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房地产企业开发用地的土地使用税的开始征收和终止征收纳税时点的确认一直困扰着财务人员，在国家税收层面没有一个统一的明确的规定。开发项目用地的土地使用税什么时候开始交，什么时候终止，通过对土地使用税相关政策进行梳理，建议如下： 一、房地产开发用地土地使用税纳税义务开始的时点的确认 （一）征用的土地，分耕地和非耕地两种情况： 根据《城镇土地使用税暂行条例》第九条规定，对于新征用的土地，区分耕地与非耕地缴纳城镇土地使用税。征用的耕地，自批准征用之日起满1年时开始缴纳城镇土地使用税；征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳城镇土地使用税。 （二）出让或转让取得土地，分合同约定和合同未约定两种情况： 根据《财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号）规定，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。 （三）招拍挂取得土地纳税义务发生时点的确认 根据《国家税务总局关于通过招拍挂方式取得土地缴纳城镇土地使用税问题的公告》国家税务总局公告2014年第74号规定，通过招标、拍卖、挂牌方式取得的建设用地，不属于新征用的耕地，纳税人应按照《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号）第二条规定，从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。 二、房地产企业土地使用税纳税终止时点的确认： （一）实务中土地使用税停止纳税时点的确认： 1、以预售许可为准 广州市地方税务局《关于房产税、城镇土地使用税若干业务问题的征税指引》（穗地税税一函[2010]9号）规定：房地产开发企业从事商品房开发，其开发用地城镇土地使用税纳税义务截至时间为预售（销售）许可证的核发时间的当月末。 2、以签订的销售合同为准 《广西壮族自治区地方税务局关于房地产企业城镇土地使用税纳税义务终止时间的通知》（桂地税字[2009]117号）规定：根据《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）“纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。”的规定，结合我区的现实，对房地产开发企业建造的商品房用地，在商品房出售之前，应依照规定征收城镇土地使用税；终止缴纳的时间应以商品房出售双方签订销售合同生效的次月起。 3、以交钥匙的时间为准 《西安市地方税务局关于明确房地产开发企业房地产开发用地城镇土地使用税征收起止时间有关问题的通知》（西地税发[2009]248）规定：房地产开发企业房地产开发用地城镇土地使用税征收截止时间应为《商品房买卖合同》或其他协议文件约定房屋交付的当月末；未按《商品房买卖合同》或其他协议文件约定时间交付房屋的，城镇土地使用税征收截止时间为房屋实际交付的当月末。房地产开发企业商品房销售期间，应逐月统计已交付和未交付部分，并按建筑面积比例分摊计算当月应缴纳土地使用税。 《青岛市地方税务局关于明确房地产企业商品房开发期间城镇土地使用税有关问题的通知》（青地税函[2009]128号）第二条规定：纳税义务的截止时间房地产企业开发商品房已经销售的，土地使用税纳税义务的截止时间为商品房实物或权利状态发生变化即商品房交付使用的当月末。商品房交付使用，是指房地产企业将已建成的房屋转移给买受人占有，其外在表现主要是将房屋的钥匙交付给买受人。 （二）国家层面关于土地使用税终止时点的规定如下： 1、根据国税发〔2003〕89号文件第二条第一款是这样规定的：“购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税。”这里特别要注意“自房屋交付使用”这个关键词，这里指的是《商品房买卖合同》约定的交房时间。以《商品房买卖合同》约定的交房时间的次月为土地使用税的纳税义务减少时间，然后计算城镇土地使用税。该时间与国税发〔2003〕89号文件第二条第一款中有关房地产开发企业城镇土地使用税纳税义务发生时间对应。从交房之次月起，纳税义务人已转移，从房地产开发企业转移到购置新建商品房的业主，新的纳税人的产生意味着旧的纳税人的消失。 2、根据《财政部 国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号）规定：纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。” 如何确定房产、土地的实物或权利状态发生变化的时点。房产或土地实物状态发生变化主要是指房产或土地灭失或因其他原因导致不能使用的情况，属于特殊情形，而权利状态发生变化属于交易的一般情况。所谓权利状态发生变化，应当理解为纳税义务人不再“使用土地”，一般是指房产或土地的所有人或使用人发生了变化，交易一方纳税义务终止之时即是另一方纳税义务产生之日。《商品房买卖合同》约定的交房即完成房产实务和权利状态都发生变化，房地产企业不在对该房屋进行控制。从交房之次月起，纳税义务人已转移，从房地产开发企业转移到购置新建商品房的业主，新的纳税人的产生意味着旧的纳税人的消失。 3、根据《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发〔2003〕89号）规定：一、购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征城镇土地使用税。二、购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起计征城镇土地使用税。三、出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征城镇土地使用税。 由此我们可以得出以下结论： 一、房地产开发企业转让土地使用权的，应当自土地交付次月或转让合同签订次月起终止纳税义务； 二、房地产开发企业转让新建商品房的，应当自房屋交付使用次月起终止纳税义务； 三、房地产开发企业转让存量房的，应当自房屋办理权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起终止纳税义务； 四、房地产开发企业出租、出借房产的，自交付出租、出借房产之次月起终止纳税义务。 综上所述，房地产开发企业终止城镇房地产税纳税义务，时间应为《商品房买卖合同》或其他协议文件约定房屋交付的当月末；未按《商品房买卖合同》或其他协议文件约定时间交付房屋的，城镇土地使用税征收截止时间为房屋实际交付的当月末。房地产开发企业商品房销售期间，应逐月统计已交付和未交付部分，并按建筑面积比例分摊计算当月应缴纳土地使用税。如果地方有明确的税收法律规定的，应以尊重当地税务机关的征管习惯为妥。 课程推荐 {沈阳5月23-25日}大数据时代下的建筑与房地产企业—合同、票据、凭证的涉税风险管控与稽查应对专题 {成都5月22-24日}建筑施工企业降税率、扩抵扣政策解析运用及全流程税务疑难杂症实务处理专题 {北京5月27-29日}个税社保最新政策下的建筑企业-全过程财税风险管控暨合同涉税管理与疑难问题解析、实务操作专题 {杭州 南京 青岛}实名制用工、核定改查账背景下的建筑企业疑难财税问题处理与税务稽查应对实务专题 {北京5月27-29日}个税社保最新政策下的建筑企业-全过程财税风险管控暨合同涉税管理与疑难问题解析、实务操作专题 {郑州5月30-6月1日}土地增值税立法前瞻与房企土增税清算实务及筹划攻略专题 {广州6月1-2 日}新税率、严征管与国地税合并新时代下的：房地产企业全价值链涉税事项疑难处理与操作实务专题 {成都6月12-14日}2019房地产企业全生命周期资本税收筹划实战专题 {深圳6月20-22日}2019年建筑施工企业税收政策暨涉税疑难问题解析与涉水风险防范 {苏州6月20-22日}2019建筑施工企业价值链涉税风险防范与纳税筹划 《企业并购房地产税务规划108式》 作者：齐红雷 出版时间：2019年3月 |
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