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2014年，财政部新制定和新修订了9个企业会计准则，它们分别是： ·修订《企业会计准则——基本准则》 ·修订《企业会计准则第2号——长期股权投资》 ·修订《企业会计准则第9号——职工薪酬》 ·修订《企业会计准则第30号——财务报表列报》 ·修订《企业会计准则第33号——合并财务报表》 ·修订《企业会计准则第37号——金融工具列报》 ·制定《企业会计准则第39号——公允价值计量》 ·制定《企业会计准则第40号——合营安排》 ·制定《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》 其中《企业会计准则——基本准则》仅修订了第四十二条第五项，将公允价值定义修改为：“（五）公允价值。在公允价值计量下，资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。”并决定自发布之日起施行（2014年7月23日）。 其余新制定和新修订的8个具体会计准则，较之原准则及原规定，均发生了很大的变化。其中7个具体准则均自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。而《企业会计准则第37号——金融工具列报》因发布时间较晚，在2014年度及以后期间的财务报告中施行。 我国此次发布准则的国际背景是： 2008年国际金融危机之后，国际会计准则理事会（IASB）先后制定和修订了8项国际准则（于2011年5～6月间发布），根据《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，我国准则作相应的修改，提出持续趋同的安排。国内背景是：2006年《企业会计准则》实施以来出现的具体问题需要得到解决；另外，我国经济、金融的创新和监管的加强也对财务报告提出新的修订要求。 此次发布新准则的架构，分三个层次：一是准则正文；二是应用指南；三是起草说明。与原准则比较，新准则正文的章节条文篇幅加长、内容增加；应用指南也比原指南内容详实，对实务操作性进行了具体指导，并有案例的举例；起草说明则对制定背景、制定过程和重要内容的修改作了说明，使来龙去脉清晰。 如何学习、掌握和运用新会计准则，这是当前摆在会计师面前的一项重要任务。随着国际、国内经济形势的不断向前发展，会计的理念和实务也跟随经济发生了巨大变化，形势迫使我们必须抛弃旧的理念和做法，接受现代会计新的思维和挑战。我们不能再像过去那样，把学习准则的注意力集中放在账务处理和会计分录方面，目光应当前移，站位应当高端，思维应当更新。只有与时俱进，才能适应新时期会计发展的趋势，学好、用好、掌握好新会计准则。为此，笔者提出学习新准则的几点做法，供同行们参考： 1.理解定义 新发布的准则提出或修订了不少概念和定义，比如，对“公允价值”定义的修改，对“控制”定义的修改，都属于重大修改，应当重新学习和认识；又如，新准则提出了“合营安排”、“单独主体”、“在其他主体中的权益”、“市场参与者”、“有序交易”等很多新概念新定义，需要我们理解和领会，并掌握其特征；再如，新准则中“合营企业”的定义，与其他法律法规中“合营企业”的定义不同；《职工薪酬准则》中“职工”的概念，也有别于其他部门规章中“职工”的概念和范围，需要加以辨别并掌握。学习新准则，首先要理解定义并正确认定，才能对准则后续的会计处理和披露内容进行把握。 2.识别交易 对于新准则中提出的交易事项，应当下功夫进行识别，看透交易的本质，这是学习思维和学习方法的前移。不懂交易，就不知新准则在说些什么。现代会计已经不再是事后反映，不能把眼光老是盯在会计核算的账务处理和会计分录上面。事实上，新准则对于借贷分录的会计处理就讲得很少，而在《应用指南》中有很大的篇幅是讲解如何识别交易。 识别交易的性质非常重要，比如，在《合营安排准则》中，哪些属于“共同经营”？哪些属于“合营企业”？在《长期股权投资准则》中，“共同控制”、“合营企业”与“重大影响”、“联营企业”有什么不同？在《在其他主体中权益的披露准则》中，“结构化主体”是指什么？“投资性主体”又是指什么？它们是如何区分的？在学习识别交易的时候，需要通过实例来加深理解和操作运用，这在新准则的《应用指南》中都有具体的举例，要反复练习以至精通熟练。 新准则中有诸多的交易需要识别，识别交易是为了后续准确地划分类别，然后进行会计处理和信息披露。 3.准确分类 识别交易之后，就要准确的划分类别。比如，《长期股权投资准则》中的长期股权投资，是指对子公司、合营企业和联营企业的权益性投资，原准则中“不具有控制、共同控制或重大影响、且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资”（即“三无投资”）划归为《企业会计准则第22号——金融工具的确认和计量》进行规范。又如，“其他综合收益”，原准则放在“资本公积”的二级科目“其他资本公积”中核算，而新准则增设了“其他综合收益”会计科目统一核算。还如，职工薪酬的分类为：短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利；其中带薪缺勤又分为“累积带薪缺勤”和“非累积带薪缺勤”两种。再如，对于合营安排，由原准则的三分类（共同控制资产、共同控制经营、共同控制主体）修改为二分类（共同经营和合营企业）。 4.会计估计 在现代会计中，几乎所有的资产和负债都是在会计估计之后进行确认的。比如采用公允价值计量，就是一种对相关资产或负债的会计估计；对各项资产计提资产减值准备，也是对当前资产的会计估计。有人说货币资金不是估计出来的，其实不然，假如银行发生金融危机而面临破产，那么企业存入的银行存款也会相应发生减值。市场经济发展到现在，到处存在不确定性，会计估计广泛运用，这在8个新准则中都有具体的体现。 有了会计估计，就会产生：“估计的方法是否合理、准确？估计的金额是否最佳及无误导？估计的资产、负债是否充分披露？”等等问题。为此，我们要对会计估计有足够的认识。 5.要懂估值 以前我们总是认为，估值技术是注册资产评估师掌握的知识和必备的技能，与会计师无关。但随着《公允价值计量准则》的发布，会计师也应懂得和掌握估值技术，这是国际金融危机以后会计的公允价值计量对会计师提出的新要求。 以公允价值计量相关资产或负债，使用的估值技术主要包括市场法、收益法和成本法。在运用时应当优先使用相关可观察输入值，只有在可观察输入值无法取得或取得不切实可行的情况下，才可使用不可观察输入值。公允价值的层次分为：第一层次输入值，第二层次输入值，第三层次输入值。其中第一层次输入值是活跃市场上相同资产或负债未经调整的报价，应最优先使用；第二层次输入值是除第一层次输入值外相关资产或负债直接或间接可观察的输入值；第三层次输入值则是相关资产或负债的不可观察输入值，应当最后使用。在公允价值披露时，应当披露所使用的估值技术和输入值，以及在持续的公允价值计量中使用的重大不可观察输入值及其对当期损益或其他综合收益的影响；对于不同层次的公允价值，披露的详尽程度也不尽相同。 在会计实务中运用估值技术进行公允价值计量，情况复杂而且难度极大。我们首先要学好《公允价值计量准则》的理论和规范，还应在会计实务中不断积累经验和总结方法。 6.重在披露 当会计将经济业务分类核算、记录登账以后，最重要的工作就是编制财务报表，向报表使用者披露财务信息。现代会计要求表外业务或表外交易，应尽量放入表内或进行充分披露。 新准则的财务报表组成，包括“四表一注”，即：资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（或股东权益）变动表和财务报表附注。 《财务报表列报准则》的主要修订内容：一是增加了其他综合收益的列报（主要变动），二是整合完善有关规范性条款的变动（其他变动）。 比如，利润表增加了综合收益和其他综合收益的列报。 综合收益=净利润+其他综合收益 在其他综合收益中还要分别披露“以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益”和“以后会计期间可重分类进损益的其他综合收益”两部分。同时，新准则下的资产负债表和所有者权益变动表，都根据8个准则的新要求进行了不同内容和格式上的变动。 财务报表附注的披露内容变化较大，除了原来必须披露的项目： （1）企业基本情况； （2）财务报表的编制基础； （3）遵循准则的声明； （4）重要会计政策和重要会计估计的说明； （5）会计政策、会计估计变更和差错更正说明； （6）报表重要项目的说明。 之外，还增加两个项目的披露： （7）其他有助于理解和分析报表项目的重要事项； （8）资本管理的有关信息。 附注中具体披露内容的举例：比如，应当披露费用按照性质分类的补充资料；披露其他综合收益各项目的信息等等。又如，对于职工薪酬，要求在附注中用表格形式披露短期薪酬和离职后福利（包括设定提存计划与设定受益计划），还应对辞退福利和其他长期职工福利进行披露。再如，《在其他主体中权益的披露准则》规定，在子公司中权益的披露，不仅要求披露基本信息（子公司主要财务信息），还要求披露相关风险信息。对重要的非全资子公司的信息披露、对重大限制的披露，等等。还特别增加了对未纳入合并财务报表范围的结构化主体的披露要求。 财务信息真实、完整、充分、合理的披露，是会计工作的重要内容，会计师在学习、运用新准则时应高度重视。 面对新准则的崭新知识和新颖内容，会计师深感自己的知识储备和专业技能不够用，经济模式和经济业务的不断变化倒逼会计师必须提升自我。目前会计人员的素质和水平，远远跟不上经济发展的速度，我们亟待吸收新的知识并拓展新的领域。因此在学习新准则的同时，建议在以下方面作知识的补充和能力的磨练： 1. 树立风险管理意识 2008年的国际金融危机之后，整个社会都在加强风险管理，会计师也不能例外。它向人们提出一个问题：若干年后金融危机还会卷土重来吗？我们应当树立风险管理意识。 学习企业风险管理的目标、原则、内容，以及管理模式、管理方法和管理流程，参与企业风险管理的实务，加强对风险的内部控制，识别、评估和应对企业的各项风险，这对做好会计工作、避免财务风险大有帮助。 新形势下的会计就是“风险导向会计”，在接受金融危机教训的基础上，站在高起点上制定会计准则，在实施新准则中充分关注财务报表的重大风险，高度重视财务信息的披露。 2. 补充学习金融知识 进入21世纪以后，金融创新的速度非常快，金融产品层出不穷，比如出现了优先股、永续债、短期融资券以及余额宝、各种理财产品、信托产品、债券计划、金融衍生工具，等等。而会计师对于金融知识是非常匮乏的，需要及时、认真补上这一课。比如《公允价值计量准则》中，有很大一部分都是针对金融资产或金融负债的公允价值计量的规定。假如我们不懂得金融知识，就很难理解这个准则的章节和条款。会计师要识别交易事项，而交易往往是和金融结合在一起的。 2008年金融危机发生的具体原因，就是金融创新的过度与监管的不力，这给全世界的会计师敲响了警钟。我们不能“好了伤疤忘了疼”，会计师更应站得高、看得远、有远见，早作准备。 3.加强会计职业判断 新准则的理念是“原则导向”，不是计划经济下会计制度的“规则导向”。规则导向规定一笔经济业务应当借什么贷什么，只要按照制度进行会计处理就行了。而原则导向则告诉我们原理、定义或原则规定，不会把每项经济业务的会计处理都交代得一清二楚，对具体交易或事项进行会计处理时需要会计师的职业判断。因此新准则不再拘泥于具体的会计处理，而是用大量的篇幅讲定义概念，讲识别交易，讲准确分类，讲信息披露。这种原则导向的理念，在新准则中体现得非常明确。 职业判断是会计职业的精髓，职业判断能力是会计师的核心能力。我们在学习和运用新准则的过程中，应不断培养职业判断意识，提高职业判断能力，树立职业判断权威，这也是今后会计工作发展的重要方面。 |
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