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2015-10-28
北京国税
为稳定经济增长，增强金融机构支持结构调整的能力，2015年中国人民银行已经3次宣布降低存款准备金率。作为一名财务人员或者税务人员，平时接触金融企业的呆账、贷款损失等准备金概念，准备金具体指什么，政策如何适用，以下以商业银行为例进行说明。 存款准备金是指金融机构为保证客户提取存款和资金清算需要而存放在央行的资金，央行要求的存款准备金占其存款总额的比例就是存款准备金率。即商业银行将其吸收的存款的一部分存在中央银行里，用于银行间的资金清算和保证客户取款的需要，缴存在中国人民银行的存款准备金属于商业银行的资产。 存款准备金政策规定主要为：一是1983年《国务院关于中国人民银行专门行使中央银行职能的决定》（国发〔1983〕146号），该决定确立了中国人民银行的职能，初步恢复建立存款准备金制度。二是1998年《中国人民银行关于改革存款准备金制度的通知》（银发〔1998〕118号），对准备金与存款的比率做出了强制性规定，即该比例不能低于某一法定数额。三是《中华人民共和国中国人民银行法》，该法第二十三条规定中国人民银行为执行货币政策可以要求银行业金融机构按照规定的比例交存存款准备金，把存款准备金作为控制信用规模和货币供给的首选货币政策工具。四是《中华人民共和国商业银行法》，该法第三十二条规定商业银行应当按照中国人民银行的规定，向中国人民银行交存存款准备金，留足备付金。五是《金融企业财务规则》，第五十一条规定从事银行业务的金融企业，应按规定交存存款准备金，留足备付金。 从以上政策规定可以看出，存款准备金制度作为中央银行贯彻执行货币政策的重要手段，其最初目的是为了防止银行出现大量现金挤兑时发生金融恐慌和危机，以保证银行资产流动性和现金兑付能力，维护金融体系稳定和安全，后来存款准备金制度逐步发展为中央银行控制货币供应量和银行信贷以实现货币政策目标的重要工具。 《财政部关于印发<金融企业呆账准备提取管理办法>的通知》(财金〔2005〕49号)将呆账准备规定为金融企业对承担风险和损失的债权和股权资产计提的呆账准备金，包括一般准备和相关资产减值准备。2007年开始实施《金融企业财务规则》（财政部令42号）没有呆账准备的提法，第十二条规定“金融企业应当定期或者至少于每年年终对各类资产进行评价，并逐步实现动态评价，按照规定进行风险分类，对可收回金额低于账面价值的部分，按照国家有关规定计提资产减值准备”；第四十四条规定“金融企业本年实现净利润，应当按照提取法定盈余公积金、提取一般（风险）准备金、向投资者分配利润的顺序进行分配。法律、行政法规另有规定的从其规定。从事银行业务的，应当于每年年终根据承担风险和损失的资产余额的一定比例提取一般准备金，用于弥补尚未识别的可能性损失”。 《金融企业财务规则》将商业银行计提的准备金区分为计入损益的资产减值准备和从净利润中提取的一般准备金。2012年财政部根据《金融企业财务规则》发布修订后的《金融企业准备金计提管理办法》，办法第三条规定“本办法所称准备金，又称拨备，是指金融企业对承担风险和损失的金融资产计提的准备金，包括资产减值准备和一般准备。本办法所称资产减值准备，是指金融企业对债权、股权等金融资产(不包括以公允价值计量并且其变动计入当期损益的金融资产)进行合理估计和判断，对其预计未来现金流量现值低于账面价值部分计提的，计入金融企业成本的，用于弥补资产损失的准备金。本办法所称一般准备，是指金融企业运用动态拨备原理，采用内部模型法或标准法计算风险资产的潜在风险估计值后，扣减已计提的资产减值准备，从净利润中计提的、用于部分弥补尚未识别的可能性损失的准备金”。 由此可知，商业银行计提准备金主要是从经营角度出发的，为了防范金融风险，增强风险抵御能力计提的，包括资产减值准备和一般准备，与上缴央行作为自有资产的存款准备金完全不同。其中资产减值准备计入损益，而一般准备从净利润中提取。 根据财政部印发的《金融企业呆账核销管理办法(2013年修订版)》(财金﹝2013﹞146号) 第三条“本办法所称呆账是指金融企业承担风险和损失，符合本办法认定的条件，按规定程序核销的债权和股权”；第十二条“金融企业发生的呆账，必须提供确凿证据，经审查符合规定条件的应随时上报、随时审核审批，及时从计提的资产减值准备中核销。金融企业不得隐瞒不报、长期挂账或掩盖不良资产”的规定，商业银行计提的资产减值准备主要是为了核销呆账。《金融企业准备金计提管理办法》第十四条规定“金融企业按规定计提的一般准备作为利润分配处理，一般准备是所有者权益的组成部分。金融企业在年度终了后，按照本办法提出当年一般准备计提方案，履行公司治理程序后执行。金融企业履行公司治理程序，并报经同级财政部门备案后，可用一般准备弥补亏损，但不得用于分红。因特殊原因，经履行公司治理程序，并报经同级财政部门备案后，金融企业可将一般准备转为未分配利润”，一般准备主要是用于弥补亏损或在特定情形下转为未分配利润。 《企业会计准则应用指南——会计科目和主要账务处理》将贷款损失准备表述为企业（银行）的贷款发生减值时计提的减值准备。根据《金融企业准备金计提管理办法》（财金〔2012〕20号）第五条 “金融企业应当在资产负债表日对各项资产进行检查，分析判断资产是否发生减值，并根据谨慎性原则，计提资产减值准备。对发放贷款和垫款，至少应当按季进行分析，采取单项或组合的方式进行减值测试，计提贷款损失准备”；第六条“金融企业应当于每年年度终了对承担风险和损失的资产计提一般准备。一般准备由金融企业总行(总公司)统一计提和管理”的规定，即贷款损失准备是资产减值准备中特指对发放的贷款和垫款所计提的准备。 《金融企业准备金计提管理办法》（财金〔2012〕20号）中准备金是指金融企业对承担风险和损失的金融资产计提的准备金和对发放贷款和垫款提取贷款损失准备，以及《金融企业呆账核销管理办法(2013年修订版)》(财金﹝2013﹞146号)规定的呆账指金融企业承担风险和损失的资产符合规定条件，按规定程序核销的债权和股权的规定，与《财政部、国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的通知》（财税〔2015〕9号）规定的计提贷款损失准备相比，会计与税收政策规定的计提贷款损失准备资产趋同。计提的金额上会计要求对发放贷款和垫款，至少应当按季进行分析，采取单项或组合的方式进行减值测试，计提贷款损失准备；而税收政策规定了具体的计提标准。实际发生的贷款损失核销，会计处理上按《金融企业呆账核销管理办法(2013年修订版)》规定的呆账认定标准进行核销，而税务处理上按《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）等税收政策规定处理，两者的依据存在一定的差别。 综上所述，商业银行的存款准备金是商业银行的资产，但存放在中央银行；商业银行计提的准备金包括资产减值准备和一般准备，资产减值准备计入损益，而一般准备在净利润中提取；贷款损失准备是资产减值准备的一部分，计提和贷款损失的核销会计和税务处理适用的具体规定存在差异。 来源：国家税务总局 |
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