【答疑集锦37】增值税会计处理办法，千呼万唤始出来（上）

2016-12-30 天扬财税网校

12月28日微课答疑

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小规模纳税人出售使用过的固定资产，放弃减按2%征收是否可以代开增值税专用发票？

根据国税函[2009]90号《关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知》， 第一条第二点：小规模纳税人销售自己使用过的固定资产应开具普通发票不得由税务机关代开增值税专用发票。 

根据《国家税务总局关于营业税改正增值税试点期间有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2015年第90号）第二条规定：“二、纳税人销售自己使用过的固定资政策的，可以放弃减税，按照3%征收率缴纳增值税，并可以开具增值税专用发票。

根据国税发[2006]156号：国家税务总局关于修订《增值税专用发票使用规定》的通知》的第十条第三款规定“增值税小规模纳税人（以下简称小规模纳税人）需要开具专用发票的，可向主管税务机关申请代开。

根据上述规定，小规模纳税人销售使用过的固定资产如果放弃减税，可以向税务机关申请代开增值税专用发票。

2

预付账款时都需要确认进项税额吗？

预付账款是否同时确认进项税额需要区分预付账款的性质。如为预付购货款，由于该笔预付对销售方来说并未形成纳税义务，因此购货方也不需要确认进项税额，但是如果在预付货款的同时取得了销售方开具的增值税专用发票，则需要在预付账款的同时，确认进项税额。如为预付工程款，由于建筑服务在取得预售款的当天即产生了纳税义务，因此作为购买方来说无论是否取得增值税专用发票，都应将相应的增值税予以确认。如已取得增值税专用发票，直接确认进项税额或待认证进项税额，同时贷记应付账款；如未取得增值税专用发票，则将相应税额计入过渡性资产科目待结算进项税额科目，同时贷记应付账款。

3

增值税有关的各项二级、三级科目余额怎么结转？

增值税有关的二级科目余额不需要结转。应交税费下各级科目余额在填列报表时应进行分析填列，对于过渡性质的二级科目如待认证进项税额、待抵扣进项税额、代转销项税额以及三级科目待转简易计税应根据余额的借贷方性质，以及回收期长短，分别填列在其他流动资产、其他非流动资产和其他流动负债、其他非流动负债中。预交增值税、应交增值税如为借方余额填列在其他流动资产或负债、应交增值税如为贷方余额则填列在应交税费项目下。

对于应交增值税下各三级科目除了发生退回等情况，一般只有借方发生额或贷方发生额，对于这些三级科目的余额由于不影响报表列示，在《增值税会计处理规定》及会计准则、制度中都没有明确规定对于累计余额的处理。从我了解的原增值税纳税人的会计处理方式看，也都有所不同。有的是一直挂账，也有的是在每年年底将相应的科目对冲。对于此种情况各企业可以结合本单位实际情况进行统一规定。建议在项目完工时予以对冲，类似于对工程结算和工程施工两个科目的处理。

4

扣除劳务队伍材料可否做成罚款，如果做成罚款涉税吗？

扣除劳务队伍材料主要有两种情况，一是劳务分包工程款中包含部分材料，总包方代为采购，劳务分包单位按照全额开具发票，总包方在给分包单位进行结算时，从应付工程款中予以扣除；二是清包工，即工程款中不含材料，材料由总包方采购，分包方领用，总包方对于超限额部分予以扣除。

对于第一种情况，如果工程款中的材料由总包方代为采购，且材料发票开给总包部，则总包方向分包方发出材料时扣减应付分包工程款，同时应做视同销售，确认销项税额；第二种情况工程款不含材料，当领用材料超出限额时，对于超出部分总包方从工程款中扣除，同时对于超限额部分应作视同销售处理。

对于第一种情况，如果把扣回的材料款作为罚款，则总包方所购买的材料无法处理，因为实物不存在了，也不能直接列成本，挂账则导致账实不符。第二种情况对于超耗部分如果作为罚款，当超耗率较低时，风险较小，但是也应注意合同的签订，罚款应有依据且属于合理范围；当超耗率高时，按照罚款处理，风险较大。主要是超耗部分税前不得扣除，罚款金额不合理将重新被定义。如果是在合同中约定的对于分包方安全质量等管理方面给予的罚款，不属于增值税应税范围，不交纳增值税。

5

是不是房产税、印花税、车船税土地使用税不在管理费用科目核算了，而在税金及附加科目核算呢？

根据财会（2016）22号文件第二部分会计处理中第二款销售等业务的会计处理规定：全面试行营业税改征增值税后，“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”科目，该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船使用税、印花税等相关税费；利润表中的“营业税金及附加”项目调整为“税金及附加”项目。

根据上述规定，原营业税金及附加不仅是科目名称发生了改变，其核算内容也包含的更广了，除了企业所得税以外的企业承担的税费将统一在税金及附加中核算。22号文中列举了大部分的税费种类，同时还有个“等”字。需要注意的是土地增值税也在“税金及附加”科目中核算。

6

项目部必须将增值税相关的科目余额全部结转至机构本部吗？

由于建筑服务企业执行的建筑服务所在地预交，机构所在地申报纳税，因此会形成业务发生机构本部统一申报但是核算却分散在各项目部。因此为了能让机关全面掌握本期应交增值税情况，可以采用两种方式，一是台帐管理，由项目部将相关信息以台账方式报送机关本部，机关本部进行汇总统计，从而进行申报纳税；二是项目部将与本期纳税申报有关的科目结转至机关本部，机关本部账面即反映的是全部信息，与申报表一致。考虑台帐的准确性问题，建议按照转账处理。需要注意的是过渡性科目如待认证进项税额、待转销项税额、待抵扣进项税额等不用结转。

7

只有中央财政补助才免增值税吗？

根据《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第3号）按照现行增值税政策，纳税人取得的中央财政补贴，不属于增值税应税收入，不征收增值税。本公告自2013年2月1日起施行。此前已发生未处理的，按本公告规定执行。

这个文件是基于国家促进可再生能源的开发利用，支持新能源及高效节能灯产品的推广使用而出台了多项财政补贴出台的。由于纳税人取得的财政补贴是来源于中央财政，不属于增值税应税收入，因此明确不征收增值税。

对于地方性财政补贴是否征收增值税没有明确的政策规定，也是源于地方性财政补贴有不同的类型，是否征税关键要看此种补贴的性质，如果和增值税应税货物或劳务没有直接关系，比如，技术改造而获得的财政补贴，则不属于增值税应税范围；如果是和增值税应税货物或劳务直接相关的，比如交通公司提供低价服务而获得的弥补损失的财政补贴。建议和当地税务机关进行沟通确认。

8

已取得业主拨付工程款，但当期未全部收到分包发票，如果业主同意，项目部仅按照分包发票金额进行预交并开具发票，剩余金额待收齐分包发票后再行预交有什么风险吗？

国家税务总局（2016）17号公告第十一条 纳税人跨县（市、区）提供建筑服务预缴税款时间，按照财税〔2016〕36号文件规定的纳税义务发生时间和纳税期限执行。

第十二条：纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，未按照本办法缴纳税款的，由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

根据上述规定，当月取得的收入应在当月申报期内完成预交。与是否开具发票无关。如果因为未足额取得分包发票而未按期预交，属于未按照规定期限缴纳税款，按照《税收征收管理法》第三十二条、第六十八条的规定，税务机关除了责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收指纳税款万分之五的滞纳金，如逾期仍未交纳，税务机关除按规定采取强制执行措施追缴少缴税款外，可以处少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

9

预付账款时如果未收到增值税专用发票，是否可以不确认进项税额？

预付账款时如果没有取得增值税专用发票，是否确认进项税额需要区分以下几种情况：一是预付的是货物、劳务等，销售方取得预收款项不产生纳税义务的，则购买方不确认进项税额；二是预付的是分包工程款等，销售方在收到预收账款即产生纳税义务的，作为一般计税项目，无论是否收到增值税专用发票，均应确认相应的进项税额，暂计入其他流动资产或非流动资产；作为简易计税项目，如收到普通发票，则应将可以抵扣的税款直接计入“简易计税“科目，如没有收到发票，也应计入到其他流动资产或非流动资产。这样才能完整反映企业增值税相关信息，也才能与销售方债权债务核对一致。

10

作为建筑企业来说，在收到预付款或支付预付款时，都需要对相应的增值税进行单独的核算，这样做是否会虚增企业的资产负债？根据22号收入确认时点早于增值税纳税义务发生时点时，还需按照差额确认待转销项税额，这个确认是否对企业的资产负债也会产生影响？

作为建筑企业在收到预付工程款或支付预付工程款时，应同时确认相应的销项税额或进项税额，如收到预付工程款时，按照相应的税率或者征收率，借记应收账款，贷记应缴税费-应交增值税（销项税额）或简易计税科目。在编制报表时，该笔过渡性质的应收账款应与其对应的预收账款进行对冲，因此不会影响企业的资产负债；对于预付账款也是一样，编制报表时，预付账款应与相应的应付账款对冲；

  对于22号文中所明确的税会差异确认的待转销项税额问题，如果对文中的收入按照建造合同收入来理解，则在期末，当确认的建造合同收入大于增值税应税收入时，需按照差额确认待转销项税额，同时确认一项其他流动资产，对企业来说同增资产负债，提升资产负债率。不过这一点大家应该可以放心了，在今天下午正是得到了各方的确认，对建筑企业来说，此处的收入即是指工程结算，确认工程结算时点与纳税义务发生时间产生的差异计入“待转销项税额”，该项“待转销项税额”的确认对企业的资产负债没有影响。