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《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）第三条关于“企业接受外部劳务派遣用工支出税前扣除问题”规定，企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出；直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。 上述条款本身不难理解，就是把接受外部劳务派遣用工的工资、管理费等费用按支付方式分成两种扣除方式：直接支付给劳务派遣公司的费用作为劳务费支出；直接支付给员工个人的费用作为工资薪金支出和职工福利费支出。但由此引发的企业“从业人数”的归属和依工资薪金总额计算“职工福利费”“职工教育经费”“工会经费”（简称“三项费用”）扣除问题，则非常纠结了。 现行税收政策对于派遣员工一直是作为用工单位的从业人数，如最近的《财政部、国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策的通知》（财税〔2015〕34号）规定：企业所得税法实施条例第九十二条第（一）项和第（二）项所称从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。 《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（税务总局公告2012年第15号）第一条“关于季节工、临时工等费用税前扣除问题”规定：企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。 在这个规定下，企业接受外部劳务派遣用工，支付给劳务派遣公司的和直接发放给派遣员工，支付的费用中的工资部分，按派遣员工的工作岗位进行划分后在企业所得税前扣除：在生产经营及管理部门工作的按工资薪金支出，在职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等职工福利部门工作的按职工福利费支出。 至于用工单位“从业人数”的计算，则不分具体的支付形式，企业接受的派遣员工人数全部纳入用工单位的“从业人数”内。 同时，对于支付的派遣员工费用中属于工资薪金支出的，计入企业工资薪金总额的基数，作为计算“三项费用”等相关费用扣除的依据。 这样，劳务派遣员工纳入用工单位的“从业人数”，支付给派遣员工的工资也可以作为用工单位计算“三项费用”扣除的基数，责利相当。 （一）企业接受外部劳务派遣用工，直接支付给该派遣员工个人的费用中属于工资薪金支出的，也作为计算“三项费用”扣除的依据。这种情况下，该派遣员工纳入用工单位的“从业人数”，也无影响。 （二）企业接受外部劳务派遣用工，直接支付给劳务派遣公司的费用，作为劳务费支出扣除，意味着其中的工资部分由以往作为用工单位的“工资薪金”改变为“劳务费”，从而也就不能再作为用工单位计算“三项费用”扣除的基数了。 但是，按照《财政部、国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策的通知》（财税〔2015〕34号）等税收政策规定：企业接受的劳务派遣用工人数应纳入用工单位的“从业人数”。 这样，在用工单位的“从业人数”指标接近符合条件的小型微利企业的“从业人数”标准时，企业就面临不利局面了。对于该部分派遣员工，在计算人数时，要纳入用工单位的“从业人数”，但是用工单位通过劳务派遣公司再支付给这些派遣员工的工资，又属于劳务费，而不是工资薪金，也就是不能作为用工单位计算“三项费用”扣除的基数。这种情形下，责利出现不对等。 而且，对于直接支付给劳务派遣公司的费用，既然是作为用工单位的劳务费扣除，那么取得该费用的劳务派遣公司在将工资支付给派遣员工时，就可以作为计算“三项费用”扣除的依据。但此时，在计算劳务派遣公司的“从业人数”时，却不包含领取工资的派遣员工。我们通过一个案例来看： 案例一：甲餐饮公司和乙公司（从事劳务派遣和服务业务）的资产和年度应纳税所得额均未超过“符合条件的小型微利企业”标准，甲公司和乙公司不含劳务派遣员的职工人数均为70人。甲餐饮公司2015年接受了乙公司派来的派遣员工15人，支付费用50万元给乙劳务派遣公司，其中工资为40万元（相应可扣除“三项费用”7万元）。 那么，甲公司接受派遣员工15人，向乙公司支付50万元费用后作为劳务费列支，相应的“三项费用”7万元也不能享受扣除，但是其从业人数却因接受该派遣员工15人后达到85人而超过了80人，因此，甲公司不属于“符合条件的小型微利企业”从而不能享受减低税率和减半征税的税收优惠。 而乙公司既可以按支付的工资计算扣除“三项费用”7万元，且由于派遣员工是计算在接受劳务派遣的甲公司而不计算在派出派遣员工的乙公司的从业人数内，因此乙公司的从业人员仍是70人，可还以享受小型微利企业的税收优惠。 但类似案例一这样的还不算最纠结的，接下来，我们再看。 本次新政策最大的变化就是，将企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，分成两种情况进行税前扣除：按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，作为劳务费支出扣除；用工单位直接支付给派遣员工个人的费用，视派遣员工的工作岗位分别作为工资薪金支出和职工福利费支出。同时对属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。 按照《劳动合同法》规定，劳务派遣公司应当与被派遣劳动者（派遣员工）订立二年以上的固定期限劳动合同，按月支付劳动报酬；劳务派遣公司派遣劳动者时与用工单位订立劳务派遣协议。同时还规定：被派遣劳动者享有与用工单位被派遣劳动者享有与用工单位的劳动者同工同酬的权利。用工单位应当履行支付加班费、绩效奖金，提供与工作岗位相关的福利待遇的义务。 因此，在实际操作中，接受外部劳务派遣用工的企业必定会出现混合支付费用的情况，即用工单位将派遣员工的正常工资等费用直接支付给劳务派遣公司，但同时还会根据具体工作情况直接向派遣员工支付加班费、绩效奖金等，或者在春节、中秋等传统节日发放一点福利。这样一来，“三项费用”的计算扣除就更复杂了。 案例二：甲商贸公司2015年接受乙劳务派遣公司派来的派遣员工20人，按合同约定支付费用55万元给乙劳务派遣公司，其中工资为48万元（相应最高可扣除“三项费用”8.40万元）。 在年度中间，甲公司向20位派遣员工发放加班费4万元，节日福利2万元。 按照34号公告，甲公司支付给乙劳务派遣公司的55万元，作为劳务费扣除，其中通过乙劳务派遣公司支付的工资48万元由乙公司计算扣除“三项费用”8.40万元；甲公司直接发放给派遣员工的加班费4万元，作为甲公司的工资扣除，同时可计算扣除“三项费用”0.7万元。至于其发放的福利2万元如何扣除，又要分为种情形： 1.如果甲公司发放的福利是已经列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的，符合《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）第一条规定，这2万元福利可作为甲公司发生的工资薪金支出在税前扣除，同时可据以计算扣除“三项费用”0.35万元。 2.如果甲公司发放的福利不符合前述规定，其发放的这2万元职工福利费，只能占用甲公司按工资薪金总额计算的限额内在税前扣除。 甲公司接受了这20名派遣员工，占了该公司的从业人员人数，有可能因此不能享受小型微利企业税收优惠暂且不说，向计算了从业人员人数的派遣员工发的一点福利，不但不能直接扣除，还要占用其他员工的福利份额。亲，你是领导，你发还是不发这点福利。发？其他员工同意吗。不发？同工同酬的规定，人之常情的伦理，能不发吗。 通过该案例可以看出，对于乙劳务派遣公司而言，派遣员工不作为其从业人数从而不影响其享受小型微利企业税收优惠，姑且不表。其与派遣员工的劳动报酬（含福利）是已经在合同中约定了，即由用工单位甲公司支付过来，再发给派遣员工就是。那么，乙劳务派遣公司收到甲公司支付的费用后，向派遣员工发放的48万元工资，最高可计算扣除“三项费用”8.40万元，则由公司其他员工享受了。 有人会说，那就把从业人员人数的计算方式改一下，改为：用工单位按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出，同时计算为劳务派遣公司的从业人数；直接支付给员工个人的费用，作为工资薪金支出和职工福利费支出，同时计算为用工单位的从业人数。那好，问题又来了，用工单位将正常的工资等直接支付给劳务派遣公司，期间向每个派遣员工发放100元加班工资，请问，这些派遣员工计算为哪个公司的从业人员？ 以上只是小编随便想到的一些问题，在实务中，情况更复杂。各位看官，您有什么对派遣方和用工方双方都公平、合理的税收扣除方法吗？ 本文版权属于北京中税报科技发展有限责任公司所有，转载请标明作者及来源于《每日税讯》，版权合作010-63396516。
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