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蓝图绘就：依法治国新阶段的税法角色
刚刚闭幕的十八届四中全会，研究了全面推进依法治国若干重大问题，审议通过了《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》。自1997年中共十五大正式提出“实行依法治国，建设社会主义法治国家”基本方略，时隔17年后，十八届四中全会将依法治国提升到前所未有的高度。
四中全会明确提出全面推进依法治国的一个目标、五大体系和六项任务，开启了依法治国“升级版”的新篇章。其中，全会公报有两点特别值得注意：一是提出“建设中国特色社会主义法治体系，建设社会主义法治国家”的总目标，这里的“中国特色社会主义法治体系”比过去常用的“中国特色社会主义法律体系”更进一步，强调“科学立法、严格执法、公正司法、全民守法”的全过程、全覆盖，体现了从静态的、形式的和立法上的“法制”到动态的、实质的和全方面的“法治”的飞跃。二是提出“坚持中国共产党的领导，坚持人民主体地位，坚持法律面前人人平等，坚持依法治国和以德治国相结合，坚持从中国实际出发”的五项原则，系统地阐明中国全面推进依法治国进程中面临的几大基本问题，确立坚实的理念指引。
在依法治国新阶段大幕徐徐拉开的历史性时刻，税法在法治建设大局中必然扮演不可或缺的重要角色。十八届三中全会已经指出：“财政是国家治理的基础和重要支柱。”《深化财税体制改革总体方案》进一步提出：“财税体制在治国安邦中始终发挥着基础性、制度性、保障性作用。”值得注意的是，方案和财政部部长楼继伟近日在《求是》发表的《深化财税体制改革 建立现代财政制度》一文都专门强调“推进依法治税”，将其列入未来税制改革的总体目标。应当看到，税收是共和国的血脉，是体现并承载着政府与市场、国家与社会、中央与地方、立法与行政等方面基本关系的枢纽，而依法治税必然成为全面推进依法治国的核心环节。
依法治税：“新”在观念 “常”在落实
“依法治税”是随着1997年依法治国基本方略而确立的，其标志是1998年国务院下发《国务院关于加强依法治税严格税收管理权限的通知》。客观地说，这一方针虽然提出已久，但一些领域和部分机关仍然没有对其形成准确认识，在实践中未能全面有效贯彻，呈现税收法律供给明显不足、可操作性不强和执行状况不佳的状况，甚至局部产生按指标征税而非依法征税的现象。笔者认为，在全面推进依法治国的大格局下，应当着力打造依法治税的新常态。
新常态之“新”在于观念。过去，社会上有一种观念认为，依法治税就是征税机关要按照法律来征税，税法是政府用来管理纳税人的法律。而在国家治理现代化的大背景下，市场主体“法无禁止即可为”，政府部门“法无授权不可为”，税法变成用来授予、规范和监督政府征税权的法律。作为一种公共财产，税收来源于纳税人，最终服务于纳税人，也经由法律体现纳税人的意志。对此，全会公报专门强调“坚持人民主体地位”。这启示我们，人民群众不再是依法治税的被动受体，而是权利主体和最终归宿。申言之，依法治税观念之“新”，就在于从权力本位到权利本位，从管理到法治，从治民之法到治权之法。
新常态之“常”在于落实。有人认为，现在的核心任务是加快税制改革，优化税制结构，税收法治是第二位的。对此应看到，依法治税不能只停留于观念和口号，而应当成为税收活动实际奉行的日常准则。推进依法治税和深化税制改革并不矛盾，二者应当是协同推进、一体两面的统一过程。一方面，依法治税是改革要实现的目标。相比服务于经济市场化的1994年税制改革，本轮税制改革的目标是治理现代化，因而完善法治自然是改革的题中之义。另一方面，改革要在依法治税的框架下进行。全会公报明确指出：“实现立法和改革决策相衔接，做到重大改革于法有据、立法主动适应改革和经济社会发展需要。”这表明“改革突破法律”的做法将告终结，法治将成为税收乃至整个社会生活的常态。
在全面推进依法治国的语境下重提依法治税，虽然语词未变，但却在立场、内涵、范围和要求上都向前迈进了一大步。法谚有云：“一切法律中最重要的法律，既不是刻在大理石上，也不是刻在铜表上，而是铭刻在公民的内心里。”全会公报也提出：“法律的权威源自人民的内心拥护和真诚信仰。”依法治税的终极目标，就是要让税收法治成为信仰，成为征纳双方共同的内心认同。在此基础上，就可以消解纳税人的对抗情绪与税收焦虑，内在地提升其税法遵从，营造合作、互动的税收文化。
重点突破：加快立法、规范征管、强化救济协同推进
全会公报对全面推进依法治国的六大任务做出整体部署，虽然没有直接论及财税问题，但所提出的一系列要求，无疑为推进税收法治建设指明了方向。未来，应当按照“形成完备的法律规范体系、高效的法治实施体系、严密的法治监督体系、有力的法治保障体系”的要求，在以下几方面协同发力，全面推进依法治税。
一是加快税收立法。“法律是治国之重器，良法是善治之前提。”全会要求“加强重点领域立法”，结合此前三中全会提出的“落实税收法定原则”任务来看，税收立法将是建设中国特色社会主义法治体系的重要内容，房地产税法、环境税法等单行税法有望加速推进；同时，要求“抓住提高立法质量这个关键”，深入推进科学立法、民主立法，这对下一阶段税收立法在提高法律实质正当性、完善立法体制机制和拓宽公民有序参与立法途径等方面提出新要求。值得关注的是，公报提出：“坚持依法治国首先要坚持依宪治国，坚持依法执政首先要坚持依宪执政”，“健全宪法实施和监督制度，完善全国人大及其常委会宪法监督制度，健全宪法解释程序机制”，这或许将为税收法定入宪提供有利的契机。
二是规范税收征管。全会提出：“法律的生命力在于实施，法律的权威也在于实施。”按照“职能科学、权责法定、执法严明、公开公正、廉洁高效、守法诚信”的法治政府要求，对于财税机关而言，落实的关键和难点都在于推进机构、职能、权限、程序和责任法定化，推行税收执法权力清单制度。作为本次全会一大亮点的“建立重大决策终身责任追究制度及责任倒查机制”，也应在税收执法领域加以探索和推行，对于违法违规征税、用税的行为应予以严肃查处。同时，以税收征管法修订为牵引，如何完善税收征纳程序、规范税务行政裁量权和普遍建立税收总法律顾问等方面都值得关注。此外，应在推进纳税服务方面更进一步，在原先便民办税春风行动等举措的基础上，对取消审批事项、推进政务公开、简化办税程序、减轻程序负担和缩短办结时限等提出新要求。
三是强化税收救济。全会要求：“健全依法维权和化解纠纷机制，建立健全社会矛盾预警机制、利益表达机制、协商沟通机制、救济救助机制，畅通群众利益协调、权益保障法律渠道。”在依法治税方面，这应主要表现为完善对税收执法的监督和问责机制，切实保障纳税人获得救济，特别是获得司法救济的权利。税务机关应当改变追求“零纠纷”的维稳思维，强调通过法治方式来解决纠纷、化解矛盾，通过个案来实现公平正义，提高整个社会的法律遵从与法治信仰。此外，全会提出“探索建立检察机关提起公益诉讼制度”，在环境诉讼、消费者保护诉讼已经逐步开展的背景下，待时机成熟时，纳税人诉讼或有望试水。
四是培养税法意识。根据全会“推动全社会树立法治意识，深入开展法治宣传教育”的要求，应当加大向社会宣传、普及税法的力度。按照“建设高素质法治专门队伍”的要求，增强税务人员的法律意识，增强其运用法治思维和依法办事的能力，同时规范和加强注册税务师、税务律师的队伍建设。
征税的权力是事关毁灭的权力，用税的权力是事关生存和发展的权力。在国家治理现代化的大背景下，依法治税是依法治国的基础性、支柱性组成部分。以十八届三中、四中全会精神为指引，我们应当全面推进依法治税，进而发挥税法对于规范理财、强国富民的应有功用，使之为实现经济发展、政治清明、文化昌盛、社会公正、生态良好和国家长治久安的战略目标贡献力量。
作者单位：北京大学法学院
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