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5.企业分立（了解） （1）被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。 （2）分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。 （3）被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。 （4）被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。 （5）企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。 三、企业重组的特殊性税务处理（熟悉） 1.企业重组适用特殊性税务处理条件：（选择题） （1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的； （2）被收购、合并或分立部分资产或股权比例符合规定的比例； （3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动； （4）重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定的比例； （5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。（一个目的。两个比例，两个12月） 【案例】国美并购永乐是典型的换股并购案例。其收购方案为：每股永乐股份换0.3247股新国美股份及现金0.1736元，占永乐已发行股本约95.3%.永乐股份计税基础是47.94亿港元。涉及收购金额总值为52.68亿港元，其中现金为4.09亿港元。求其收购过程中，应缴纳的企业所得税。 2.企业重组符合上述条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理： （1）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。 （2）股权收购、资产收购、企业合并、企业分立的特殊条件： a.股权收购和资产收购享受特殊性税收处理的比例要求为： 收购企业购买的股权或资产不低于被收购企业全部股权或全部资产的75%；②收购企业收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。 【案例】国美并购永乐是典型的换股并购案例。其收购方案为：每股永乐股份换0.3247股新国美股份及现金0.1736元，占永乐已发行股本约95.3%.永乐股份计税基础是47.94亿港元。涉及收购金额总值为52.68亿港元，其中现金为4.09亿港元。求其收购过程中，应缴纳的企业所得税 b.适用特殊性税务处理的企业合并包括： ①企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。 ②同一控制下且不需要支付对价的企业合并。 《企业会计准则第20号——企业合并》将企业合并划分为两大基本类型：同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。 c.适用特殊性税务处理的企业分立的条件为： ①被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动。②被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85% 符合特殊税务处理的重组，企业所发生的股权支付部分，按以下的规定处理。 l 债务重组的特殊税务处理  l 股权收购的特殊税务处理  l 资产收购的特殊税务处理  l 企业合并的特殊税务处理  可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率
被合并企业的亏损应当用被合并企业资产产生的利润来弥补。 假定社会平均利润率为最长期限的国债利率，被合并企业的净资产公允价值同利率的乘积，就是未来被合并净资产至少能产生的理论利润，用这个利润来弥补被合并亏损， 【例题·综合题】（2010年节选）某摩托车生产企业合并一家小型股份公司，股份公司全部资产公允价值为5700万元、全部负债为3200万元、未超过弥补年限的亏损额为620万元。合并时摩托车生产企业给股份公司的股权支付额为2300万元、银行存款200万元。该合并业务符合企业重组特殊税务处理的条件且选择此方法执行。（假定当年国家发行的最长期限的国债年利率为6%）。 【答案】企业合并符合企业重组特殊税务处理的条件的，可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率＝（5700-3200）×6%＝150（万元）。 l 企业分立的特殊税务处理  （3）股权收购、资产收购、企业合并、企业分立的特殊税务处理：
①对交易中股权支付，暂不确认有关资产的转让所得或损失； ②对交易中非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。 非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值） 【案例】国美并购永乐是典型的换股并购案例。其收购方案为：每股永乐股份换0.3247股新国美股份及现金0.1736元，占永乐已发行股本约95.3%，永乐股份计税基础是47.94亿港元。涉及收购金额总值为52.68亿港元，其中现金为4.09亿港元。求其收购过程中，应缴纳的企业所得税。 【答案】判断是一般重组，还是特殊重组。 首先，国美收购永乐股权比例为95.3%；其次，国美股权支付占总价值比例为（52.68-4.09）/52.68=92.24% 所以，非股权支付部分对应的资产转让所得=（52.68－47.94）×（4.09÷52.68）=0.368亿港元。 企业重组对比小结：  3.企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港、澳、台地区）的股权和资产收购交易，除应符合前述条件外，还应同时符合下列条件（了解）： （1）（“境外—境外”模式）非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年（含3年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权； （2）（“境外—境内”模式）非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权； （3）（“境内—境外”模式）居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资； 【解释】对适用特殊重组的“境内——境外”模式规定了不同于前两种模式的税务处理，即“其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理，可以在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。” |
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