对“会计工作中常见会计核算失误及对策”一文的点评与补充（一）

对“会计工作中常见会计核算失误及对策”一文的点评与补充（一）

 

此前本人在撰写对“30个审计中发现的会计核算错误及相关正确处理”一文的过程中，同时还注意到相关网站刊登有类似文章“会计工作中常见会计核算失误及对策”（此文有的转载的内容相同但被加注明为[税务自查实务]或改名为[小企业会计工作中常见会计核算失误及对策]大量被转发其时间最近的是2014年3月）经笔者查看其内容多数属于对会计基础工作规范有意或无意的违反形成的一些核算混乱，对提出的“对策”叙述基本上是以执行《企业会计制度》为前提，但感觉其叙述虽然提出一些问题，而有的叙述不够清晰准确。

为了更好地能够对从事财务会计工作的同仁，特别是对年轻的朋友提供改进工作的帮助，本着多年“职业病”的习惯，根据个人的理解，对原文指出的经济事项，依据《企业会计制度》和现行《企业会计准则》及其应用指南和会计科目使用说明，提出个人对该经济事项应遵守的法规规定作为补充以“补充与点评”的形式作为“30个审计中发现的会计核算错误及相关正确处理”一文的姊妹篇提供给会计业界同仁参考共同商榷，如有不足或错误之处请提出宝贵意见（注：本文中各项下除“补充与点评”部分为本人整理列示，其余全部保留原作内容）

 

 

1、出纳现金未日清月结，月末未与会计及时对账，不能及时发现是否存在盘盈盘亏等问题和查明原因。

2、库存现金过多，日常结算大量使用现金，存在潜在的不安全因素和舞弊隐患；库存现金账面出现负数，给人的第一印象就是假账，因为正常情况下，库存现金余额是不太可能出现负数的，一般都是因为挑选部分单据做“外账”时会才会出现这种情况。

3、会计长期未对出纳经管的现金进行检查，个别出纳利用管理漏洞挪用现金而公司却未能及时发现。

 

补充与点评

 

以上1~3项是属于企业会计部门“库存现金”的管理问题。

 

《企业会计基础规范》对现金的管理有以下规定：

 

第十二条：会计工作岗位，可以一人一岗、一人多岗或者一岗多人。但出纳人员不得兼管稽核、会计档案保管和收入、费用、债权债务帐目的登记工作。

第六十三条  各单位应当定期对会计帐簿记录的有关数字与库存实物、货币资金、有价证券、往来单位或者个人等进行相互核对，保证帐证相符、帐帐相符、帐实相符。对帐工作每年至少进行一次。

（一）帐证核对。核对会计帐簿记录与原始凭证、记帐凭证的时间、凭证字号、内容、金额是否一致，记帐方向是否相符。

（二）帐帐核对。核对不同会计帐簿之间的帐簿记录是否相符，包括：总帐有关帐户的余额核对，总帐与明细帐核对，总帐与日记帐核对，会计部门的财产物资明细帐与财产物资保管和使用部门的有关明细帐核对等。

（三）帐实核对。核对会计帐簿记录与财产等实有数额是否相符。包括：现金日记帐帐面余额与现金实际库存数相核对；银行存款日记帐帐面余额定期与银行对帐单相核对；各种财物明细帐帐面余额与财物实存数额相核对；各种应收、应付款明细帐帐面余额与有关债务、债权单位或者个人核对等。

第八十四条：各单位应当依据《中华人民共和国会计法》和国家统一会计制度的规定，结合单位类型和内部管理的需要，建立健全相应的内部会计管理制度。

第八十七条：各单位应当建立会计人员岗位责任制度。主要内容包括：会计人员的工作岗位设置；备会计工作岗位的职责和标准；各会计工作岗位的人员和具体分工；会计工作岗

位轮换办法；对各会计工作岗位的考核办法。

 

财政部财会【2001】41号文件颁布《内部会计控制规范》—货币资金，其中有以下规定要求：

 

第七条：单位办理货币资金业务，应当配备合格的人员，并根据单位具体情况进行岗位轮换。

办理货币资金业务的人员应当具备良好的职业道德，忠于职守，廉洁奉公，遵纪守法，客观公正，不断提高会计业务素质和职业道德水平。

第十三条：单位应当加强现金库存限额的管理，超过库存限额的现金应及时存入银行。

第十四条：单位必须根据《现金管理暂行条例》的规定，结合本单位的实际情况，确定本单位现金的开支范围。不属于现金开支范围的业务应当通过银行办理转账结算。

第十五条：单位现金收入应当及时存入银行，不得用于直接支付单位自身的支出。因特殊情况需坐支现金的，应事先报经开户银行审查批准。

单位借出款项必须执行严格的授权批准程序，严禁擅自挪用、借出货币资金。

第十六条　单位取得的货币资金收入必须及时入账，不得私设“小金库”，不得账外设账，严禁收款不入账。

第十七条　单位应当严格按照《支付结算办法》等国家有关规定，加强银行账户的管理，严格按照规定开立账户，办理存款、取款和结算。

单位应当定期检查、清理银行账户的开立及使用情况，发现问题，及时处理。

单位应当加强对银行结算凭证的填制、传递及保管等环节的管理与控制。

　　第十八条　单位应当严格遵守银行结算纪律，不准签发没有资金保证的票据或远期支票，套取银行信用；不准签发、取得和转让没有真实交易和债权债务的票据，套取银行和他人资金；不准无理拒绝付款，任意占用他人资金；不准违反规定开立和使用银行账户。

　　第十九条　单位应当指定专人定期核对银行账户，每月至少核对一次，编制银行存款余额调节表，使银行存款账面余额与银行对账单调节相符。如调节不符，应查明原因，及时处理。

　　第二十条　单位应当定期和不定期地进行现金盘点，确保现金账面余额与实际库存相符。发现不符，及时查明原因，作出处理。

 

根据以上规定和相关要求，不论企业的规模大小，行业性质的不同，对“现金出纳岗位”应制定严格的岗位责任制。现金出纳岗位对现金日记账，应做到日清日结，保管实存的现金数额与现金日记账的余额应逐日核对无误；企业应制定库存现金最高限额，但不宜过多，超过限额应及时送交开户银行或缴单位保卫部门保管。

会计主管人员应不定期抽查盘点现金岗位的现金的管理状况。

 

4、银行账户无必要地开立太多，浪费时间不说，因为银行账户如达不到规定存款金额，很多银行还要收取账户管理费；银行账户无必要地开立在离公司很远或不方便去的地方；外币账户未进行同时反映外币和人民币本位币的复币核算，很多人不了解外汇复币核算的概念和方法。

5、银行存款余额很大而不进行相关财务安排，如果银行存款余额很多，且暂时无其他投资或使用计划，可根据现金流量预测安排一些不同期限的银行定期存款组合，因为定期存款利率比活期高，且如需提前支取，利率与活期存款利率一致，举手之劳，何乐而不为？

6、在珠江三角区及广东其他一些地区，不少银行已实现了支票通用，有些仍使用电汇等结算手段，无必要地浪费手续费。

7、银行回单及对账单长期不取回；银行日记账与银行对账单未定期进行核对；出现未达账项未编制银行存款余额调节表，亦未跟踪处理；存在直接凭银行对账单做账的现象，建议至少在年终结算前，应取回所有银行的回单并及时进行账务处理。建议可将银行对账单附在每期的会计凭证最后装订，以免遗失。

 

补充与点评

 

以上4~7项均属于企业根据企业经营规模、资金管理的需要、会计核算的设置等多方面的因素所决定，企业会计部门应予全面慎重考虑。

 

这里对上述“银行回单及对账单长期不取回；银行日记账与银行对账单未定期进行核对；出现未达账项未编制银行存款余额调节表，亦未跟踪处理；存在直接凭银行对账单做账的现象，建议至少在年终结算前，应取回所有银行的回单并及时进行账务处理。建议可将银行对账单附在每期的会计凭证最后装订，以免遗失。”情况，应引起企业会计主管人员高度重视。

 

负责“银行存款”核算的岗位人员，除应及时（必要时应要求逐日）向开户银行送交取回有关的凭证，对相关的凭证应及时进行会计处理；对银行存款的账面余额应及时与取回的银行对账单进行核对，核对后编制“银行存款余额调节表”逐笔列出“银行已收企业未收”、“ 银行已付企业未付”、“企业已收银行未收”和“企业已付银行未付”事项数额并经调整核对相符，送交会计主管。

不少企业银行存款岗位管理人员，仅仅满足于核对编制上述“银行存款余额调节表”，对查出的上述“银行已收企业未收”、“ 银行已付企业未付”、“企业已收银行未收”和“企业已付银行未付”事项，未再进一步的逐项查证核实后进行会计处理。甚至有的单位负责“银行存款”核算的岗位人员”调动交接时，把“银行存款余额调节表”作为交接的内容移交截关的人员，而接关的人员对此也不要求移交人员逐项列示有关情况想经办人员核实查对，甚至多次调动人员变换，不作处理，因而形成呆账、坏账或烂帐。

由于“银行存款余额调节表”中未达事项数额较大时间较长，以致可能影响企业财务状况和经营成果的反映。（对数额过大时间较长，影响企业财务状况和经营成果的反映，有些个别中介机构的审计人员对此事项也未有必要关注，出具“有保留意见的审计报告”）。

 

前列《内部会计控制规范——货币资金》 第十九条要求“单位应当指定专人定期核对银行账户，每月至少核对一次，编制银行存款余额调节表，使银行存款账面余额与银行对账单调节相符。如调节不符，应查明原因，及时处理。”故此对于负责“银行存款”核算的岗位人员，编制“银行存款余额调节表”以后，应逐项核查查明原因，联系经办人员进行会计处理，应明确作为“银行存款”核算的岗位人员的岗位职责，以避免长期不做会计处理，形成内部管理的盲点和漏洞。

 

8、交易发生时，未严格审查客户及借款人的信用，造成应收往来出现坏账的隐患。

 

补充与点评

 

财政部财会【2001】41号颁发《内部会计控制规范——销售与收款（试行）》有以下规定：

 

第四条 单位负责人对本单位销售与收款内部控制的建立健全和有效实施以及销售与收款业务的真实性、合法性负责。

第五条 单位应当建立销售与收款业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理销售与收款业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。

第六条 单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门（或岗位）分别设立。

（一）销售部门（或岗位）主要负责处理订单、签订合同、执行销售政策和信用政策、催收货款。

（二）发货部门（或岗位）主要负责审核销售发货单据是否齐全并办理发货的具体事宜。

（三）财会部门（或岗位）主要负责销售款项的结算和记录、监督管理货款回收。

单位不得由同一部门或个人办理销售与收款业务的全过程。

第七条 有条件的单位应当建立专门的信用管理部门或岗位，负责制定单位信用政策，监督各部门信用政策执行情况。信用管理岗位与销售业务岗位应分设。

第八条 单位应当配备合格的人员办理销售与收款业务。办理销售与收款业务的人员应当具备良好的业务素质和职业道德。

单位应当根据具体情况对办理销售与收款业务的人员进行岗位轮换。

第九条 单位应当对销售与收款业务建立严格的授权批准制度，明确审批人员对销售与收款业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人的职责范围和工作要求。

第十条 审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。

经办人应当在职责范围内，按照审批人的批准意见办理销售与收款业务。对于审批人超越授权范围审批的销售与收款业务，经办人员有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。

 

企业为了避免坏账损失，应参照《企业会计内部控制规范》的上述规定，制定企业“销售与收款”环节对购货单位信用状况的评估和企业相关岗位责任的追究制度。

 

9、应收往来与客户长期不对账；长期不采取措施清收欠款；出现坏账时，长期不处理；对外币计价的往来未进行复币核算。

 

补充与点评

 

财政部财会【2001】41号颁发《内部会计控制规范——销售与收款（试行）》

 

第四章  收款控制

………………………………

第二十一条 单位应当建立应收帐款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。销售部门应当负责应收账款的催收，财会部门应当督促销售部门加紧催收。对催收无效的逾期应收账款可通过法律程序予以解决。

第二十二条 单位应当按客户设置应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。

单位对长期往来客户应当建立起完善的客户资料，并对客户资料实行动态管理，及时更新。

第二十三条 单位对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构，由其进行审查，确定是否确认为坏账。单位发生的各项坏账，应查明原因，明确责任，并在履行规定的审批程序后作出会计处理。

第二十四条 单位注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。已注销的坏账又收回时应当及时入账，防止形成账外款。

第二十五条 单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。

单位应当有专人保管应收票据，对于即将到期的应收票据，应及时向付款人提示付款；已贴现票据应在备查薄中登记，以便日后追踪管理。

单位应制定逾期票据的冲销管理程序和逾期票据追踪监控制度。

第二十六条 单位应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收账款等往来款项。如有不符，应查明原因，及时处理。

 

对于企业的“应收账款”、“应收票据”，应根据上述《内部会计控制规范—销售与收款》的相关规定和要求，结合企业的实际情况制定企业的应收款项的管理包括责任、监督制度，定期检查应收款项的收回状况，特别要注意长期拖欠账户的催收责任的落实和监督。

　　　

10、股东借款数额较大且时间很长未及时结清，依规定，超过一定期限的股东借款视同分红。

 

补充与点评

 

财政部 国家税务总局财税〔2003〕158号 《关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》明确 

为规范个人投资者个人所得税管理，确保依法足额征收个人所得税，现对个人投资者征收个人所得税的有关问题明确如下：

…………………………

二、关于个人投资者从其投资的企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款长期不还的处理问题

纳税年度内个人投资者从其投资的企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款，在该纳税年度终了后既不归还，又未用于企业生产经营的，其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。

……………………

企业对“股东借款数额较大且时间很长未及时结清”的欠款事项，应报请企业负责人督促该股东迅速偿还并应根据上述规定，代扣代缴应收该股东的应交个人所得税。

 

11、坏账损失未及时报经税局审批，造成不能在企业所得税前列支。

 

补充与点评

 

国家税务总局公告2011年第25号发布的《企业资产损失税前扣除管理办法》

第十六条规定：企业应收、预付账款发生符合坏账损失条件的，申请坏账损失税前扣除，应提供下列相关依据：

（一）法院的破产公告和破产清算的清偿文件；

（二）法院的败诉判决书、裁决书，或者胜诉但被法院裁定终（中）止执行的法律文书；（三）工商部门的注销、吊销证明；

（四）政府部门有关撤销、责令关闭的行政决定文件；

（五）公安等有关部门的死亡、失踪证明；

（六）逾期三年以上及已无力清偿债务的确凿证明；

（七）与债务人的债务重组协议及其相关证明；

（八）其他相关证明。

 

根据上述规定，企业应收、预付账款发生符合坏账损失条件的应索取或取得上述要求的文件，报请主管税务部门审查批准后，进行会计处理。（企业最晚应在年度企业所得税汇算清缴前报批）。

 

12、收付款项时，对发票的角、分尾数不计，亦不及时进行账务处理，造成往来明细账始终有零星尾差，导致工作量增加或不方便对账，建议最好依发票金额而不要扣减零星的尾数收付款。

 

补充与点评

 

目前所有“超市”的收款台，收款时对打印的收款小票的应收款数的分位的数额采用“四舍五入”的方法收款，确认销售收入时，按应收数额确认，多收少收数额净额，我认为可以在“营业费用”或“销售费用”中列支。

同样，反映应收款项中存在的小额应收款项，如果企业从“回收”的付出成本考虑出发，在一定数额的范围内是否可经一定权限批准，分别计入“销售费用”和“管理费用”科目核销处理。

 

13、编制资产负债表时，重分录错误。

 

正确的应是应收账款对应预收账款，预付账款对应应付账款，其他应收款对应其他应付款，且重分类应根据相关科目和明细来进行，如应收账款中张三公司为借方余额为10000元，李四公司为贷方余额5000元，则资产负债表上应收账款应列示10000元，预收账款列示5000元。

 

补充与点评

 

《企业会计制度会计报表编制说明》规定

 

企业编制资产负债表时，应根据不同的会计科目具体情况按照总分类账的余额和按照科目的具体明细账户期末余额的方向归集进行分类填列

需要根据明细账户期末余额分析计算填列的资产负债表中一部分项目的“期末余额”需要根据有关明细账户的期末余额分析计算填列。一般有

1.“应收账款”项目，应根据“应收账款”账户和“预收账款”账户所属明细账户的期末借方余额合计数，减去“坏账准备”账户中有关应收账款计提的坏账准备期末余额后的金额填列。

2.“预付款项”项目，应根据“预付账款”账户和“应付账款”账户所属明细账户的期末借方余额合计数，减去“坏账准备”账户中有关预付款项计提的坏账准备期末余额后的金额填列。

3.“应付账款”项目，应根据“应付账款”账户和“预付账款”账户所属明细账户的期末贷方余额合计数填列。

4.“预收款项”项目，应根据“预收账款”账户和“应收账款”账户所属明细账户的期末贷方余额合计数填列。

5、“待摊费用”项目，应根据“待摊费用”账户和“预提费用”账户期末借方余额以及“长期待摊费用”科目中将于一年到期的部分加计填列。

6、“预提费用”项目，应根据“预提费用”的期末明细账户贷方余额填列。

 

执行《企业会计制度》的企业，编制资产负债表，应依据上述要求对其中相关科目进行重分类调整进行填列。

 

执行《企业会计准则》的企业，可参照财政部《企业会计准则讲解（2008年版）第三十一章财务报表列报（第469页）列示的资产负债表项目具体填列方法编制。

其中各个项目的具体填列计算分别为：

（1）根据总账科目余额填列；

（2）根据明细账科目余额计算填列；

（3）根据总账科目和明细账科目月分析计算填列；

（4）根据有关科目余额减去其备抵科目余额后的净额填列；

（5）综合运用上述填列方法分析填列。

上述第（2）项主要是要求“重分类”的项目内容。

（上述填列方法的有关具体内容可详细参阅原书列示内容。）

 

在现在会计电算化的情况下，进行会计科目余额科目重分类调整，相对来讲可能是比较方便，但依个人观点来看，如果从“重要性”角度出发，是否根据企业的实际情况给出一个“数额限额”进行重分类调整，手工记账单位，也可以简化上述计算过程。

 

14、短期投资（如购买股票投资）未及时进行相关投资损益的核算。

 

补充与点评

 

在执行《企业会计制度》的企业，设有“短期投资”科目，购买的股票应按《企业会计制度》相关规定进行会计处理。

 

《企业会计制度》第十六条规定

 短期投资，是指能够随时变现并且持有时间不准备超过1年(含1年)的投资，包括股票、债券、基金等。短期投资应当按照以下原则核算：

(一)短期投资在取得时应当按照投资成本计量。短期投资取得时的投资成本按以下方法确定：

1.以现金购入的短期投资，按实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用。实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利、或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独核算，不构成短期投资成本。

已存入证券公司但尚未进行短期投资的现金，先作为其他货币资金处理，待实际投资时，按实际支付的价款或实际支付的价款减去已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，作为短期投资的成本。

…………………………

(二)短期投资的现金股利或利息，应于实际收到时，冲减投资的账面价值，但已记入“应收股利”或“应收利息”科目的现金股利或利息除外。

(三)企业应当在期末时对短期投资按成本与市价孰低计量，对市价低于成本的差额，应当计提短期投资跌价准备。

企业计提的短期投资跌价准备应当单独核算，在资产负债表中，短期投资项目按照减去其跌价准备后的净额反映。

(四)处置短期投资时，应将短期投资的账面价值与实际取得价款的差额，作为当期投资损益。

 

执行《企业会计准则》的企业，如有股票的投资应根据其投资的目的和准备持有的时间应按规定分别确认为“可供出售的金融资产”和“持有至到期投资”，其会计处理应按《企业会计准则—应用指南》—会计科目与主要账务处理相关科目使用说明办理。

　　

15、存货未设数量金额式明细账，不反映数量核算；生产成本科目未按成本项目设明细账进行核算，制造费用科目期末仍保留有余额。

 

补充与点评

 

一、《中华人民共和国会计法》

 

第十六条：各单位发生的各项经济业务事项应当在依法设置的会计帐簿上统一登记、核算，不得违反本法和国家统一的会计制度的规定私设会计帐簿登记、核算。

第十七条：各单位应当定期将会计帐簿记录与实物、款项及有关资料相互核对，保证会计帐簿记录与实物及款项的实有数额相符、会计帐簿记录与会计凭证的有关内容相符、会计帐簿之间相对应的记录相符、会计帐簿记录与会计报表的有关内容相符。

 

二、《会计基础工作规范》（财政部财会字19号）

 

第五十六条  各单位应当按照国家统一会计制度的规定和会计业务的需要设置会计帐簿。

会计帐簿包括总帐、明细帐、日记帐和其他辅助性帐簿。

第六十三条  各单位应当定期对会计帐簿记录的有关数字与库存实物、货币资金、有价

证券、往来单位或者个人等进行相互核对，保证帐证相符、帐帐相符、帐实相符。对帐工作每年至少进行一次。

（一）帐证核对。核对会计帐簿记录与原始凭证、记帐凭证的时间、凭证字号、内容、

金额是否一致，记帐方向是否相符。

（二）帐帐核对。核对不同会计帐簿之间的帐簿记录是否相符，包括：总帐有关帐户的余额核对，总帐与明细帐核对，总帐与日记帐核对，会计部门的财产物资明细帐与财产物资

保管和使用部门的有关明细帐核对等。

（三）帐实核对。核对会计帐簿记录与财产等实有数额是否相符。包括：现金日记帐帐

面余额与现金实际库存数相核对；银行存款日记帐帐面余额定期与银行对帐单相核对；各种

财物明细帐帐面余额与财物实存数额相核对；各种应收、应付款明细帐帐面余额与有关债务、债权单位或者个人核对等。

 

 三、财政部财会【2001】41号颁发的《内部会计控制规范》——基本规范

 

第十条：单位应当建立实物资产管理的岗位责任制度，对实物资产的验收入库、领用、发出、盘点、保管及处置等关键环节进行控制，防止各种实物资产被盗、毁损和流失。

 

现行企业，对企业库存物资，仓库应建立“仓库收货记录”登记收料品种名称、规格、数量和运输送料车辆方式及车号以及经办人员；仓库设置“仓库物资保管明细账”，仓库保管人员负责数量的核算。

按实际价格核算的企业，一般是会计部门也设置“库存物资明细账”，核算反映库存物资的收发结存的数量和按实际价格计算的金额，月末与仓库保管员进行数量的核对。

按计划价格核算的企业，一般是会计与仓库设置一套“库存物资明细账”，仓库保管人员负责收发数量和结余数量的登记和计算；会计部门设置库存仓库物资稽核员，负责稽核收发数量的登记是否与凭证相符一致、结存数量的计算是否正确、按结存数量和计划单价计算结存的金额，加计结存物资按类别计算的类别结存金额。负责所有库存物资分类核算的人员，期末加计各类库存物资的总计金额与总账的余额核对。

在上述库存物资会计核算的情况下，财会部门物资核算岗位人员应将期间库存物资的领用单，转交成本费用核算岗位的进行分配计入相关的成本费用。

 

16、存货数量未定期与仓库对账，出现差异未及时查明原因更正，未定期进行存货盘点，出现盘盈盘亏及毁损、变质未能及时发现和处理，有些公司损耗率明显偏高未采取措施予以控制。

 

补充与点评

 

《会计基础工作规范》第六十三条规定：

各单位应当定期对会计帐簿记录的有关数字与库存实物、货币资金、有价证券、往来单位或者个人等进行相互核对，保证帐证相符、帐帐相符、帐实相符。对帐工作每年至少进行一次。

    （一）帐证核对。核对会计帐簿记录与原始凭证、记帐凭证的时间、凭证字号、内容、

金额是否一致，记帐方向是否相符。

    （二）帐帐核对。核对不同会计帐簿之间的帐簿记录是否相符，包括：总帐有关帐户的

余额核对，总帐与明细帐核对，总帐与日记帐核对，会计部门的财产物资明细帐与财产物资

保管和使用部门的有关明细帐核对等。

（三）帐实核对。核对会计帐簿记录与财产等实有数额是否相符。包括：现金日记帐帐面余额与现金实际库存数相核对；银行存款日记帐帐面余额定期与银行对帐单相核对；各种财物明细帐帐面余额与财物实存数额相核对；各种应收、应付款明细帐帐面余额与有关债务、债权单位或者个人核对等。

 

以上所述“账实核对”应根据企业管理的控制需要和要求，包括财务会计部门与物资管理部门的账账核对和账实核对、物资管理部门自身的账账核对和账实核对、仓库管理人员岗位的何时与检查，在核查过程中，不仅仅应对数量的核查还应对珍宝馆物资质量的关注。

 

17、存货料到单未到时，不进行暂估入账处理，致使期末存货可能出现负数；或虽进行暂估入账，但把相关的进项税额也暂估在内，若该批材料当年耗用，对当年的销售成本将造成影响；或长期未取得相关发票，从而可能被税务局调增应纳税所得额或处罚。

 

补充与点评

 

《企业会计制度》

 

1201物资采购

…………………………

三、物资采购的主要账务处理如下：

…………………………

（七）月度终了，企业应将仓库转来的外购收料凭证，按原材料科目并分别下列不同情况进行汇总

…………………………

2.对于尚未收到发票账单的收料凭证，应当分别材料科目，抄列清单，并按计划成本暂估入账，借记“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”等科目，贷记“应付账款—暂估应付账款”科目，下月初用红字做同样的记录，予以冲回，以便下月付款或开出承兑商业汇票后，按正常程序，借记本科目和“应交税金—应交增值税（进项税额）”科目，贷记“银行存款”、“应付票据”等科目。

 

《企业会计准则——应用指南》会计科目和主要账务处理

 

1401材料采购

…………………………

（二）期末，企业应将仓库转来的外购收料凭证，分别下列不同情况进行处理：

…………………………

2、对于尚未收到发票账单的收料凭证，应按计划成本暂估入账，借记“原材料”、“周转材料”等科目，贷记“应付账款—暂估应付账款”科目，下期初做相反的记录予以冲回。下期收到发票账单的收料凭证，借记本科目，贷记“银行存款”、“应付账款”、“应付票据”等科目。涉及增值税进项税额的，还应进行相应的处理。

 

对于尚未收到发票账单的收料凭证（即日常所称“货到单未到”）的“暂估入账”会计处理，执行《企业会计制度》或《企业会计准则》的规定基本上是相同一致的。

这里需要补充的是，在某些企业由于一些特殊的原因，资金暂时紧张无法按时支付货款，供货方要求在给付相应货款后或提前支付预付款等情况下，才能开具增值税发票。因此，企业就可能出现不但货物已经查收，并且已经被生产车间领用，形成该项材料的仓库材料保管明细账的期末结存数为负数，故此，该类材料物资的结存余额被减少。

为了正确反映企业的资产状况和正确地计算反映期间的产品成本，执行计划成本核算的企业，应在按计划价格“暂估入库”的同时，参照本期相同已付款入库部分该项的材料成本差异的比率（通常情况较大型企业对生产耗用的原材料，采用单独核算其计划价格成本或计算反映其材料成本差异，如以“玉米”为原料生产淀粉的大型企业；以煤为原料生产化肥的大型企业等）计算“暂估入库”数量部分的应有的“材料成本差异”数额，借记或贷记“材料成本差异”，贷记或借记“应付账款”以合理的确定当期产品成本和当期损益的真实性。

 

18、待摊费用未按照受益期间正确摊销，未按项目设置相应的明细账，待摊费用与长期待摊费用的核算范围混淆。

 

补充与点评

 

《企业会计制度》第十九条规定：

 

待摊费用，是指企业已经支出，但应当由本期和以后各期分别负担的、分摊期在1年以内(含1年)的各项费用，如低值易耗品摊销、预付保险费、一次性购买印花税票和一次性购买印花税税额较大需分摊的数额等。

待摊费用应按其受益期限在1年内分期平均摊销，计入成本、费用。如果某项待摊费用已经不能使企业受益，应当将其摊余价值一次全部转入当期成本、费用，不得再留待以后期间摊销。

待摊费用应按费用种类设置明细账，进行明细核算。

 

1301 待摊费用 科目使用说明中明确“科目核算企业已经支出但应由本期和以后各期分别负担的分摊期限在一年以内（包括一年）的各项费用…………”“待摊费用应按费用项目的受益期限分期摊销。如果待摊费用所应摊销的费用项目，不能再为企业带来利益，应将尚未摊销的待摊费用的摊余价值，全部转入当期成本、费用。”

说明还明确要求“科目应按费用种类设置明细账，进行明细核算。”

 

根据上述规定，企业计入“待摊费用”的项目，应按各明细项目的设置，定期、定额分期摊销会计处理，不应有任何的“人为随意性”。

 

新的《企业会计准则》会计科目的设置取消了“待摊费用”和“预提费用”科目，因此，在执行《企业会计准则》会计核算的情况下，企业所支付的可在一年内分期摊销的费用，可以通过“预付账款”科目核算。属于本期期间应摊部分分期计入当期的成本、费用项目，应由下一期期间摊销的部分，期末则在“预付账款”科目核算反映。

 

19、固定资产及累计折旧未进行分类，未按具体的固定资产设立相应的明细账，不能清晰反映每项固定资产的原值和累计折旧，导致在固定资产清理时，难以取得该项固定资产原值及已提折旧的数据，当月增加的固定资产，下月应计提折旧，当月减少的固定资产，应从下月起停止计提折旧。

 

补充与点评

 

《企业会计制度》第二十六条规定：

 

企业应当根据固定资产定义，结合本企业的具体情况，制定适合于本企业的固定资产目录、分类方法、每类或每项固定资产的折旧年限、折旧方法，作为进行固定资产核算的依据。 企业制定的固定资产目录、分类方法、每类或每项固定资产的预计使用年限、预计净残值、折旧方法等，应当编制成册，并按照管理权限，经股东大会或董事会，或经理(厂长)会议或类似机构批准，按照法律、行政法规的规定报送有关各方备案，同时备置于企业所在地，以供投资者等有关各方查阅。企业已经确定并对外报送，或备置于企业所在地的有关固定资产目录、分类方法、预计净残值、预计使用年限、折旧方法等，一经确定不得随意变更，如需变更，仍然应当按照上述程序，经批准后报送有关各方备案，并在会计报表附注中予以说明。 未作为固定资产管理的工具、器具等，作为低值易耗品核算。

第三十六条规定：  企业应当根据固定资产的性质和消耗方式，合理地确定固定资产的预计使用年限和预计净残值，并根据科技发展、环境及其他因素，选择合理的固定资产折旧方法，按照管理权限，经股东大会或董事会，或经理(厂长)会议或类似机构批准，作为计提折旧的依据。同时，按照法律、行政法规的规定报送有关各方备案，并备置于企业所在地，以供投资者等有关各方查阅。企业已经确定并对外报送，或备置于企业所在地的有关固定资产预计使用年限和预计净残值、折旧方法等，一经确定不得随意变更，如需变更，仍然应当按照上述程序，经批准后报送有关各方备案，并在会计报表附注中予以说明。

固定资产折旧方法可以采用年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等。折旧方法一经确定，不得随意变更。如需变更，应当在会计报表附注中予以说明。

　……………………

第三十七条规定： 企业一般应按月提取折旧，当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月起不提折旧。

固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再提取折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。所谓提足折旧，是指已经提足该项固定资产应提的折旧总额。应提的折旧总额为固定资产原价减去预计残值加上预计清理费用。

第四十一条规定： 企业对固定资产的购建、出售、清理、报废和内部转移等，都应当办理会计手续，并应当设置固定资产明细账(或者固定资产卡片)进行明细核算。

 

1501 固定资产 科目使用说明

 

对固定资产的具体管理明确有

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六、企业应当设置“固定资产登记簿”和“固定资产卡片”，按固定资产类别、使用部门和每项固定资产进行明细核算。

 

1502 累计折旧 科目使用说明

 

对折旧计提的具体方法明确为

…………………………

六、本科目只进行总分类核算，不进行明细分类核算。需要查明某项固定资产的已提折旧，可以根据固定资产卡片上所记载的该项固定资产的原价、折旧率和实际使用年数等资料进行计算。

 

具体执行《企业会计准则—应用指南》及其相应“会计科目和主要账务处理”时，我认为可以在执行《企业会计准则》、准则应用指南以及会计科目和主要账务处理的前提下，参照原《企业会计制度》相关的规定如建立固定资产分类、分单位明细账和设置固定资产卡片、具体固定资产项目已提折旧额的计算等事项的规定完善固定资产的内部控制管理，无需全部否定原有的固定资产的管理要求。

 

20、固定资产清理时，未通过固定资产清理科目核算，亦不转销该固定资产计提的累计折旧，而是直接减计固定资产，造成某项固定资产原值为已为零，但相应的累计折旧明细科目仍有余额。

 

补充与点评

 

《企业会计制度》—会计科目与会计报表

 

1701固定资产清理

 

　　一,本科目核算企业因出售,报废和毁损等原因转入清理的固定资产价值及其在清理过程中所发生的清理费用和清理收入等。

二,出售,报废和毁损的固定资产转入清理时,按固定资产账面价值,借记本科目,按已提折旧,借记“累计折旧”科目,按已计提的减值准备,借记“固定资产减值准备”科目,按固定资产原价,贷记“固定资产”科目.。

清理过程中发生的费用以及应交的税金,借记本科目,贷记“银行存款”,“应交税金——应交营业税”等科目;收回出售固定资产的价款,残料价值和变价收入等,借记“银行存款”,“原材料”等科目,贷记本科目;应当由保险公司或过失人赔偿的损失,借记“其他应收款”等科目,贷记本科目.。

固定资产清理后的净收益,区别情况处理:属於筹建期间的,冲减长期待摊费用,借记本科目,贷记“长期待摊费用”科目;属於生产经营期间的,计入损益,借记本科目,贷记“营业外收入——处置固定资产净收益”科目;固定资产清理后的净损失,区别情况处理:属於筹建期间的,计入长期待摊费用,借记“长期待摊费用”科目,贷记本科目;属於生产经营期间由於自然灾害等非正常原因造成的损失,借记“营业外支出——非常损失”科目,贷记本科目;属於生产经营期间正常的处理损失,借记“营业外支出——处置固定资产净损失”科目,贷记本科目.

企业以固定资产清偿债务,以固定资产换入其他资产的,也应通过本科目核算.。

三,本科目应按被清理的固定资产设置明细账,进行明细核算.。

四,本科目期末余额,反映尚未清理完毕固定资产的价值以及清理净收入(清理收入减去清理费用).

 

《企业会计准则—应用指南》—会计科目和主要账务处理

 

　1606 固定资产清理

 

　　一、本科目核算企业因出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等原因转出的固定资产价值以及在清理过程中发生的费用等。

　　二、本科目可按被清理的固定资产项目进行明细核算。

　　三、固定资产清理的主要账务处理。

　　（一）企业因出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等转出的固定资产，按该项固定资产的账面价值，借记本科目，按已计提的累计折旧，借记“累计折旧”科目，按其账面原价，贷记“固定资产”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

　　（二）清理过程中应支付的相关税费及其他费用，借记本科目，贷记“银行存款”、“应交税费——应交营业税”等科目。收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入等，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记本科目。应由保险公司或过失人赔偿的损失，借记“其他应收款”等科目，贷记本科目。

　　（三）固定资产清理完成后，属于生产经营期间正常的处理损失，借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目，贷记本科目；属于自然灾害等非正常原因造成的损失，借记“营业外支出——非常损失”科目，贷记本科目。如为贷方余额，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。

四、本科目期末借方余额，反映企业尚未清理完毕的固定资产清理净损失。

 

企业在生产经营过程中发生的固定资产出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等原因转出的固定资产价值以及在清理过程中发生的费用等，均应根据上述相关的规定，将“固定资产”科目的原值、“累计折旧”科目的已提折旧额、“固定资产减值准备”科目过提取的减值准备数额以及清理过程应支付的相关税费及其他费用，收回的价款、残料价值和变价收入转入“固定资产清理”科目，计算清理的损失或收益。（注：需要转入“固定资产清理”的固定资产，其原值、已使用年限可由固定资产卡片取得，已提折旧数额可按原定该固定资产的类别应计提折旧的折旧率计算）。