企业合并中长期股权投资初始投资成本为取得的被投资方净资产账面价值的份额】
原产生于同一控制下的企业合并中的长期股权投资,在首次执行日尚未摊销完毕的股权投资差额,无论借方还是贷方,全额冲销,调整留存收益。
【例22】A企业持有的某项长期股权投资,原产生于同一控制下的企业合并, 股权投资差额的借方差为600万元。（假定盈余公积的计提比例为10%）
借：盈余公积 600 000
利润分配--未分配利润 5 400 000
贷：长期股权投资（股权投资差额） 6 000 000
2.原产生于非同一控制下的企业合并中的长期股权投资
合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉。
合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，计入当期损益。
3.对合营企业、联营企业的长期股权投资
4.重大影响以下、活跃市场中没有报价的长期股权投资
直接转新账或沿用旧账。
【注意】以上几类长期股权投资计提的减值准备直接转入新账中的"长期股权投资减值准备"。
5.原重大影响以下、活跃市场有报价的长期股权投资需要进行重新分类。
第四节 总 结
