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实例解析：2014年1月1日，甲公司以其拥有的土地使用权对乙公司（现存企业）进行投资，并对其实施了有效控制，同日办理了资产、股权的登记过户手续。该土地使用权的账面原值为100万元，投资时已计提的累计摊销为20万元，账面价值与计税基础相同，公允价值为130万元。2016年11月，甲公司将该股权转让，取得价款200万元。甲公司作为出资的土地使用权占其全部资产的比例超过50％，乙公司按10年对土地使用权进行摊销（符合税法规定）。 为简化计算，假设甲公司未计提与上述业务有关的资产减值准备，采用成本法核算长期股权投资，股权投资及转让过程中未发生相关税费，不涉及初始投资成本的调整，甲公司每年实现的利润均为100万元，无其他纳税调整项目。（以下会计处理单位为万元）· 处理方式一：采取一次性确认非货币性资产转让所得 甲公司2014年以土地使用权换取乙公司的股权，应当确认土地使用权转让所得，同时以公允价值和应支付的相关税费作为换入般权的成本。 借：长期殷权投资一一乙公司130 累计摊销 20 贷：无形资产一一土地使用权100 营业外收入一一非货币性资产交换利得50 税务上甲公司应确认土地使用权转所得=130一（100一20）=50万元，会计与税务处理一致，不需要进行纳税调整，不需要填报纳税调整系列申报表。 2.公司取得甲公司投入的土地使用权。 借：无形资产一一一土地使用权130 贷：实收资本 130 2014年，摊销无形资产。 借：管理费用13 贷：累计摊销13 乙公司取得投入土地使用权的账面价值和计税基础都是130万元，会计与税法的处理一致。 处理方式二：按照财税〔2014〕116号文件规定采取5年内分期确认所得 1，甲公司的财税处理。 (1)2014年，甲公司以土地使用权换取乙公司的股权。 借：长期股权投资一一一乙公司 130 累计摊销 20 贷：无形资产一一土地使用权 100 营业外收入一一非货币性资产交换利得 50 税务上，甲公司应确认土地使用权转让所得：130一（100一20）一50（万元）。本例中，甲公司选择在5年期限内分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，则2014年应确，认资产转让所得10万元，应调减应纳税所得额=50一10=40（万元），应交企业所得税=（100一40）×25=15（万元）。 借：所得税费用一一一当期所得税费用15 贷：应交税费一一应交所得税15 2014年12月31日，根据财税〔2014〕116号文件的规定，甲公司应以土地使用权的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。此时，长期股权投资的计税基础：100一20+10=90（万元），而其账面价值为130万元，两者之间的差额40万元会增加未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债=40×25％=10（万元）。 借：所得税费用一一一递延所得税费用10 贷：递延所得税负债 10 （2）2015年，税务上确认当期土地使用权转让所得10万元，应进行纳税调增，应交企业所得税：（100+10）×25％=27·5（万元）。 借：所得税费用一一当期所得税费用27．5 贷：应交税费一一一应交所得税 27.5 2015年12月31日，长期股权投资的计税基础=90+10=100（万元），其账面价值为130万元，两者之间的差额属于累计应确认的应纳税暂时性差异，应保留递延所得税负债=30×25％=7·5（万元），该科目期初余额为10万元，应转回递延所得税负债=10一7.5=2．5（万元）。 借：递延所得税负债2.5 贷：所得税费用一一一递延所得税费用2.5 （3）2016年 11月，甲公司将该股权转让。 借：银行存款200 贷：长期股权投资一一一乙公司130 投资收益70 根据财税〔2014]116号文件的规定，企业在对外投资5年内转让股权或投资收回的，应停止执行递廷纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；同时企业在计算权转让所得时，可将股权的计税基础一次调整到位。据此，2016年甲公司应将递廷的土地使用权转让所得30万元予以确认，调增应纳税所得额。另外，将股权的计税基调整为取得时的公允价值130万元；此时，会计与税法对股权转让所得的处理一致。2016年应交企业所得税=（100十30）×25％=32·5（万元）。 借：所得税费用一一一当期所得税费用 32.5 货：应交税费一一应交所得税 32.5 2016年12月31日，长期股权投资的计税基础和账面价值均为0，递延所得税负债科目期初余额应全部予以转回。 借：递延所得税负债 7.5 贷：所得税费用一一递延所得税费用7.5 （4）年度纳税申报表的填报。（见表2一1、表2一2和表2一3） 表2 非货币性资产投资递延纳税调整明细表 所属年度：2014年度 单位：万元 |
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