苏航 美国政治家本杰明·富兰克林的一句名言脍炙人口：“人的一生有两件事是不可避免的,死亡和纳税。”有人对税收为公共服务提供财政基础而赞叹，有人为税收向纳税人施加重负而痛恨。但不论对税收持有何种看法，纳税与征税构成了公民与公权力接触的主要体验之一。 1 与人类文明同时降生 由于缺乏历史记录，加之古代文明存在着多样化的社会与文化结构，人类历史上第一个税收制度是如何建立的已不可考。但是，世界上的主要古代文明都曾独立地发展出相似的税收制度。古苏美尔人用他们的楔形文字记录下“征税官”的文字。古埃及的法老曾就由其专营的啤酒、食用油征税，并派出抄写员们审计臣民的家政，以避免食用油在烹饪中被重复使用——后者是最早的避税行为之一。事实上法老们征税的范围几乎无所不包：买卖、奴隶、外国人、进出口。而对一切农业产出，古埃及人要交纳20%的重税，以致那些口碑好的法老在被歌颂时几乎有一致的描述：减轻赋税，为民减负。 税收制度的发展是文明演进的一部分，但其动力的主要来源之一却是战争。在战争期间，古希腊即会向全体公民征收战争税，以弥补军事开支，这在此后的人类历史中十分常见。但是，当军事活动取得进展，例如征服或议和，并由此获取经济利益时，原交纳的税款会被返还纳税人，这使得古希腊的战争税具有了政府债的性质，这在此后的岁月中十分罕见。但除此之外，古希腊纳税人的压力并不比与他们同病相怜的古埃及人轻多少。 相较于古埃及、古希腊，古罗马崛起时间较晚，疆域更辽阔，政治制度更发达，税制也更完备。古罗马早期税收较少，由于贸易的发展带来了市场的扩张与利润的增长，进出口关税成为古罗马最早的税种。随着古罗马的扩张，消费税、营业税等均逐渐有了雏形。在奥古斯都执政时期，为给军队的退休制度注入资金，古罗马还建立了继承税制度，除了遗留给子女或配偶的遗产外，所有继承取得的财产都要被征以5%的税金。同时，奥古斯都还调整了凯撒建立的税率为1%的营业税，向其中的奴隶贸易单独课以4%的高额税率。 我国税收制度奠基于夏。《尚书》记载，夏禹创立了我国历史上第一个税收制度“贡法”。这种税制以王城为中心，以五百里为限，按照距离远近将各地诸侯的土地划分为“五服”，并依据服等的不同向国家贡纳税赋。为补救贡法仅以距离远近而不以田地好坏定税的弊端，商代变税收制度为“助法”，其核心是如今我们依然耳熟能详的井田制。理想中的井田制要求把土地划分为九个区，就像一个“井”字，其中外围八区为私田，分给八户农民耕种，中间一区为公田，八户共耕，收获归公。助法毕竟只是理想，一方面随着土地兼并，井田不能维持，而此前八户共耕公田，又容易出现另一种意义上的“公地悲剧”:产出与己无关，难免“出工不出力”。于是周朝又有“彻法”，按土地质量等级和年景的好坏向土地占有者征收赋税，税率由二十税一至二十税五，即5%至25%不等。 2 中世纪打响“税务战争” 古罗马分裂并逐步衰弱后，一方面由于有效政治统治的丧失，一方面由于生产力的衰退，欧洲旧有的税收秩序很快崩溃了。早期基督教安贫的传统与人民对税收的厌恶交织在一起，似乎给税收永久判了死刑。 中世纪税收制度的最大成就，即对征税权的限制，主要来自于征税者与纳税人之间的对抗，在这方面最著名的成果便是英国的《大宪章》。这份伟大的文件是一系列斗争的阶段性产物，为了限制国王的征税权，英国人的反抗历史绵延了数个世纪。 在11世纪的“诺曼征服”之后，英王威廉一世为了更有效地征税，决定对作为征税对象的土地和财产进行调查登记。这一行动的成果《土地赋税调查书》后来以《末日审判书》的名称闻名于世，原因在于这次调查“没有留下哪怕一块土地、一把斧子、一头奶牛或者一头猪，全部记录在案”，被调查者感到如同末日审判来临一般可怕。但是，这份记录相对当时的条件来说也许过于准确了，以至于王室依据调查进行的征税活动很快就遭到了抵制，国王不得不放弃使用《末日审判书》中的数据计算税收。 3 税收权之争催生宪政里程碑 封建制下的契约论观点，使得国王与其臣属之间的权利义务被预先确定，这在一定程度上减少了改变税收制度的空间。中世纪最具任意性的税收是封建佃户税，但这一税种也受到严格限制：其只能在领主管辖的领地内征收，且不能超越封建等级制度。因此，国王只能针对他的领地征税，而不能对他手下的贵族领地征税。但是，中世纪的统治者们面临很多挑战，战争、饥荒、瘟疫，在面临非常事件时他们也需要财政上的帮助。此时，国王会向由贵族组成的议会寻求支持，贵族们会对国王的请求投票表决，但即使表决结果是支持征收特别税，国王通常也必须付出一定代价。这一过程就是我们今天熟悉的预算制度及现代税收的前身。 国王并不是总能在这样的制度中占到上风，而当他们的失败积累到一定程度时便会迎来更大的苦果，前面提到的《大宪章》就由此产生。英王约翰当时遇到了严重的财政危机：教皇因其侵占教会土地开除了这位国王的教籍，在法国北部他也遭受了军事失败；雪上加霜的是，其兄长狮心王理查在从十字军东征回归的途中被俘了，最终在王太后的奔走下英国用15万英镑的代价将其赎回。为弥补财政亏空，在此后的二十年间，英国的免兵役税增加了两倍，其他税负也大幅增加，而约翰又开动脑筋，发明了不少新税种。这些征税计划并没有全部经过议会同意。 1215年，对约翰不满的贵族们趁其与法国交战再次失利，联合各方反对国王。当年5月17日，反对力量占领了伦敦。6月15日，在贵族们的迫使下，英王约翰签署了《大宪章》，确认了国王没有罔顾税收惯例任意征税的权力。《大宪章》与税收有关的条款表述为：“除了习惯性的封建贡金之外，如果没有经过王国的普遍同意，将不能征收免兵役税或贡金。”事实上，虽然《大宪章》的主要目的在于限制国王的征税权，但因其包含的限制权力精神，使得《大宪章》成为世界宪政史上的里程碑之一。 4 征税改革塑造现代德国 欧洲大陆上，在中世纪以及此后的一段时间，德国一直是个“后进生”。在政治上，德国以若干王国、公国的身份出现，每隔几公里就会出现一个新国君。在文化上，德国没有自己的统一语言，上层人士甚至认为德语是粗鄙的语言，以说德语为耻。直至19世纪统一之前，德国都是由许多君主国组成的，每个君主国都有自己的法律、货币和税收。分割的税收制度摧毁了商业，几乎所有的边界、桥梁乃至主要道路都有收费站，导致商人们走不了多远就要停下来，接受询问、检查和纳税。 德国的命运在邦国普鲁士几位强势统治者手中发生了改变，弗雷德里克大帝是其中最著名的一位。在其即位后，弗雷德里克迅速取消了过重的赋税，这些重税曾经引起不断的起义与反抗。他还耗费巨资兴建工程，以提高国民的生活水平。这些举措很快耗尽了国库，迫使他不得不重新开征此前由其本人宣布取消的税收。弗雷德里克陷入了一种恶性循环：他想努力提高穷人的生活水平，于是不得不提高财政收入以支撑开销，这带来了税负增加，又导致穷人的生活水平下降。 关于弗雷德里克和税收，还有一则有名的故事。在一次内阁会议上，弗雷德里克质问财政大臣，为什么他的臣民交纳了如此重税，国库依然空虚？财政大臣要了一块冰，他将冰放在离国王最远的大臣手中，请他们一个一个传递到国王手里。最后，弗雷德里克得到的，只是一只湿漉漉的手。不管这则故事是否来源于真实的历史，弗雷德里克确实对税收征管机构进行了改革，他用从法国雇佣的专业税务人员取代了原先军队中的征税官。到弗雷德里克去世时，他给后人留下了一个拥有可观的人口、财富、军事力量的普鲁士，足可与欧洲列强一争高下。 事实上，这种被称为“包税制”的征税方法并非创新之举。从东方到西方，包税制在人类历史上一再出现，褒贬不一。包税制最早出现于古希腊。在这种制度中，包税人通过投标或参与拍卖，取得征收某种税的权力。他们只需向国家支付定额租金，就可以占有所有税收，从而无需通过税务官僚机构取得收入。毫无疑问，包税制有利于国家获得稳定的财政收入，尤其是当国家缺乏征税能力时。而资本向包税人汇集，也由包税人集中投放到商业活动，从而促进了经济的发展。但是，包税制也成为豪强们欺上瞒下、横行乡里、欺压平民的合法工具。 在我国，包税制始于五代，盛于元朝。自宋时起，因征税难以顾及分散乡间的小集市，官府决定“课额少者，募豪民主之”。当时规定凡税收在千贯以下的小集市，一律实行“包税制”，也称“买扑”，即由官府测算出该集市年应收税总数，让当地大商人出钱承包，然后大商人再向商贩征收，以其收入作为补偿，收入盈亏由包税人自己负责。元朝之时，包税项目、范围、数额，都超过宋朝，甚至有人提议以白银百万两包天下盐税。包税泛滥终于成为害民之举，元朝覆灭后，包税制再也未成为主流。 延伸阅读 增值税的兴起 传统的税赋主要是直接税，即直接向个人或企业开征的税，包括对所得、劳动报酬和利润的征税；与此相对的概念是对商品和服务征收的，从而只是间接地以公众为征税对象的间接税。进入20世纪后，传统的销售税等间接税和所得税制度与快速增长的收益已经不相匹配。在一战后，德国首先发明了增值税的概念，即对商品在从生产到分配过程中的每一次流转行为的增值额征税。 增值税的计收以经济核算技术的增长为基础，是一种典型的现代税种。而与其同为间接税的销售税和关税，却可以追溯到罗马帝国时代。在涉及多个阶段的增值税推广开来以前，单阶段的销售税一直是主要税种，至今仍有不少国家采用销售税。在20世纪60年代末，只有不到十个国家采用增值税体系，而如今这个数字扩展到了超过130个。 在欧洲，增值税的快速发展与欧共体成员国之间的经济大整合密切相关。与曾经广泛适用的销售税相比，增值税可以避免贸易扭曲:全程分阶段征税显然比在最终销售行为处一次性征税更为“公平”。在南美，增值税被视为一种收益增长税，因此与日益外向型的经济政策相一致。 我国从2011年起将交通运输业、现代服务业、广播影视服务业等行业逐步纳入营改增范围，2016年5月1日起全面推开营改增试点，至此营业税退出历史舞台。据报道，截至2015年底，营改增累计实现减税6412亿元。 大千世界 避税天堂 离岸世界 从税收诞生之日起，避税这一概念也产生了。在很长一段时间里，避税主要集中在消费税和关税上，手段包括伪造账目、行贿及蓄意隐瞒等。此后在一些社会中，避税成为极为普遍的现象。据说，在美国使用测谎仪进行测试前，都会询问被调查者在税收问题上是否存在欺诈行为，而对这个问题的反应通常会很剧烈。这使得测谎仪的操作者能够以此为参照进行下一步的调查。但在欧洲的一些国家，这项询问并不存在，因为他们认为逃税并非犯罪。 随着税收制度的发展，避税手段也逐渐推陈出新。避税港，或者叫离岸世界，就是这一过程的顶峰之作。在罗马帝国晚期，部分纳税人迁居蛮族居住区逃避征税；而17世纪-18世纪，伊斯兰教国家是基督徒们的避税天堂；美国的崛起也与避税有关，欧洲人蜂拥而入主要是为了避税，而不是为了所谓的宗教和政治自由。直到20世纪，这种避税的需求催生了避税港的出现。 避税港不是一种认证标签，只要在一地财产是安全的、保密的且税负较低，就可能被人们称为避税港。时至今日，全球有超过20个避税港，其中最为著名的无疑是开曼群岛。开曼群岛是英国在西加勒比的一块飞地。在这个总人口仅数万的弹丸之地，全球50家大银行中的47家设有分行。截至2013年，在这里注册的银行和信托公司有278家、自属保险805家、对冲基金9231家、各类公司93693家。开曼群岛南教堂街上的一座5层大楼，为18000余家公司提供办公地址，其中包括可口可乐、百度、阿里巴巴、联想等知名公司。 20世纪20年代，开曼群岛还因为其荒凉被《国家地理》称为“被时代遗忘的土地”，当地蚊子成灾，据说牲畜经常因鼻孔塞满蚊子窒息而死。这样的命运在60年代开曼群岛成为避税港后开始发生改变。1978年，开曼群岛获得了一份英国皇家法令，规定其永远豁免开曼群岛的缴税义务。此后，开曼群岛无论对个人、公司还是信托业都不再征收任何直接税。而在另一个金融机构汇聚之国瑞士，仅就银行存款利息征收的所得税就高达35%。 与瑞士不同的是，大部分避税港的资金、有价证券实际上并不存在于避税港。避税港的银行会将资金转移到纽约、伦敦、巴黎等其他金融中心。避税港只是提供一种特殊的方式将货币带回母国。借助于避税港，关联企业之间可以为避税而安排商业交易，并通过公司内部定价将账面利润从高税负地区转移到低税负地区。这体现了关于避税的一句古老格言：“国内亏损，国外赚钱”。 五花八门 美国人纳的税都去哪儿了？ 2015年，美国政府总计支出了3.7万亿美元，其中3.2万亿美元来源于各类税费收入，而当年在世界GDP排行第四的德国，全年国民生产总值也不过3.3万亿美元。 这笔开支的约四分之一，即8800亿美元被用于社会保障。在强有力的财政支持下，美国4000万退休人员每月能够领到平均1342美元退休金。健康保险项目也是美国财政支出的重头戏，2015年美国共计为此支出9380亿美元。5500万65岁以上的老人、残疾人及7200万低收入人群均由此获益。同时，税收还支撑着美国的军事力量。2015年，美国为其国防事业付出了6020亿美元的代价，其中740亿美元用于包括阿富汗在内的海外军事项目。财政支出的剩余五分之一，则主要用于资助失业保险、偿付国债等。 在智库“美国预算和政策优先事项中心”的网站上，有一段话颇能代表美国主流阶层看待税收的观点：当批评者谴责“政府开支”时，不妨看看政府的公共服务起到了什么效果。这些服务有赖于税收的资助。当我们为税收的负担而担忧时，在心中对国民享受的公共服务做个收支权衡很重要。 |
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