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（三）特别规定的审核（税法一88～91页） ▲印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷有统一刊号(CN)以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税。 提示：如果印刷企业不自行购买纸张，而是由出版单位购买纸张，委托印刷企业印刷，属于委托（受托）加工业务。印刷企业收取的印刷费按加工费收入计算缴纳增值税。 ▲计算机软件产品征收增值税问题（重点）。 （1）纳税人销售软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费等收入，应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税，并可享受软件产品增值税即征即退政策。 【案例】某软件开发企业，按规定享受增值税即征即退政策。假定当期销售软件产品销售额1000万元，销项税额170万元，当期可以抵扣的进项税额26万元。 图解： 即征即退增值税=144
—1000×3%=114（万元），114万是企业代收代缴的增值税（增值税并不是企业负担的，而是最终有消费者承担的），国家退税是一种政策扶持，所以进“营业外收入”。 提示：符合条件的软件企业按照《财政部
国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》（财税[2011]100号）规定取得的即征即退增值税款，由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。 （2）受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的，不征收增值税，征收营业税。 【例题·简答题】某新办的电脑公司，其经营业务有受托软件开发和某品牌财务软件的销售、安装、维护、培训。在具体经营中，受托开发的软件著作权，根据双方协议约定有归电脑公司所有、归委托方所有和双方共同拥有等三种情形；财务软件的安装、维护、培训费有的随同软件销售一并收取，有的在财务软件交付使用后按次或按期收取。（假定电脑公司开发的软件和销售的财务软件均经国家版权局注册登记） 问题：电脑公司取得的各项经营业务收入，哪些应缴纳增值税？哪些应缴纳营业税？（2008年） 【答案】（1）电脑公司受托开发软件按协议约定，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的，应当征收营业税。 （2）财务软件的安装、维护、培训费随同软件销售一并收取的，应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税，并可享受软件产品增值税即征即退政策。财务软件交付使用后按次或按期收取的安装、维护、培训费，应当征收营业税。 【例题·综合题】北京天瑞科技有限公司系增值税一般纳税人，被有关部门认定为软件生产企业，主要从事企业纳税申报软件的研制开发、技术咨询、技术培训业务，计算机、读卡器等硬件产品销售业务。 （1）软件产品收入 借：银行存款 477360 贷：主营业务收入——软件 408000 （994.5÷1.17×480） 应交税费——应交增值税（销项税额） 69360（408000×0.17） （2）读卡器收入 借：银行存款 56160 贷：主营业务收入——硬件 48000（117÷1.17×480） 应交税费——应交增值税（销项税额） 8160 提示：软件与硬件要分开核算，分别计算各自应纳的增值税，以便于计算退税。 （3）培训费收入 借：银行存款
42480 贷：其他业务收入 42480
借：营业税金及附加 2336.4 贷：应交税费——应交营业税 2124 应交税费——应交城市维护建设税 148.68 应交税费——应交教育费附加 63.72 【答案及解析】（1）、（2）处理正确。 （3）处理错误，应按照增值税混合销售的有关规定一并征收增值税，调整如下： 借：其他业务收入
6172.31 贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 6172.31（42480÷1.17×0.17） 借：应交税费——应交营业税 2124
应交税费——应交城市维护建设税 148.68
应交税费——教育费附加 63.72
贷：营业税金及附加/本年利润/以前年度损益调整 2336.4 补充内容：结合税法一教材109页内容（要求掌握）。 财税〔2011〕100号：为落实《国务院关于印发进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展若干政策的通知》（国发[2011]4号）的有关精神，进一步促进软件产业发展，推动我国信息化建设，现将软件产品增值税政策通知如下： 1.软件产品增值税政策 （1）增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按17%税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。 【例题·简答题】某代理记账公司业务人员向注册税务师提出了下列增值税一般纳税人的涉税问题：某软件企业销售自行开发的软件产品如何缴纳增值税或营业税？（2012年简答题节选） 【答案】增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按17%税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。 （2）增值税一般纳税人将进口软件产品进行本地化改造后对外销售，其销售的软件产品可享受本条第一款规定的增值税即征即退政策。 本地化改造是指对进口软件产品进行重新设计、改进、转换等，单纯对进口软件产品进行汉字化处理不包括在内。 （3）纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税；对经过国家版权局注册登记，纳税人在销售时一并转让著作权、所有权的，不征收增值税（即征营业税）。 2.软件产品界定及分类 软件产品，是指信息处理程序及相关文档和数据。软件产品包括计算机软件产品、信息系统和嵌入式软件产品。嵌入式软件产品是指嵌入在计算机硬件、机器设备中并随其一并销售，构成计算机硬件、机器设备组成部分的软件产品。 3.满足下列条件的软件产品，经主管税务机关审核批准，可以享受本通知规定的增值税政策： （1）取得省级软件产业主管部门认可的软件检测机构出具的检测证明材料； （2）取得软件产业主管部门颁发的《软件产品登记证书》或著作权行政管理部门颁发的《计算机软件著作权登记证书》。 4.软件产品增值税即征即退税额的计算（重点） （1）软件产品增值税即征即退税额的计算方法： 即征即退税额=当期软件产品增值税应纳税额—当期软件产品销售额×3% 当期软件产品增值税应纳税额=当期软件产品销项税额—当期软件产品可抵扣进项税额 当期软件产品销项税额=当期软件产品销售额×17% （2）嵌入式软件产品增值税即征即退税额的计算（重点掌握）： 先举例子说明一下，便于理解退税政策。 【例题1·计算题】某企业生产电脑（增值税一般纳税人），电脑不含增值税价款10000元（其中含企业研发的嵌入式软件）。假定电脑作价8000元，嵌入式软件作价2000元。已知硬件对应的可抵扣进项税额850元，嵌入式软件对应的可抵扣进项税额85元。 电脑（硬件）应纳增值税=8000×17%—850=510（元） 嵌入式软件产品应纳增值税=2000×17%—85=255（元） 享受即征即退的退税=255—2000×3%=195（元） 实际负担缴纳的增值税=510+（255—195）=570（元）。 【例题2·计算题】某企业生产电脑（增值税一般纳税人），电脑不含增值税价款10000元（其中含企业研发的嵌入式软件）。假定电脑中嵌入式软件无法单独作价，已知计算机硬件成本为7000元，硬件对应的可抵扣进项税额850元，嵌入式软件对应的可抵扣进项税额85元。（无同类货物销售额，成本利润率为10%） 电脑（硬件）应纳增值税=7000×（1+10%）×17%—850=459（元） 嵌入式软件产品应纳增值税=〔10000—7000×（1+10%）〕×17%—85=306（元） 享受即征即退的退税=306—〔10000—7000×（1+10%）〕×3%=237（元） 实际负担缴纳的增值税=459+（306—237）=528（元） 看一下退税的具体规定： ①嵌入式软件产品增值税即征即退税额的计算方法 即征即退税额=当期嵌入式软件产品增值税应纳税额—当期嵌入式软件产品销售额×3% 当期嵌入式软件产品增值税应纳税额=当期嵌入式软件产品销项税额—当期嵌入式软件产品可抵扣进项税额 当期嵌入式软件产品销项税额=当期嵌入式软件产品销售额×17% ②当期嵌入式软件产品销售额的计算公式 当期嵌入式软件产品销售额=当期嵌入式软件产品与计算机硬件、机器设备销售额合计—当期计算机硬件、机器设备销售额 计算机硬件、机器设备销售额按照下列顺序确定： ①按纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定； ②按其他纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定； ③按计算机硬件、机器设备组成计税价格计算确定。 计算机硬件、机器设备组成计税价格= 计算机硬件、机器设备成本×（1+10%）。 5.按照上述办法计算，即征即退税额大于零时，税务机关应按规定，及时办理退税手续。 6.增值税一般纳税人在销售软件产品的同时销售其他货物或者应税劳务的，对于无法划分的进项税额，应按照实际成本或销售收入比例确定软件产品应分摊的进项税额；对专用于软件产品开发生产设备及工具的进项税额，不得进行分摊。纳税人应将选定的分摊方式报主管税务机关备案，并自备案之日起一年内不得变更。专用于软件产品开发生产的设备及工具，包括但不限于用于软件设计的计算机设备、读写打印器具设备、工具软件、软件平台和测试设备。 【例题1·计算题】某高新技术企业（增值税一般纳税人）生产电脑及软件，当月销售电脑不含增值税价款8000万元，销售软件不含增值税价款2000万元。假定该企业当月可抵扣进项税额共计为1020万元，无法划分清楚。 电脑（硬件）应纳增值税=8000×17%—1020×80%=544（万元） 软件产品应纳增值税=2000×17%—1020×20%=136（万元） 享受即征即退的退税=136—2000×3%=76（万元） 实际负担缴纳的增值税=544+（136—76）=604（万元） 【例题2·计算题】某高新技术企业（增值税一般纳税人）生产电脑及软件，当月销售电脑不含增值税价款8000万元，销售软件不含增值税价款2000万元。假定当月一共可抵扣进项税额1020万元；其中有一台属于专门用于软件产品开发购进的生产设备涉及进项税额34万元，其他进项税额无法划分清楚。 电脑（硬件）应纳增值税=8000×17%—（1020—34）×80%=571.2（万元） 软件产品应纳增值税=2000×17%—（1020—34）×20%—34=108.8（万元） 享受即征即退的退税=108.8—2000×3%=48.8（万元） 实际负担缴纳增值税=571.2+（108.8—48.8）=631.2（万元）。 7.对增值税一般纳税人随同计算机硬件、机器设备一并销售嵌入式软件产品，如果适用本通知规定按照组成计税价格计算确定计算机硬件、机器设备销售额的，应当分别核算嵌入式软件产品与计算机硬件、机器设备部分的成本。凡未分别核算或者核算不清的，不得享受本通知规定的增值税政策。 8. 各省、自治区、直辖市、计划单列市税务机关可根据本通知规定，制定软件产品增值税即征即退的管理办法。主管税务机关可对享受本通知规定增值税政策的纳税人进行定期或不定期检查。纳税人凡弄虚作假骗取享受本通知规定增值税政策的，税务机关除根据现行规定进行处罚外，自发生上述违法违规行为年度起，取消其享受本通知规定增值税政策的资格，纳税人三年内不得再次申请。 9.本通知自 ▲纳税人资产重组有关增值税问题 自 ▲融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税征收范围，不征收增值税（国家税务总局公告2010年第13号）。 【案例】A公司有一条船，他想再买其他船扩大业务范围，但没有资金。这时，他将船卖给B融资租赁公司，然后再从B公司把这条船租回来，这样B融资租赁公司付船价给A公司，A公司分期付租金（含利息）给B公司，A公司拿到了资金，B公司赚取了利息。 实际上，只是所有权发生了暂时的转移（租期内转移给B公司，租期满后再转回给A公司），类似于向银行抵押贷款的方式，而不是货物的实质交易，因此不征增值税。 ▲商业企业向供货方收取的部分收入征税问题。 （1）凡与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。 【案例】北京市A家电商场向B家电生产企业收取进场费100000元。双方账务处理： A企业账务处理： 借：银行存款等 100000 贷：其他业务收入 100000 借：营业税金及附加
5500 贷：应交税费——应交营业税
5000 应交税费——应交城建税
350 应交税费——应交教育费附加 150 B企业账务处理： 借：销售费用 100000 贷：银行存款等
100000 （2）凡与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。 【案例】北京市A家电商场与B家电生产企业约定，当A家电商场每月销售B家电生产企业家电累计销售金额超过10万（不含税），B家电生产企业将支付返利5850元。假定A家电商场当月完成销售指标，当月收取返利5850元。 A企业账务处理： 借：银行存款 5850 应交税费——应交增值税（进项税额） 850 贷：主营业务成本
5000 或者： 借：银行存款 5850 贷：主营业务成本
5000 应交税费——应交增值税（进项税额转出） 850 提示分析： 购进货物时，假定“库存商品”购进成本80000元： 借：库存商品
80000 应交税费——应交增值税（进项税额） 13600 贷：银行存款 93600 销售时： 借：银行存款 117000 贷：主营业务收入 100000 应交税费——应交增值税（销项税额） 17000 结转成本： 借：主营业务成本
80000 贷：库存商品
80000 结论：收到返利时，说明原来购进时货物时“进项税额”及成本计多了，所以要冲掉多计的“进项税额”和成本。 收到返利： 借：银行存款 5850 应交税费——应交增值税（进项税额） 850 贷：主营业务成本
5000 真正抵扣的“进项税额”=13600—850=12750（元） 真正的销售成本=80000—5000=75000（元） B企业账务处理： 借：销售费用 5850 贷：银行存款等
5850 二、增值税一般纳税人和小规模纳税人的认定及管理 （1）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下（含本数，下同）的，为小规模纳税人； （2）以货物批发或者零售为主的纳税人，年应税销售额在80万元以下的，为小规模纳税人。 上述年应税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务代开发票销售额和免税销售额。 （3）年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。 提示：这里的“其他个人”是指自然人，个体户可以成为一般纳税人，自然人不能成为一般纳税人。 （4）除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。 （5）纳税人销售额超过小规模纳税人标准，未申请办理一般纳税人认定手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。 三、增值税税率及征收率的审核（不考虑营改增）  |
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