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【高频考点】以资产清偿债务的会计处理 1.债务人的会计处理 借：应付账款等 贷：银行存款 营业外收入——债务重组利得(差额) 2.债权人的会计处理 借：银行存款 坏账准备 营业外支出(借方差额) 贷：应收账款等 资产减值损失(贷方差额) 【提示】贷方差额冲减资产减值损失的原因是前期多提了坏账准备。 【高频考点】债务转为资本的会计处理 借：应付账款 贷：股本(实收资本) 资本公积——股本溢价(资本溢价) 营业外收入——债务重组利得 【提示】“股本(实收资本)”与“资本公积——股本溢价(资本溢价)”之和反映股权的公允价值总额。 (二)债权人的会计处理 借：可供出售金融资产等(公允价值) 坏账准备 营业外支出——债务重组损失(借方差额) 贷：应收账款等 资产减值损失(贷方差额) 【高频考点】附或有条件的债务重组的会计处理 (一)债务人的会计处理 借：应付账款等 贷：应付账款——债务重组(公允价值) 预计负债 营业外收入——债务重组利得 上述或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。 或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。 (二)债权人的会计处理 借：应收账款——债务重组(公允价值) 坏账准备 营业外支出——债务重组损失(借方差额) 贷：应收账款等 资产减值损失(贷方差额) 修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。只有在或有应收金额实际发生时，才计入当期损益。 【例题】A公司2×16年1月1日与B公司进行债务重组，A公司应收B公司账款120万元，已提坏账准备30万元。协议规定，豁免20万元，剩余债务在2×16年12月31日支付。但附有一条件，若B公司在2×16年度获利，则需另付10万元。B公司认为2×16年很可能获利。 1.B公司(债务人)： (1)2×16年1月1日 借：应付账款 120 贷：应付账款——债务重组 100 预计负债 10 营业外收入 10 (2)2×16年12月31日 若B公司2×16年获利 借：应付账款——债务重组 100 预计负债 10 贷：银行存款 110 若B公司2×16年未获利 借：应付账款——债务重组 100 贷：银行存款 100 借：预计负债 10 贷：营业外收入 10 2.A公司(债权人)： (1)2×16年1月1日 借：应收账款——债务重组 100 坏账准备 30 贷：应收账款 120 资产减值损失 10 (2)2×16年12月31日 若B公司2×16年获利 借：银行存款 110 贷：应收账款——债务重组 100 营业外收入 10 若B公司2×16年未获利 借：银行存款 100 贷：应收账款——债务重组 100 【教材例13-4】甲公司20×7年12月31日应收乙公司票据的账面余额为65 400元，其中，5 400元为累计未付的利息，票面年利率4%。由于乙公司连年亏损，资金周转困难，不能偿付应于20×7年12月31日前支付的应付票据。经双方协商，于20×8年1月5日进行债务重组。甲公司同意将债务本金减至50 000元;免去债务人所欠的全部利息;将利率从4%降低到2%(等于实际利率)，并将债务到期日延至20×9年12月31日，利息按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。甲、乙公司已将应收、应付票据转入应收、应付账款。甲公司已为该项应收款项计提了5 000元坏账准备。 (1)乙公司的账务处理： ①计算债务重组利得： 应付账款的账面余额 65 400 减：重组后债务公允价值 50 000 债务重组利得 15 400 ②债务重组时的会计分录： 借：应付账款 65 400 贷：应付账款——债务重组 50 000 营业外收入——债务重组利得 15 400 ③20×8年12月31日支付利息： 借：财务费用 1 000 贷：银行存款 1 000(50 000×2%) ④20×9年12月31日偿还本金和最后一年利息： 借：应付账款——债务重组 50 000 财务费用 1 000 贷：银行存款 51 000 (2)甲公司的账务处理： ①计算债务重组损失： 应收账款账面余额 65 400 减：重组后债权公允价值 50 000 差额 15 400 减：已计提坏账准备 5 000 债务重组损失 10 400 ②债务重组日的会计分录： 借：应收账款——债务重组 50 000 营业外支出——债务重组损失 10 400 坏账准备 5 000 贷：应收账款 65 400 ③20×8年12月31日收到利息： 借：银行存款 1 000 贷：财务费用 1 000(50 000×2%) ④20×9年12月31日收到本金和最后一年利息： 借：银行存款 51 000 贷：财务费用 1 000 应收账款 50 000 四、以上三种方式的组合方式 (一)债务人的会计处理 债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债务人应当以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照债务人修改其他债务条件的规定进行会计处理。 (二)债权人的会计处理 债务重组采用以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权 的账面余额，再按债权人修改其他债务条件的规定进行会计处理。 【相关链接】上市公司2008年报工作中应注意的会计问题：关于债务重组收益确认问题 (1)A公司在重组过程中，控股股东收购ZG银行对A公司的债权后，豁免了A公司的债务。该行为从经济实质上判断是控股股东的资本性投入，应将豁免债务全额计入所有者权益(资本公积)。 (2)某上市公司以零价格向公司实际控制人HY集团转让其全部资产与负债，出售资产(含负债)的评估净额为-29 472.71万元。该行为从经济实质上判断是控股股东对企业的资本性投入，该上市公司应将相关利得计入所有者权益(资本公积)。 【案例】A公司为上市公司，2×16年5月按法院裁定进行破产债务重整，2×16年10月法院裁定批准了A公司的破产重整计划。截至2×17年1月20日，A公司已经清偿了所有应以现金清偿的债务;截至2×17年4月10日，应清偿给债权人的5 000万股股票已经过户到相应的债权人名下，预留给尚未登记债权人的股票也过户到管理人指定的账户。 A公司于2×17年4月25日披露的2×16年年报中确认了破产重整收益，理由是：在年报披露之前，有关重整事项已经基本执行完毕，公司认为很可能将得到法院的最终裁定。 问题：A公司能否将破产重整收益计入2×16年? 【案例解析】在破产重整过程中，债务重组协议的执行和结果存在重大不确定性，故上市公司通常应在法院裁定破产重整协议履行完毕后确认债务重组收益。 本案例中，由于A公司是在2×17年实施的主要重整债务清偿，法院将在2×17年裁定A公司破产重整计划执行完毕。“债务偿还”与“法院裁定”这两件事情均发生在资产负债表日后，不属于资产负债表日已经存在的情况。A公司在2×16年12月31日尚不能可靠判断重整债务的清偿是否能够顺利实施。期后的偿还和法院裁定不属于资产负债表日后调整事项，不应在2×16年年报中确认债务重组收益。 【例题·2015年综合题(部分)】甲股份有限公司(以下简称“甲公司”)20×4年发生了以下交易事项： (3)6月24日，甲公司与包括其控股股东P公司及债权银行在内的债权人签订债务重组协议，约定对于甲公司欠该部分债权人的债务按照相同比例予以豁免，其中甲公司应付银行短期借款本金余额为3 000万元，应付控股股东款项1 200万元，对于上述债务，协议约定甲公司应于20×4年6月30日前按照余额的80%偿付，余款予以豁免。 6月28日，甲公司偿付了上述有关债务。9月20日，为帮助甲公司度过现金流危机，甲公司控股股东P公司代其支付了600万元的原料采购款，并签订协议约定P公司对于所承担债务将不以任何方式要求偿还或增加持股比例。 要求：编制甲公司20×4年有关交易事项的会计分录。 【答案】 借：短期借款 3 000 应付账款 1 200 贷：银行存款 3 360 营业外收入 600 资本公积 240 借：应付账款 600 贷：资本公积 600 |
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