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【原告观点】 从法律条文的相关规定可以明确看出，纳税人未按规定期限办理纳税申报，由税务机关责令限期改正，逾期不申报的才加以处理，体现了税务部门在税务征收、稽查过程理应体现过程监控的作用。然而，税务机关却无视这一点，丝毫没有尽到税收征管过程中的监控作用，没有进行必要的催收提示，放任未缴税款一拖再拖直到形成今天的局面。
【税局观点】 纳税申报是纳税人的法定义务，与税务机关是否进行宣传教育、提示、催缴无关。上诉人作为拥有注册资本壹仟万元的企业法人，应当知悉纳税申报是最基本的税收常识。长期未主动进行纳税申报，也未缴纳税款，责任在其自身，税务机关未违反任何法律的规定。
【裁判观点】 纳税申报是纳税人的法定义务。虽然《税收征收管理法》第七条规定税务机关有宣传税法的义务，但我国法律、法规也没有关于税务机关没有进行税法宣传，就少缴或者免缴税款的规定。秋林公司以其未及时申报、缴纳税款是由于第三稽查局没有进行税法宣传，没有尽到相应的通知和催缴义务，长期行政不作为所致，认为第三稽查局负有一定责任，属认识上的错误。在税收征收管理中，税务机关所谓的责任，根据《税收征收管理法实施细则》第八十条的规定，是指税务机关适用税收法律、行政法规不当或者执法行为违法，即因税务机关依据错误的征收行为和违反法律的错误执法行为等行政行为。在本案中，秋林公司长期未主动进行城镇土地使用税纳税申报，也未缴纳税款，责任在于秋林公司，第三稽查局的行为并没有违反该条法律规定。 附： 海南省第二中级人民法院 行政 判 决 书 （2015）海南二中行终字第58号 上诉人（原审原告）海南秋林实业房产开发有限公司，住所地海南省屯昌县中建农场天堂水库边。 法定代表人杜金林，该公司董事长。 委托代理人林刚，重庆圣世律师事务所律师。 委托代理人刘阿蒙，重庆圣世律师事务所律师。 被上诉人（原审被告）海南省地方税务局第三稽查局，住所地海南省儋州市那大镇中兴大道儋州市地方税务局四楼。 法定代表人段文军，局长。 委托代理人严波，海南中邦律师事务所律师。 委托代理人徐朝建，海南中邦律师事务所实习律师。 上诉人海南秋林实业房产开发有限公司（以下简称秋林公司）因其诉被上诉人海南省地方税务局第三稽查局（以下简称第三稽查局）税务行政处理一案，不服儋州市人民法院（2015）儋行初字第23号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，公开开庭审理了本案。上诉人秋林公司的委托代理人林刚、刘阿蒙，被上诉人第三稽查局的委托代理人严波到庭参加诉讼。本案现已审理终结。 原审法院查明，秋林公司的原企业名称为海南秋林实业房产开发公司，成立于1989年1月9日，经工商部门核准，2011年1月12日企业名称变更为海南秋林实业房产开发有限公司。1993年，秋林公司与海南省国营中建农场签订《土地使用权有偿转让合同》，取得了涉案土地使用权。2001年12月5日，秋林公司取得了由屯昌县人民政府颁发的屯国用（2001）字第12-00077号和屯国用（2001）字第12-00078号《国有土地使用证》，土地面积596亩（397，329.36平方米），土地用途为旅游用地。由于土地出让与规划脱节的原因，涉案土地一直未开发建设，只种植林木。秋林公司于2011年4月27日取得了涉案土地《建设用地规划许可证》，同年11月10日取得了涉案土地《建设工程规划许可证》。在此之前，秋林公司未按规定申报缴纳城镇土地使用税。2012年5月20日，秋林公司与红阳建设集团有限公司签订《建设工程施工合同》，工程名称：海南屯昌金源湖休闲度假养生中心（一）期工程，工程地点：海南屯昌中建农场27队境内天堂水库旁，合同金额：22，899，600.98元，秋林公司未按规定申报缴纳印花税。2013年5月24日，第三稽查局向秋林公司发出《税务检查通知书》，决定对秋林公司2010年1月1日至2012年12月31日期间涉税情况进行检查，如遇重大涉税问题，将追溯到以往年度。同年6月6日，第三稽查局向秋林公司发出《税务事项通知书》，要求秋林公司于2013年6月14日前提供2010年至2012年账簿、记账凭证及原始凭证、屯昌县地税局出具的土地使用税不征税通知书等资料，秋林公司只提供了部分有关资料，没有提供账簿及凭证、屯昌县地方税务局出具的土地使用税不征税通知书。2013年12月25日，海南省屯昌县地方税务局第一税务分局向第三稽查局出具《关于海南秋林实业房产开发有限公司土地使用税申报纳税情况说明的函》称，秋林公司在2013年7月以前一直未向该局申报缴纳土地使用税，也未提供减免税备案，2013年7月25日自查缴交了2012年下半年的土地使用税。第三稽查局经调查、核实，于2014年6月26日作出琼地税三稽处（2014）14号《税务处理决定书》（以下简称14号《税务处理决定书》，秋林公司不服，申请行政复议。2015年1月14日，海南省地方税务局作出琼地税复决字（2014）23号《行政复议决定书》，决定维持14号《税务处理决定书》，秋林公司仍不服，于2015年1月27日提起本案诉讼。在庭审中，秋林公司表示，对第三稽查局征收印花税没有异议。 原审法院认为，本案争议的焦点问题是：一、纳税人没有纳税申报、缴纳税款与税务机关没有进行宣传教育、提示、催交，是否有关联，是否因此影响纳税人的纳税义务。二、14号《税务处理决定书》在适用法律上是否正确，对秋林公司未缴纳税款的行为是否应加收滞纳金。关于第一个问题。纳税申报是纳税人的法定义务，并不因税务机关的不及时宣传教育、提示、催交而少缴或者免缴税款。《税收征收管理法》第二十五条第一款规定：“纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。”第三十一条规定：“纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。”《城镇土地使用税暂行条例》第八条规定：“土地使用税按年计算、分期缴纳。缴纳期限由省、自治区、直辖市人民政府确定。”及第九条第二项规定：“新征收的土地，依照下列规定缴纳土地使用税：征收的非耕地，自批准征收次月起缴纳土地使用税。”《海南省实施〈中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例〉办法》第二条规定：“在本省行政区域内的城市、县城、建制镇、工矿区、开发区、旅游度假区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税（以下简称土地使用税）的纳税人，应当依法缴纳土地使用税”及第八条规定：“土地使用税按年计算，分季缴纳。季度终了后10日内申报缴纳。”第十条规定“纳税人应当在土地管理部门批准使用土地后30日内，将实际占用土地的权属、面积、位置、使用情况等据实向土地所在地的地方税务部门办理申报登记。土地使用权转移的，受让人应当在合同签订之日起30日内，持有关资料到土地所在地的地方税务部门办理变更登记。”可见，纳税申报，报送有关资料，缴纳税款是纳税人的法定义务。对于纳税人未缴或者少缴的税款，因属国家的既得利益，依法应收归国库。虽然《税收征收管理法》第七条规定税务机关有宣传税法的义务，但我国法律、法规也没有关于税务机关没有进行税法宣传，就少缴或者免缴税款的规定。在本案中，秋林公司作为拥有注册资本壹仟万元的企业法人，应当知悉纳税申报是最基本的税收常识，秋林公司于1993年与海南省国营中建农场签订《土地使用权有偿转让合同》取得涉案土地使用权，于2001年12月5日取得人民政府颁发的土地权属证书后，应当根据上述法律、法规、规章规定的期限及时办理城镇土地使用税的纳税申报，缴纳城镇土地使用税，而不是等待第三稽查局向其追缴。但秋林公司一直未进行纳税申报，缴纳城镇土地使用税，违反了上述规定，依法应予补交。秋林公司以其未及时申报、缴纳税款是由于第三稽查局没有进行税法宣传，没有尽到相应的通知和催缴义务，长期行政不作为所致，认为第三稽查局负有一定责任，属认识上的错误。在税收征收管理中，税务机关所谓的责任，根据《税收征收管理法实施细则》第八十条的规定，是指税务机关适用税收法律、行政法规不当或者执法行为违法，即因税务机关依据错误的征收行为和违反法律的错误执法行为等行政行为。在本案中，秋林公司长期未主动进行城镇土地使用税纳税申报，也未缴纳税款，责任在于秋林公司，第三稽查局的行为并没有违反该条法律规定。秋林公司上述辩解，缺乏法律依据，理由不能成立。关于第二个问题。其一是适用《税收征收管理法》第五十二条第二款规定还是适用第一款规定。《税收征收管理法》第五十二条第二款规定：“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。”根据《税收征收管理法实施细则》第八十二条的规定，所谓特殊情况，是指纳税人、扣缴义务人因计算错误等失误，未缴或者少缴、未扣或者少扣、未收或者少收税款累计数额在10万元以上的。对于纳税人不进行纳税申报造成不缴或者少缴应纳税款，如何适用法律的问题，2009年6月15日，国家税务总局针对新疆维吾尔自治区地方税务局请示的该类问题作出《关于未申报税款追缴期限问题的批复》予以明确规定：“税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或者少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税，其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神，一般为三年，特殊情况可以延长至五年。”在本案中，秋林公司未进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款已超过10万元，属于特殊情况的情形，依法应适用《税收征收管理法》第五十二条第二款关于五年的追征期限。秋林公司主张适用《税收征收管理法》第五十二条第一款“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金”，与本案查明的事实不符，理由不当，不予支持。其二是适用《税收征收管理法》第六十四条第二款规定还是适用第六十二条规定。根据本案查明的事实，第三稽查局是针对秋林公司未进行城镇土地使用税的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的行为作出处理，依法应适用《税收征收管理法》第六十四条第二款“纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。”的规定。该法第六十二条规定的是，纳税人未按照规定的期限办理纳税申报，报送纳税资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。在本案中，秋林公司的行为，不仅未按照规定的期限办理纳税申报，报送纳税资料，还存在不缴或者少缴应纳税款的违法行为，因此，该法第六十二条并不适用于本案，秋林公司主张适用该法第六十二条来处理本案，理由不能成立，依法不予采纳。其三是关于本案是否适用57号《通知》（2009年4月17日由海南省地方税务局颁发，于2011年1月1日废止）规定的问题。57号《通知》第二条规定：“对因政府规划等原因，造成纳税人有证却无法使用土地，并且纳税人已经履行了应有责任的情况，纳税人能够提供县级以上（含本级）人民政府或者国土、规划等部门文件证明的，经直属地方税务局审核，不征收土地使用税。”适用57号《通知》第二条规定不征收城镇土地使用税，除了符合因政府规划的原因，造成纳税人有证却无法使用土地外，还须经纳税人申请减免并经税务机关审批，《税收征收管理法》第三十三条、国家税务总局国税发（2005）129号《税收减免管理办法》第五条都规定了纳税人可以依照法律、行政法规的规定申请减税、免税，但减税、免税的申请须经依照法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关审批或者备案。对于报批类减免税，未按规定申请或申请但未经有权税务机关审批确认的，纳税人不得享受减免税；对于备案类减免税，未按规定备案的，一律不得减免税。在本案中，出于土地出让与规划脱节的原因，涉案土地一直未开发建设，屯昌县住房和城乡建设局、屯昌县林业局也出具了有关证明，但本案没有证据证明秋林公司已向所在地的屯昌县地方税务局提交申请，也没有证据证明已经屯昌县地方税务局审核，或者屯昌县地方税务局出具不征税或者减免税等有关文书、证明。因此，秋林公司认为其无法开发利用土地，主张适用57号《通知》第二条规定不征收城镇土地使用税，没有法律依据，依法不予支持。综上，第三稽查局作出的14号《税务处理决定书》认定事实清楚，适用法律正确，程序合法，秋林公司请求撤销14号《税务处理决定书》，缺乏法律依据，理由不当，不予支持。依照《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第五十六条第（四）项之规定，判决如下：驳回秋林公司的诉讼请求。案件受理费50元，由秋林公司负担。 上诉人秋林公司上诉称：一、原审法院对本案的事实认定存在偏差，对被上诉人以及原税务机关的未依法履行法定职责的情况视而不见。从法律条文的相关规定可以明确看出，纳税人未按规定期限办理纳税申报，由税务机关责令限期改正，逾期不申报的才加以处理，体现了税务部门在税务征收、稽查过程理应体现过程监控的作用。然而，被上诉人却无视这一点，丝毫没有尽到税收征管过程中的监控作用，没有进行必要的催收提示，放任上诉人的未缴税款一拖再拖直到形成今天的局面。根据国家对于国土机关就土地变更要向税务机关报备的相关要求，上诉人也有理由相信当时国土部门已经将该土地的权属、面积等基本情况提供给屯昌县税务部门，由此也就可以证明上诉人对该片土地不存在瞒报以及被上诉人已经知道该片土地的存在并应该征收土地使用税，然而就是在这种知悉的情况下却一直没有进行依法催收和责令整改的义务，完全没有尽到自己在税务征收过程中应有的监控责任，更是在原告没有缴纳税款时消极执法、放任不管，其所作所为无疑是没有依法履行法定职责的行政不作为行为。上诉人在未进行纳税申报、缴纳税款的同时，也同样错过当时适用但现在已经被废止的税收减免、优惠政策，更可见上诉人没有进行纳税申报的主观恶性极小，而且也没有试图偷税漏税的目的，倘若在自己对土地使用税不甚了解、优惠政策不明朗的情况下，税务机关进行过任何催缴、提醒的话，都不会造成如今的局面。二、原审法院在追缴年限和是否加收滞纳金上适用法律错误。原审法院认同了被上诉人的税务处理决定，依据的是《税收征收管理法》第五十二条第二款，将未及时申报、纳税的责任完全归结于上诉人。上诉人自认未及时进行土地使用税的纳税申报，缴纳税款的主要责任在自身，但是包括被上诉人在内的税务征收、稽查机关因没有尽到过程监控责任而存在的不作为乃至“钓鱼执法”的行为，同样也要负有不可推脱的责任。在法律适用中应综合考虑《税收征收管理法》第五十二条第一款、第二款的具体情形，在追收期限和是否加收滞纳金上应在上诉人、被上诉人的过错基础上寻求一个平衡点，才符合税款征收的公平、公正原则。原审法院无视这一点，没有考虑到被上诉人的过错和不作为行为就径行适用《税收征收管理法》第五十二条第二款，将未及时申报、纳税的责任完全归因于上诉人，追收五年税款并加收滞纳金，属于事实认定偏颇、法律适用错误，被诉行政行为理应撤销。上诉人认为，原审判决事实认定不清，法律适用错误，故上诉人请求依法撤销儋州市人民法院作出的（2015）儋行初字第23号行政判决；撤销被上诉人作出的14号《税务处理决定书》。 被上诉人第三稽查局辩称：一、纳税申报是纳税人的法定义务，与税务机关是否进行宣传教育、提示、催缴无关。上诉人作为拥有注册资本壹仟万元的企业法人，应当知悉纳税申报是最基本的税收常识，上诉人于1993年与海南国营中建农场签订《土地使用权有偿转让合同》后取得涉案土地使用权，于2001年12月5日取得人民政府颁发的土地权属证书后，应当根据相关法律、法规、规章规定的期限及时办理城镇土地使用税的纳税申报，缴纳城镇土地使用税，而不是等待被上诉人向其追缴。但在本案的调查过程中发现，上诉人一直未进行纳税申报、缴纳城镇土地使用税，依法应予以补交。上诉人认为其未及时申报、缴纳税款是因为被上诉人没有履行提示或催缴的义务、长期行政不作为所致，认为被上诉人负有一定的责任，这是上诉人自己将应履行的纳税义务和责任推卸到税收机关身上的狡辩。在本案中，上诉人长期未主动进行城镇土地使用税纳税申报，也未缴纳税款，责任在于上诉人，被上诉人的行为未违反任何法律的规定。一审法院在查明上述事实的基础上，依法进行认定，并无不妥。二、被上诉人对上诉人作出14号《税务处理决定书》适用法律正确。对涉案土地的城镇土地使用税追缴的期限应为五年并应加收滞纳金。本案上诉人未进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款已超过10万元，系属于特殊情况的情形，故应适用五年的追征期限并应加收滞纳金。上诉人认为本案适用《税收征收管理法》五十二条第一款明显存在认识错误。综上，原审法院认定的事实清楚，适用法律正确。上诉人的请求无事实和法律依据，请求二审法院依法驳回其上诉，维持原审判决。 原审证据材料已随案移送本院，并在二审庭审中进行了质证，本院对证据材料的认证意见与原审认证意见基本一致。 原审判决认定的事实与本院查明的事实基本一致，本院予以确认。 本院认为，依法纳税和纳税申报均是纳税人的法定义务。秋林公司作为拥有注册资本壹仟万元的大型企业法人，应当知悉纳税申报是法定义务，并根据上述法律、法规、规章规定的期限及时办理城镇土地使用税、印花税的纳税申报，依法缴纳城镇土地使用税、印花税。秋林公司上诉称其未及时申报、缴纳税款是由于被上诉人及相关税务部门的长期行政不作为即被上诉人及相关税务部门没有进行税法宣传教育、没有尽到相应的通知和催缴义务所致，并认为第三稽查局负有一定责任，属法律和事实认识错误。秋林公司在被上诉人依法作出被诉行政行为之前长期未申报、缴纳城镇土地使用税、印花税，且其未向相关税务部门申请办理减免税手续，违反了相关的税收法律规定，上诉人还应依法缴纳上述税收的滞纳金，故被上诉人作出被诉行政行为的处理结果并无不当。上诉人的上诉理由不能成立，本院不予支持。一审判决认定事实基本清楚，适用法律正确，判决结果并无不当，依法应予维持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第一项的规定，判决如下： 驳回上诉，维持原判。 二审案件受理费50元，由上诉人海南秋林实业房产开发有限公司负担。 本判决为终审判决。 审判长 曹荣刚 审判员 张德雄 审判员 李雪刚
二〇一五年九月二十八日 书记员 李 治 |
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