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为加强企业所得税征收管理，进一步规范企业所得税汇算清缴工作，根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例，2009年国家税务总局重新制定了《企业所得税汇算清缴管理办法》。几年来各级税务机关高度重视企业所得税汇算清缴工作，采取了成立领导小组、引导中介代理、开展专项培训等措施，取得了良好效果，但也存在一些问题，企业报送的年度纳税申报表质量好坏直接影响着企业所得税汇算清缴质量。税务机关负责审核人员非常重要，只有把好审核关，才能有助于提高汇算清缴工作质量，下面谈一些我的思考。
一、用最新的财税知识武装自己，提高业务自身素质
会计与税法，是我们税务机关每一位企业所得税管理人员做好税收工作的根本。就企业所得税汇算清缴而言，《企业所得税汇算清缴管理办法》、《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例，是我们做好汇算清缴审核工作的根本，其内容、地位与作用勿需多言。其次，作为企业所得税管理人员还需准备一些重要的配套法律法规及汇算清缴年度新颁布的政策性文件。比如《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函【2008】875号）、《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税【2009】59号）、《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函【2009】3号）、所在省（市）当年度企业所得税汇算清缴部署资料，相关行业税收法规等。常见的法规要经常随手翻阅，比如像上面提到的国税函[2009]3号，企业所得税汇算清缴时，判定究竟哪些可以算至税法上的福利费，是否需要纳税调整？财产损失改审批为备案，具体要求有哪些变化？审核中我们会经常碰到，所以要多看多应用，以备不时之需。为什么要提到“所在省（市）当年度企业所得税汇算清缴资料”？这是地方具体执行规定，与我们具体汇算清缴工作息息相关。比如说12月份计提的工资，次年1月份发放，究竟能否在本年度税前列支？还有通讯费如何税前列支？各省市的具体规定就不一样。
二、理清企业所得税汇算清缴年度纳税申报表审核思路，逐步推进
企业所得税年度纳税申报表有浓缩的税法之称，企业所得税各项税收政策最终都要通过年度纳税申报表反映，因此我们完全可以把企业所得税年度纳税申报表作为学习掌握企业所得税各项政策的主线，当然也是我们审核企业年度纳税申报资料的主线。企业所得税年度纳税申报表共有一张主表十一张附表，其中主表是核心，我们审核企业的年度纳税申报资料，首先入手的就是主表，主表填报质量的高低也直接决定着年度纳税申报质量的高低。审核主表，我们就要熟悉并确认企业的基本财务数据。这些数据可以从企业报送的资产负债表、损益（利润）表、现金流量表及会计报表附注等资料上获得。企业的基本财务数据包括：营业收入、营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用、投资收益、营业外收入、营业外支出等，延伸了解的数据有工薪支出、职工福利支出、职工教育经费支出、工会经费支出、业务招待费支出、利息支出、捐赠支出，等等，具体参考“企业所得税年度纳税申报表附表三----纳税调整项目明细表”。这些数据的掌握为我们下一步的审核奠定重要的基础。其次，依据上面提到的内容，按照收入、成本、税收优惠等逐步审核，进行相应的计算与调整。进一步通过对企业申报资料的横向和纵向分析比对，发现企业疑点和异常情况，有针对性的实施延伸调查。认真组织开展企业所得税纳税评估等后续管理工作，进一步提高企业所得税汇算清缴质量，对审核过程中发现涉嫌违法的重大问题，要及时移送稽查部门处理。
三、发现企业汇算清缴存在特殊事项，重点关注
（一）关于免税收入所对应的费用扣除问题。免税收入，属于收入的范围，只是国家根据当前经济社会的发展状况，为了发挥税收的调控和杠杆作用，在一定范围或期限内给予了免征税款，是暂时性的。按照收入费用配比的原则，免税收入对应的是应税项目，只是暂时给企业享受了税收优惠而已，所以相关成本费用可以扣除。政策依据，《企业所得税法》第二十六条规定，企业的下列收入为免税收入：1、国债利息收入；2、符合条件的居民企业之间的股息、红利收入；3、在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利收入；4、符合条件的非赢利组织的收入。根据《实施条例》第二十七条、第二十八条的规定，企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。
（二）关于固定资产投入使用后计税基础确定问题。《企业会计准则第4号》固定资产》应用指南规定，已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按现实成本调整过去的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。即在暂估价与实际取得的发票金额有出入时，会计上按照“重要性原则”不再进行追溯调整折旧额，只调整资产的入账价值，而税法上根据“权责发生制原则”，要求调整已计提的折旧，并调整相关年度应纳税所得额，并计算补缴或退还企业所得税，由此形成的会计与税法上的永久性差异，按照“调表不调账”的原则处理。政策依据，根据《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函﹝2010﹞79号）文件，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。
（三）跨年度调增的应纳税所得额可否弥补亏损的政策变化。《国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告》（国家税务总局2010年第20号）规定，根据《企业所得税法》第五条的规定，税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。对检查调增的应纳税所得额应根据其情节，依照《税收征收管理法》有关规定进行处理或处罚。本规定自2010年12月1日开始执行。以前（含2008年度之前）没有处理的事项，按本规定执行。
由于资产损失追补确认的必要条件是会计上已做了损失确认的账务处理，只是没有在当年汇算清缴中扣除，如果资产损失追补时，会计上确认资产损失的账面价值与计税基础存在暂时性差异，则应该按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》和《企业会计准则第18号——所得税》进行处理。按照资产负债表法，根据《企业会计准则第18号——所得税》规定，对于会计上确认资产损失的账面价值与计税基础存在暂时性差异，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。比如：甲公司2011年汇算清缴时，发现2010年一批库存产品发生意外火灾全部烧毁，该产成品的非正常损失金额40万元。已知全年总计耗用存货金额500万元，全年生产成本金额800万元。2010年12月20日经董事会批准，会计上作了财产毁损处理，但是未报税务机关审批扣除。假设2010年和2011年每年的会计利润与应纳税所得额相同，2010应纳税所得额为10万元，2011应纳税所得额为50万元，该企业属于一般纳税人。增值税率17%，企业所得税率25%。
2010年会计处理如下：
借：待处理财产损溢44.25
贷：产成品40
应交税费——应交增值税(进项税额转出)4.25
2010年12月20日经董事会批准，
借：营业外支出44.25
贷：待处理财产损溢44.25
2010年资产损失44.25万元追补确认期限未超过五年，应向税务机关进行专项申报，经税务机关认定，该企业认定的资产损失的计税基础符合税法规定，准予追补2011年度全额扣除，追补后2010年实际亏损44.25-10=34.25（万元）。所以2010年多缴税款10×25%=2.5（万元），2011年应缴企业所得税（50-34.25）×25%=3.9（万元）。多缴的税款2.5万元可在2011年度抵扣。2011年实际应缴纳企业所得税3.9-2.5=1.4（万元）。由于该项实际资产损失造成了2010年亏损，根据25号公告规定，因未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，只能抵扣（可递延）不能退税。
借：所得税费用1.4
贷：应交税费——企业所得税1.4
（四）企业筹办期间不计算为亏损年度问题。《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）第九条规定，开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十条规定：企业所得税法第十三条第（四）项所称其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。根据以上规定，开（筹）办费摊销可以有两个途径：一是税法与会计处理一致，从生产经营当期一次性扣除。开办费在筹建开始年度发生的亏损，不得计算为当期的亏损。《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函﹝2010﹞79号）延长了亏损弥补期限，不作为5年弥亏期的累计年度。二是可以作为长期待摊销费用处理，即自支出发生月份的次月起，在不低于3年的期限内分期摊销，不得计算为当期的亏损。
（五）研发费用的加计扣除。根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十五条规定：“企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销”。但要注意的是这里所说的研发费用与高新企业的研发费用范围是不一样的，根据税法的相关规定，下列研发费用不能加计扣除：1.间接相关的技术图书资料费、资料翻译费。2.间接消耗的材料、燃料和动力费用。如公司用小汽车接送研究人员发生的燃料费。3.提供研发人员后勤服务的人员工资、薪金、奖金、津贴、补贴。4.用于研发活动的仪器、设备和软件、专利权、非专利技术等无形资产，以及用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备，不能有其他用途，如可同时作研发之外的用途，则不能加计扣除。5.另外研发人员社会保险费，住房公积金，研发房屋的折旧等全不能加计扣除的。所以审核企业研发费用加计扣除时应分清哪些可以加计扣除，哪些不可以加计扣除以及与高新企业研发费用的区别，做到汇算准确，避免过了汇算期造成补税罚款的损失。
（六）关于股权转让损益确认和计算问题。企业处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。根据《国家税务总局对企业股权投资损失所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第6号）规定，企业对外进行权益性（以下简称股权）投资所发生的损失，在经确认的损失发生年度，作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。另外，《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函﹝2010﹞79号）规定，企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
（七）关注会计入账凭证。根据现行税收政策，业务不等于必须有票，凭证不等于必须外来，一般来说涉及增值税或营业税的必须要有票据，但有时也并不如此，比如拆迁户取得的补偿款，其实质是拆迁户转让房产所得，但各地都规定暂不征收，所以虽然取得了款，也不必开具发票，而是由开发商制作收据并附上相应合同，身份证，签字盖章即可。再比如农民卖菜给企业，农民不可能去开票，一般纳税人企业只有去领农产品收购凭证来作为抵扣和入帐依据，这种情况下也不需要有票。 以不动产投资入股，共享利润共担风险，也是免征营业税的，象这种情况以投资合同以及评估报告入帐也是可以的。凭证还有个自制凭证问题，比如工资，比如产品成本结转，比如职工福利费，有的企业把送礼支出硬塞进应付福利费里，审核出来后要调增业务招待费，还要补扣个人所得税。发票与税收唇齿相依，受票和税政相辅相成，企业提供发票，但是却并不一定就能扣除。比如巴州一家公司在阿克苏买了块地，尔后租给阿克苏公司，提供了巴州地税局监制的发票，就不能税前扣除，原因是发票不合规。再比如建筑业发票，必须在建筑工地所在地开具。新税法实施后，餐饮发票受到业务招待费的限制，有些企业就会开会务费发票。我们实施纳税检查时，还应当查看会务安排计划，与会务主办方签订的合同，会务费明细等。查看提供的发票凭证是否规范，有些企业替关系户报账，报账发票受票人不是本单位的，也应当调增应纳税所得额。
（八）企业发生的财产损失不再需要报批。从2011年度起，企业发生的各类财产损失不再需要主管税务部门的审批，而由企业自行申报后在税前扣除。企业自行申报分为清单申报和专项申报。企业未向主管税务部门申报的财产，不得税前扣除。政策依据，《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局2011年3号公告）和《关于企业资产损失税前扣除有关问题的公告》（新国税公告〔2011〕3号），文件明确企业在进行企业所得税年度汇算清缴申报时，应将资产损失申报材料和纳税资料作为企业所得税年度纳税申报表的附件一并向税务机关报送，企业申报时必须按规定提供相关的证据材料。
（九）享受优惠政策的企业必须备案。为扶持和鼓励企业发展，国家制定了一系列相应的税收优惠政策，除少数项目外，企业应在汇算清缴期内向主管税务部门申请备案，未经备案的不得享受优惠政策。纳税人享受备案类税收优惠的，必须向主管税务机关申报备案资料，提请备案。主管税务机关在登记备案出具书面告知书后，由纳税人执行。纳税人实际经营情况不符合优惠政策规定条件的，或采用欺骗手段获取优惠的，享受优惠条件发生变化未及时向税务机关报告的，税务机关有权及时处理。经自治区地税局《关于做好2011年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（新地税函〔2012〕18号）明确，在2010年度享受西部大开发企业所得税优惠政策的企业，2011年度汇算清缴可以暂按15%的税率申报缴纳企业所得税，2012年度预缴也暂按15%的税率申报缴纳企业所得税。待国家《西部地区鼓励类产业目录》颁布后，对不符合享受优惠政策条件的企业，应及时补缴少申报预缴的税款。
（十）纳税人取得的财政性资金不必纳税。2011年，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，应作为不征税收入，不再缴纳企业所得税。但必须注意以下几点：一是属于不征税收入的财政性资金必须符合三个条件，分别是企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。二是财政性资金包括：企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。三是这部分不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。四是企业将财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。
四、慎重审核，注意申报表中调增调减项目
根据企业所得税法规定，年度终了后5个月之内，居民企业所得税纳税人应进行企业所得税汇算清缴。
（一）调整确认收入。企业在汇算清缴时，应当依据权责发生制原则和实质重于形式原则确认收入，对于税法与会计的差异应进行纳税调整。注意审核企业不征税收入、免税收入及视同销售收入行为。政策依据，《企业所得税法》及其实施条例、《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）、《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）、《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）、《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号）、《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）和《国家税务总局房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）等。
（二）调整确认成本费用。与收入一样，成本费用是影响应纳税所得额的重要因素之一，要按照税法权责发生制原则进行调整和控制。企业所得税法实施条例第九条规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。也就是说，成本费用的税前扣除不以是否实际支付为原则，除非税法有特别规定。
（三）调整确认管理费用。管理费用是指企业为组织和管理生产经营而发生的各种费用。管理费用的调整，重点要关注开办费、业务招待费、职工工资、职工福利费、工会经费、职工教育经费等税法有专门的税前列支标准和范围的费用。政策依据，《企业所得税法》及其实施条例、《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）和《国家税务总局关于工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告》（国家税务总局公告2010年第24号）等文件。
（四）调整确认销售费用。销售费用是指企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用。它包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售货服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等费用。销售费用中主要调整内容是广告费、业务宣传费和佣金手续费。政策依据，《企业所得税法》及其实施条例、《财政部、国家税务总局关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知》（财税[2009]72号）和《财政部、国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）等文件。
（五）调整确认财务费用。财务费用包括利息（包括利息支出和利息收入，但不包括资本化利息）、银行手续费、汇兑损益、现金折扣等。企业所得税法实施条例第三十八条和第三十九条对利息费用、利息资本化处理和汇兑损失有专门规定，现金折扣也允许税前扣除。关联方借款和个人借款利息支出，是需要考虑的主要方面。政策依据，《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）、《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函[2009]312号）和《国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知》（国税函[2009]777号）等。
（六）调整确认税金。企业实际发生的除增值税和企业所得税以外的税金，可以在税款所属期年度内税前扣除。需要注意的是，查补的税金也可以在所属年度税前扣除，但企业代开发票代缴的税金不得由企业承担。由于土地增值税清算的滞后性特点，《国家税务总局关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第29号）规定，房地产开发企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，在向税务机关申请办理注销税务登记时，如注销当年汇算清缴出现亏损，可以按照规定计算出其在注销前项目开发各年度多缴的企业所得税税款，并申请退税。
（七）调整确认营业外支出。营业外支出主要包括非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、盘亏损失、罚款支出等。上述损失按税法规定自行扣除或审批扣除，企业违反法律法规的行政性罚款支出不得税前扣除，一般公益性捐赠支出在企业年度会计利润总额的12%之内限额扣除。
（八）各项准备金调整。税法规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业提取的各项资产减值准备（包括坏账准备）、风险准备等准备金支出，不得扣除。现行税法只对金融业、保险业、证券行业的企业以及中小信用担保机构等允许按税法规定税前扣除计提的准备金，其他企业计提的各项准备，均不得在计提时税前扣除。根据《国家税务总局关于煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用企业所得税税前扣除问题的公告》（2011年第26号），企业按照有关规定预提的维简费和安全生产费用，不得在税前扣除，煤矿企业实际发生的维简费支出和高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，属于收益性支出的，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除。
（九）调整确认资产折旧。企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。这些资产可以通过折旧摊销或结转成本的方式税前扣除。资产计税基础与会计账面价值核算差异明显的，予以关注。政策依据，《企业所得税法》及其实施条例、《国家税务总局关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知》（国税发[2009]81号）、《国家税务总局关于印发〈企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）〉的通知》（国税发[2008]116号）和《财政部、国家税务总局关于执行〈企业会计准则〉有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2007]80号）等文件。
（十）审核完成后签字确认。企业所得税汇算清缴工作主要反映在申报表上，所有的调整内容都要填写在1个主表和11个附表中。11个附表又分为一级附表和二级附表，一级附表主要有：收入明细表、成本费用明细表、纳税调整明细表和弥补亏损明细表；其他均为二级附表。申报表有两种类型，查账征收所得税的企业填报《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）》，核定征收企业填报《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》（B类）。经过认真细致的审核工作，我们企业年度纳税申报表审核工作基本上就完成了。
以上几点思考，基于对平日工作的整理和思考，我整理出的目的，是希望对我们各基层局的企业所得税汇算清缴工作有所助益，仁者见仁智者见智，受限于个人学识，片面和不到之处请海涵。 | 
