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承债式股权转让各方如何纳税？ 作者：樊剑英 原标题：股权转让：连带债务各方该如何纳税 案例：志新公司注册资本1000万元，有两个自然人股东A和B，其中自然人股东A出资600万元占公司60%的股份，自然人股东B出资400万元占公司40%的股份。现股东A拟将其持有的60%股权转让给甲投资公司，转让总价款3000万元，股权转让协议约定转让前志新公司债权债务均由原股东承担，经查，志新公司账上“其他应付款”欠有A股东1800万元，除此外无其他债权债务。请问，此转让过程中股东A应纳个人所得税如何计算？志新公司和受让方甲公司该如何账务处理？ 这种股权转让带给我们的结果是：甲投资公司计入“长期股权投资”3000万元；志新公司账面“其他应付款——A股东”1800万元不需要再支付；A股东收到股权转让收入3000万元。 以上会计处理有问题吗？会带来哪些税务风险呢？ 首先看股东A。 再看志新公司。原账面“其他应付款”欠有股东A债务1800万元，该债务在原股东A和新股东甲投资公司股权交易中由甲投资公司在一揽子股权转让价款中支付，志新公司并未支付该笔欠款，账务不做处理，按照企业所得税精神，这部分应付未付算作其他收入应计算缴纳企业所得税1800×25%=450万元，志新公司凭空多缴纳450万元税款能够甘心吗？ 对于甲投资公司呢？看似出资3000万元，实际上其中有1800万元属于代志新公司支付自然人股东A的债务，剩余的1200万元才是真正的股权转让支出，因此计入长期股权投资成本3000万元我们认为当属于账务处理瑕疵，再转让时未必能够获得税务认可。 有无一种好的处理方式能够还原股权转让的本来面目呢？ 其实，以上纳税风险只需要合同中明确是由甲投资公司代志新公司支付股东A债务即可，或者改变为甲投资公司借款给志新公司，志新公司支付股东A债务。 按后一种方式账务处理如下： 志新公司借甲公司1800万元还原股东A账务处理： 借：银行存款1800万元 贷：其他应付款——甲公司 借：其他应付款——A股东 贷：银行存款 志新公司借新债还旧债，回避了自身风险。 股东股权转换志新公司账务处理： 借：实收资本——A 贷：实收资本——甲公司 需附的原始凭证包括：股权转让合同和股东会决议，甲公司超过600万元部分的支出与志新公司无关，无需账务处理。 甲投资公司计入投资成本1200万元，计入其他应收款1800万元，且作为扣缴义务人，应扣缴股东A个人所得税，账务处理为： 借：长期股权投资——志新公司1200万元 其他应收款——志新公司 贷：银行存款—— 应交税费——应交个人所得税 需附原始凭证：股权转让协议、股东A收款收据、个人所得税计算表。 解缴税款时： 借：应交税费——应交个人所得税120万元 贷：银行存款 另外，对于甲公司和志新公司之间的1800万元往来，甲公司可以通过债转股消掉，也可以未来由志新公司有好的现金流量时返还。 以上账务处理并未改变原股东A应缴纳的个人所得税，甲投资公司长期股权投资账面价值与计税基础均为1200万元，志新公司不产生应付未付款，回避了企业所得税涉税风险。 对“承债式股权转让各方如何纳税？” 财税老虎 今天看了樊剑英老师的一篇文章:"承债式股权转让各方如何纳税?".有些体会随笔写下来。 点评:这种案例属于典型的为了阐述税务处理思路而“自编”案例，在实务中参考价值不太大，实务中几乎没有任何一个公司仅仅只有对公司转让股权股东（控股股东）负有债务的，如果还存在其他债务时，如何确定股权转让价款？这是其一；其二，在现在的公司股权并购实务中，我们已经很少会采用这种“承债式”股权收购处理方式了——“股权转让协议约定转让前志新公司债权债务均由原股东承担”——以前这样处理的的可能的原因在于：目标公司的债权债务混乱、复杂且难以确认的情况下，收购公司不想承担或然的债务而采用，但是我们知道尽管这样的协议约定从合同法角度属于有效约定，但是，如果没有取得外部债权人的同意的情况下，不得对抗外部债权人（当然本例子特殊仅仅只有转股股东A一个，所以说这属于为了税务处理而自编写的案例），所以外部债权人依然可以向目标公司请求偿还后由目标公司向原股东追偿。显然，既然目标公司的债务混乱、复杂且难以确认时，如何取得外部债权人的同意，譬如债务已经过了诉讼时效了，还需要向债权人去确认从而导致诉讼时效追回？如果债务本身双方就有争议，又如何确认？而且实务中外部债权人都是众多的，不会像本例中只有一个控股股东债权人，如何取得所有债权人的同意，操作会比较困难。所以，实务中，收购方在股权作价时一般都会全部确认这些账面负债并在作价中扣除掉（或者一般采用或然负债条款）。譬如，在有限责任公司股权转让作价中，实务中一般都是按照净资产的评估价为基准进行作价。 所以，个人认为： 1、如果目标公司如果对外的债务是清晰的、可确认的（比如本例），可以采取的方式就是——目标公司按照扣除该债务后，按净资产的评估价进行股权作价即可，根本用不着做成“承债式”的股权转让，将问题复杂化。即是说，只需要按照1200万作价转股即可。志新公司对A股东的债务1800万可以以后偿还，也可以由甲借款给志新公司后还款给A。——这属于股权转让作价的问题，思考好后，根本不会出现本案例中的情形； 2、实务中，真实的承债式股权转让属于我们前述的债务混乱不清、且外部债权人众多的情形，如何先确认并据以借款和还款？如果这点做不到，后面一切筹划都是“空谈”。即是说，该1800万都不准确，收购人如何借款，借款多少，或者该1800万根本就有部分无法确认或不能去确认,又如何操作？所以，实务中收购协议一般都会有或然负债条款来对对价进行调整。还有，如果该等债务可以确认，那么还需要承债式转股吗？完全可以采用第1点的方式处理。 3、如果采取案例中的原收购方式，B股东将获得额外利益720万（1800*40%），这种承债式的股权转让一般都只会发生在100%股权收购的情形下才会出现！假定，志新公司在股权转让基准日资产评估价为3800万，负债1800万（对A），净资产评估价2000万，A享有的权益=2000*60%+1800=3000万，B享有的权益=2000*40%=800万。如果甲以3000万收购A的60%股权，A豁免了该1800万债务，A获得了其全部权益的回报3000万，而志新公司支付不出去该1800万，此时（不考虑税的话），志新公司的净资产价值为3800万，B享有的权益=3800*40%=1520万，多享受了权益=1520-800=720=1800*40%。而甲公司投入了3000万，换回的权益=3800*60%=2280万，少了720万，实际相当于甲公司承担了B股东本应承担的债务720万，所以，这个时候还面临甲和B之间的一个720万的结算问题，但是该1800万对A的债务已经付不出去了，甲如何产生对B的索赔权利？ 综上，实务中这样的案例几乎不会出现，一般按照目标公司披露的债务扣除后进行股权作价（譬如本例中的1200万），然后再协议中约定或然负债（包括披露不准确或未披露的负债）条款对转让股东进行追偿。当然，本例中的税务处理思路是可以借鉴的，譬如——“过桥资金”的方案。 拙见，纯属讨论。 2014年1月13日 中国注册税务师齐洪涛：关于承债式股权转让问题，还是要关注《国家税务总局关于股权转让收入征收个人所得税问题的批复》（国税函[2007]244号），实务中尽量满足244号文的条件，实现按差额交税的目的，同时不损害各方利益。税收筹划首先要考虑合法、合理，还要考虑不损害相关各方的利益，这样制作的税收筹划方案才具有可行性。 国家税务总局 关于股权转让收入征收个人所得税问题的批复 国税函[2007]244号 2007-02-28 广东省地方税务局： 你局《关于个人所得税财产转让所得中的转让股权的认定问题的请示》（粤地税发[2006]187号）收悉。经研究，批复如下： 一、你省某温泉公司原全体股东，通过签订股权转让协议，以转让公司全部资产方式将股权转让给新股东，协议约定时间以前的债权债务由原股东负责，协议约定时间以后的债权债务由新股东负责。根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的规定，原股东取得股权转让所得，应按“财产转让所得”项目征收个人所得税。 二、应纳税所得额的计算 （一）对于原股东取得转让收入后，根据持股比例先清收债权、归还债务后，再对每个股东进行分配的，应纳税所得额的计算公式为： 应纳税所得额＝（原股东股权转让总收入－原股东承担的债务总额＋原股东所收回的债权总额－注册资本额－股权转让过程中的有关税费）×原股东持股比例。 其中，原股东承担的债务不包括应付未付股东的利润（下同）。 （二）对于原股东取得转让收入后，根据持股比例对股权转让收入、债权债务进行分配的，应纳税所得额的计算公式为：应纳税所得额＝原股东分配取得股权转让收入＋原股东清收公司债权收入－原股东承担公司债务支出－原股东向公司投资成本。 |
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