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★ 税务记者 张剀 发自 北京
2013年8月5日《中国税务报》
从9月1日起，从事服务贸易等项目的企业，对外付汇时不再需要税务机关审批，只需要事前备案即可。对此，有关专家表示，今后企业对外付汇将会更加便捷，但这也意味着，在没有税务机关“兜底性审核”的前提下，企业自身的责任加重，税务风险出现的概率相应增加。税务记者张剀经采访深圳市地税局和安永的专家，现就《国家税务总局、国家外汇管理局关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告》（国家税务总局、国家外汇管理局公告2013年第40号，以下简称40号公告）中的要点解读如下。
第一，40号公告的主要变化点。
自2008年《国家外汇管理局、国家税务总局关于服务贸易等项目对外支付提交税务证明有关问题的公告》（汇发〔2008〕64号）施行以来，对外支付税务证明一直是税务机关加强跨境税源管理的重要抓手。随着近日40号公告的发布，我国现有的对外支付税务管理模式实现了重大变化。
40号公告主要有三方面的重大变化：一是监管起点提高。原来对外支付3万美元就要纳入税收监管，现在这一标准提高到了5万美元。二是监管方式改变。境内支付人原来在付汇时，必须首先向税务机关提交与交易相关的资料，待税务机关审核通过后方可取得付汇证明。现在，境内支付人只需要在付汇前备案即可。三是监管流程简化。境内支付人原来必须分别向国税机关和地税机关申请开具付汇证明，现在境内支付人统一向所在地主管国税机关进行备案即可。主管税务机关仅为地税机关的，境内支付人向所在地同级国税机关备案即可。
事实上，为了规避繁琐的汇兑流程对开展业务的影响，现在很多大型跨国企业往往会在集团内部建立净额结算程序——集团内各公司之间结算时，先用往来资金互抵，再支付差额部分即可，以此来减少实质性现金收付。吴东明表示，40号公告的发布，既是一个利好纳税人（扣缴义务人）的重要消息，又是有利于人民币走向国际化的重要一步。如果未来人民币完全国际化后，这种净额结算方式就会逐步消失，从而使企业资金流更加符合经济活动的实际情况。
近几年，我国服务贸易外汇收支规模的不断增长，境内机构和个人对外汇支付便利性的需求不断提高。40号公告的发布，正好满足了境内机构和个人的这一现实需求。同时，自2008年企业所得税法实施以来，中国出台了一系列加强跨境税源管理的措施，特别是非居民税收管理的措施，国际税收政策体系日益完善。40号公告的发布，为境内机构和个人对外付汇提供了便利，同时也体现出中国税务机关在跨境税源管理中更加专业，也更加自信。
第二，40号公告发布，相关企业税务风险出现的概率增加。
根据40号公告，虽然境内支付人付汇更加便捷，但是不再有税务机关开具完税证明时的“兜底性审核”，纳税人和境内支付人就必须对付汇中的税务风险负责，并且税务风险出现的概率比以往更大。
需要指出的是，40号公告所指的纳税人，基本上都是在境外的非居民纳税人，在境内的支付人，大多数情况下都是扣缴义务人。根据中国现行税法，境内支付人需要在付汇前代扣代缴境外非居民纳税人应该缴纳的税款。因此，在实践中，纳税人的税务风险和扣缴义务人的税务风险，在很大程度上是捆绑在一起的。但是相比较而言，由于扣缴义务人在境内，更容易被税务机关监管，其面临的实质性税务风险会比在境外的非居民纳税人更大一些。
随着40号公告的发布，对税收政策理解不准确导致的税务风险，在实践中尤其需要纳税人和扣缴义务人关注。比如，美国A公司向我国B公司转让一项专有技术，收取转让费100万美元，同时A公司又派出技术人员到B公司进行短期（不到6个月）辅导，收取技术服务费30万美元。作为扣缴义务人的B公司认为，支付的咨询和辅导费30万美元属于技术服务费，并且这种技术服务行为不构成我国境内的机构、场所，不用扣缴A公司的企业所得税。但实际上，根据我国现行税法，A公司在技术转让中提供技术服务并收取费用，不论单独收取还是包含在技术转让价中，均应视为特许权使用费，由支付人B公司在付汇时一并扣缴企业所得税。由于款项已经支付，税务机关会向境外A公司追缴税款，并对B公司应扣未扣的行为进行处罚。
同时，因计税依据计算不准确而导致的补税风险在实践中也时有发生。比如，境外A公司向境内B公司转让技术，取得技术转让费100万元，合同约定，技术转让中发生在中国境内的税费，统一由境内B公司承担。因此，境内B公司在对外支付时申报了10万元的企业所得税。但根据我国现行税法，不管合同如何约定，境外A公司都是这笔特许权使用费的纳税人，其取得的100万元技术转让收入，属于不含税净收入。在计算应纳税所得额时，应换算成含税收入111.11万元[100万元/（1-10%）]。这样，B公司在支付时应按照10%的税率扣缴A公司的企业所得税11.11万元。最终，由于B公司未能准确扣缴A公司的企业所得税，被税务机关处罚。
另外，因缴纳税款时间延迟而导致的处罚风险也非常值得关注。比如，境外A公司将其拥有的境外B公司股权转让给境内C公司，合同约定股权转让款分两期支付。合同生效时支付50%，股权变更手续完成后3个月内支付另外50%。2013年4月10日合同生效，C公司向A公司支付了50%的股权转让款，未扣缴相关税费。5月20日，相关的股权变更手续办理完毕。8月10日，C公司向A公司支付了另外50%的股权转让款并扣缴了相关税款。但根据我国现行税法，非居民企业直接转让中国境内居民企业股权，如果股权转让合同或协议约定采取分期付款方式的，应于合同或协议生效且完成股权变更手续时，确认收入实现。因此，A公司股权转让收入实现时间为5月20日，扣缴义务人C公司应于收入确认当日扣缴税款，并于7日内将税款缴入国库。但是，C公司实际上于8月10日才扣缴相关税款。因此，税务机关向C公司追究了税款滞纳责任。
第三，相关企业税务管理部门应主动与管理、人事和业务部门沟通，同时应加强与税务机关的沟通，以增强税收政策适用的确定性。
40号公告发布后，对纳税人和扣缴义务人而言，准确适用税收政策就显得尤为重要。由于我国涉外税收政策相对比较复杂，纳税人和扣缴义务人理解不准确的情况时有发生。为了增强税收政策适用的确定性，及时、有效的沟通是一个非常好的手段。这里所指的沟通，不仅指相关企业与税务机关之间的沟通，而且还包括企业内部税务管理部门与其他部门之间的沟通。
为落实好40号公告，深圳市地税局会向相关支付人和纳税人提供更加周到的纳税服务。比如，根据以往的经验，梳理纳税人在对外付汇中常见的税务风险点，并告之纳税人；比如，在纳税人进行合同备案时，根据纳税人合同条款提供的信息，提前告知纳税人在未来付汇中可能遇到的税务风险；再比如，对于一些规模比较大的企业，深圳市地税局还会根据不同纳税人的政策服务需求提供个性化的上门服务。
今年以来，深圳市地税局根据对外支付项目的特点，围绕“避税地”和“大企业大额支付”两个关键点，确定了费用支付、股权转让、利润分配三类监控重点，在税收征管信息系统中分别设定筛查条件，生成居民企业累计对外支付金额超过1000万元人民币的风险数据3483条，经综合筛选后确定了415条风险任务，涉及境内支付企业162家，按照风险等级排序确定高风险企业6家，中风险企业70家，低风险企业86家。这些措施的实施，在很大程度上帮助相关纳税人和扣缴义务人及时发现并排除了税务风险。
和纳税人共同控制税务风险，是税务机关义不容辞的责任，但这需要纳税人和扣缴义务人与税务机关保持良好的沟通，以便于税务机关提供的纳税服务能够更加契合纳税人和扣缴义务人的需要。特别是当纳税人和扣缴义务人遇到一些税收政策的模糊条款，需要准确界定纳税义务和扣缴义务时，更要及时向税务机关反映情况，以便于税务机关更好地帮助其对交易实质进行准确判断，增强其税收政策适用的确定性。
根据40号公告，以下三类境内机构对外支付需要进行税务备案的情形涉税金额较大，也是税务机关重点监管的对象：一是境外机构或个人从境内获得的包括运输、旅游、通信、建筑安装及劳务承包、保险服务、金融服务、计算机和信息服务、专有权利使用和特许、体育文化和娱乐服务、其他商业服务、政府服务等服务贸易收入；二是境外个人在境内的工作报酬，境外机构或个人从境内获得的股息、红利、利润、直接债务利息、担保费以及非资本转移的捐赠、赔偿、税收、偶然性所得等收益和经常转移收入；三是境外机构或个人从境内获得的融资租赁租金、不动产的转让收入、股权转让所得以及外国投资者其他合法所得。
需要提醒相关纳税人和扣缴义务人的是，除了保持与税务机关的良好沟通外，企业的税务管理部门还应保持与人事、管理和业务部门的良好沟通。她说，相关企业的税务管理部门，如果在对外支付中涉及上述三类情形的，应该将其中的税务风险点及早梳理出来，并把这些税务风险的管控责任分别落实到相关的人事、管理和业务部门，从而达到系统性防控的目的。同时，梳理与对外付汇相关的税收政策，也非常重要。
另外，40号公告自2013年9月1日起施行。在20多天的准备时间里，建议相关纳税人和扣缴义务人检查已签署的或正在签署的交易合同，重新检视合同中就境内支付方和境外收款方对于相关税款扣缴义务的约定，以防范由于纳税人和扣缴义务人责任义务约定不清晰而可能造成的税务风险。同时，应详细审阅合同条款，以保证其能正确反映实际业务或交易实质。如果发现问题的，建议及时向中介机构或者税务机关寻求帮助，澄清对税法相关规定的理解。如有需要，应及时与合同对方进行协商，修改既定合同条款或签署补充协议，从而明确双方在纳税事项中的权利和义务。
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