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一、分类 根据一般计税还是简易计税、差额征税还是全额征税、可以全额开专票还是只能部分开专票还是只能全额开普票，可以将所有项目分成A、B、C、D、E、F、G、H类 一般计税： 1、全额征税。可以按一般税率全额开具专用发票，可以抵扣进项税。B类 2、差额征税。 （1）按一般税率开具全额专用发票。D类。 （2）按一般税率开具部分专用发票部分普票。F类。 （3）只能按一般税率全额开具普通发票。H类。 不论D类F类H类，都可以抵扣除差额扣除部分外的进项（所以，差额扣除部分取得不取得专用发票无所谓，但是其他采购发票需要取得专用发票） 简易计税： 1、全额征税。按小规模3%全额开具专用发票。不可以抵扣进项税。A类 2、差额征税。 （1）可按简易税率开具全额专用发票。C类。 （2）可按简易税率部分开具专用发票部分开具普通。E类。 （3）只能全额开具普通发票。G类。 不论C类E类G类，都不可以抵扣除进项税（所以，包括差额扣除部分一切采购发票取得不取得专用发票无所谓） 注释：一般纳税人可能采取一般计税也可能采取简易计税。 但是小规模纳税人只可能采取简易计税-全额征税或简易计税-差额征税，永远不可能采取一般计税。 二、差额征税的22个项目 1、融资租赁和融资性售后回租新合同（租赁业）。（因为借款利息不能取得进项抵扣，所以允许其差额征收） （1）经批准经人民银行、银监会或者商务部从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。 （2）经批准经人民银行、银监会或者商务部从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息、发行债券利息后的余额作为销售额。 2、有形动产融资性售后回租老合同。 （原属于租赁业） （1）新方法（卖租时本金部分都开票）：以向承租方收取的全部价款和价外费用（不含本金），扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。见财税【2013】106号 （2）老方法（卖租时本金部分都不开票）：以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。见财税【2013】37号 纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，计算当期销售额时可以扣除的价款本金，为书面合同约定的当期应当收取的本金。无书面合同或者书面合同没有约定的，为当期实际收取的本金。 试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具零税率普通发票。 3、简易计税建筑服务。纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。 4、房地产开发企业销售开发的房地产项目。房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。 5、纳税人简易计税二手房销售业务。以全部收入减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额。 6、客运场站服务。一般纳税人提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。 ——财税〔2016〕36号附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》 7、销售土地使用权。纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算缴纳增值税。 ——财税〔2016〕47号《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》 8、经纪代理服务。以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。 9、提供旅游服务。可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。 10、人力资源外包服务。纳税人提供人力资源外包服务，按照经纪代理服务缴纳增值税，其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。 11、劳务派遣。选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用。 ——财税〔2016〕47号《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》 12、安全保护服务。比照劳务派遣处理。 （1）一般纳税人提供安全保护服务，可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给外派员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。 （2）小规模纳税人提供安全保护服务，也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给外派员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。 ——财税〔2016〕68号《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关再保险、不动产租赁和非学历教育等政策的通知》 13、提供物业管理服务的纳税人（一般纳税人/小规模纳税人），向服务接收方收取的自来水水费，以扣除其对外支付的自来水水费后的余额为销售额，按照简易计税办法依3%的征收率计算缴纳增值税。 14、金融商品转让（因差额征税，接受方也不存在抵扣）。按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。 15、中国证券登记结算公司的销售额，不包括以下资金项目：按规定提取的证券结算风险基金；代收代付的证券公司资金交收违约垫付资金利息；结算过程中代收代付的资金交收违约罚息。 16、移动、电信所收公益性捐款。中国移动通信集团公司、中国联合网络通信集团有限公司、中国电信集团公司及其成员单位通过手机短信公益特服号为公益性机构接受捐款，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给公益性机构捐款后的余额为销售额。其接受的捐款，不得开具增值税专用发票。 ——财税〔2016〕39号《财政部、国家税务总局关于营业税改征增值税试点若干政策的通知》 17、航空客运。航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。代收的机场建设费和其他行政事业性收费不得开具专用发票。 ——财税〔2016〕36号附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》 18、自2018年1月1日起，航空运输销售代理企业提供境外航段机票代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向客户收取并支付给其他单位或者个人的境外航段机票结算款和相关费用后的余额为销售额。 ——财税〔2017〕90号《财政部、税务总局关于租入固定资产进项税额抵扣等增值税政策的通知》 19、自2018年7月25日起，航空运输销售代理企业提供境内机票代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向客户收取并支付给航空运输企业或其他航空运输销售代理企业的境内机票净结算款和相关费用后的余额为销售额。 ——国家税务总局公告2018年第42号《国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公告》 20、代理进口按规定免征进口增值税的货物，销售额不包括向委托方收取并代为支付的货款。 ——国家税务总局公告2016年第69号《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》 21、纳税人提供签证代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向服务接受方收取并代为支付给外交部和外国驻华使（领）馆的签证费、认证费后的余额为销售额。 ——国家税务总局公告2016年第69号《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》 22、境外单位通过教育部考试中心及其直属单位在境内开展考试，教育部考试中心及其直属单位提供的教育辅助服务，以取得的考试费收入扣除支付给境外单位考试费后的余额为销售额，按提供“教育辅助服务”缴纳增值税；就代为收取并支付给境外单位的考试费统一扣缴增值税。 ——国家税务总局公告2016年第69号《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》 三、差额征税发票开具的3种方式 而差额征税有全额开专票、差额开专票和只能全额开具普票3种方式： 1、可以全额开专票包括：使用一般功能开一张专票（不必使用差额开票功能） （1）建筑劳务：一般纳税人选择简易征收或小规模纳税人按3%全额开具专用发票（差额征收、全额专票、简易税率3%）C类 （一般纳税人可选择：全额征收、全额专票、一般计税9%）B类 （2）转让不动产（老项目、外购）：一般纳税人选择简易征收或小规模纳税人按5%全额开具专用发票（差额征收、全额专票、简易税率5%）C类 （一般纳税人转让外购不动产也可选择：一般计税，全额征收、全额专票、一般计税9%）B类 （一般纳税人转让自建不动产或小规模纳税转让自建不动产：简易征收，全额征税、全额开票，简易计税5%）A类 （3）物业服务转售水费：可以按总收款开具专用发票（差额征税、全额专票、简易税率3% ）C类 （4）房地产开发企业销售房地产：一般纳税人选择一般计税按销售全额开具专票（差额征收、全额专票、一般税率9%）D类 （特殊：一般纳税人选择简易征收和小规模纳税人，全额征收、全额开具专票，简易5%）A类 （5）融资性租赁（租赁业）（新合同）： 有形动产融资租赁：符合条件的，按出租总额开具专票，税率13%（差额征收、全额专票、一般税率13%）D类 ；不符合条件的，按出租总额开具专票，税率13%（全额征收、全额专票、一般税率13%）B类 不动产融资租赁：符合条件的，按出租总额开具专票，税率9%（差额征收、全额专票、一般税率9%）D类；不符合条件的，按出租总额开具专票，税率9%（全额征收、全额专票、一般税率9%）B类 （特殊：一般纳税人2016年4月30日前签订的不动产融资租赁合同，或以2016年4月30日前取得的不动产提供的融资租赁服务，即老项目可以选择全额征税，全额开具专票，简易5%，和以前营业税租赁业5%税率规定一样）A类 （6）融资性售后回租服务(2016年4月30日前签订合同，并在到期前继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的融资性售后回租。(仍按租赁服务) ): 本金和利息一并开具专票，税率13%。（差额征税、全额专票、一般税率13%）( 此种情形适用有形动产融资性售后回租老合同且选择不扣除本金的 ) D类 此种情况实际是财税【2013】37号文的规定，实际中不采用此方法，而是采用后来财税【2013】106号和财税【2016】36号的做法 （7）客运场站服务: 可以按收款总额开具专票（差额征收、全额专票、一般税率6%）D类 2、可以差额开专票包括： 又有两种开票方法 可以使用差额开票功能开一张专票，当然税额是按增值额计算的。 也可以使用一般功能开一张专票和一张税率***，税额为0普票。（说明差额征税项目也可以不用差额征税功能开具发票） （1）劳务派遣：代收代付的部分开具普票，税率***，税额为0。收取费用的部分开具专票，税率5%。（差额征税、部分普票部分专票、简易税率5%） E类 （可以选择：全额征税，全额开专票，一般税率6% ）B类 （小规模纳税人可以选择：全额征税，全额开专票，简易税率3% A类。也可以选择和一般纳税人一样差额征税、部分普票部分专票、简易税率5% E类） （2）人力资源外包服务：代收代付的部分开具普票，税率***，税额为0。收取费用的部分开具专票，税率5%。（差额征税、部分普票部分专票、简易税率5%）E类 （也可以选择：差额征税、部分普票部分专票、一般税率6%）D类 （3）人力资源外包服务：代收代付的部分开具普票，税率***，税额为0。收取费用的部分开具专票，税率6%。（差额征税、部分普票部分专票、一般税率6% ）F类 （也可以选择：代收代付的部分开具普票，税率***，税额为0。收取费用的部分开具专票，税率5%。（差额征税、部分普票部分专票、简易税率5%）E类 （4）经纪代理服务：代收代付的部分开具普票，税率***，税额为0。收取费用的部分开具专票，税率6%。（差额征税、部分普票部分专票、一般税率6%）F类 （5）旅游服务：代收代付的部分开具普票，税率***，税额为0。收取费用的部分开具专票，税率6%。（差额征税、部分普票部分专票、一般税率6%）F类 （6）融资性售后回租服务(2016年4月30日前签订合同，并在到期前继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的融资性售后回租。(仍按租赁服务) ) : 本金部分开具普票，税率***，税额为0，利息部分开具专票，税率13%。（差额征税、部分普票部分专票、一般税率13%）( 此种情形适用有形动产融资性售后回租老合同且选择扣除本金的 ) F类 （7）航空运输企业:代收代付的部分开具普票，税率***，税额为0。收取费用的部分开具专票，税率6%。（差额征税、部分普票部分专票、一般税率6%）F类 （8）电信企业为公益性机构接收捐赠: 代收代付的部分开具普票，税率***，税额为0。收取费用的部分开具专票，税率6%\9%。（差额征税、部分普票部分专票、一般税率6%\9%）F类 3、只能全额开具普通发票： （1）金融商品转让：按转让额全额开普票，税率6%（差额征税、全额普票、一般税率6%） （2）融资性售后回租(金融业-贷款服务)： 动产及不动产： 经批准经人民银行、银监会或者商务部从事融资租赁业务的试点纳税人，按出租总额（不含本金）开具普票，税率6%（差额征收、全额普票、一般税率6% ，本金不得开具任何发票） 非经批准经人民银行、银监会或者商务部从事融资租赁业务的试点纳税人，按出租总额（不含本金）开具普票，税率6%（全额征收、全额普票、一般税率6% ，本金不得开具任何发票） 三、纳税申报 不论发票如何开具，顺利填附表三、附表一、主表。 四、四类典型差额征收会计处理案例 案例1：一般计税、差额征收、全额专票 D类 房地产开发企业A本月销售房地产取得1090万元，可扣除土地价款545万元.当月购进办公家具，并取得专用发票，含税3万元，注明进项税额3451.33元。 发票开具： 共开具金额为1090万元税率为9%，税额为90万元的增值税专用发票。 会计处理： 1、取得营业收入 借：银行存款 1090万 贷：主营业务收入 1000万 应交税费-应交增值税-销项税 90万 2、支付土地价款 借：开发成本-土地价款545万（差额扣除部分成本费用即使取得专票也不得抵扣） 贷：银行存款545万 3、差额扣除部分抵减销项税 借：应交税费—应交增值税—销项税额抵减 45万（545万*9%/1.09） 贷：主营业务成本 45万 4、借：管理费用—办公费26548.67 应交税费—应交增值税—进项税3451.33（一般计税下除差额扣除部分外的进项可以抵扣） 贷：银行存款30000 5、借：应交税费—应交增值税—销项税 90万 贷：应交税费—应交增值税—进项税 3451.33 应交税费—应交增值税—销项税额抵减 45万 应交税费—未交增值税 446548.67 6、借：应交税费—未交增值税446548.67 贷：银行存款446548.67 案例2：一般计税、差额征收、部分普票部分专票 F类 A企业是从事旅游服务的一般纳税人，选择差额征税。2019年5月共取得旅游收入53万元，其中包含向其他单位支付的住宿费10万元、餐饮费5万元、交通费6万元、门票费9万元。A企业当月购进办公家具，并取得专用发票，含税5万元，注明进项税额5752.21元。 发票开具： 这50万旅游收入中，只能开具增值税专用发票20万元，税率6%，税额11320.75元。代收代付的30万元（10万+5万+6万+9万）只能开具普通发票，税率***，税额为0。 账务处理： 1、借：银行存款 500000 贷：主营业务收入 188679.25+300000 应交税费—应交增值税—销项税 11320.75 2、借：主营业务成本 300000（差额扣除部分成本费用即使取得专票也不得抵扣） 贷：银行存款 300000 3、借：管理费用—办公费 44247.79（非差额扣除的这部分成本费用取得专票可以抵扣） 应交税费—应交增值税—进项税 5752.21 贷：银行存款 50000 4、借：应交税费—应交增值税—销项税 11320.75 贷：应交税费—应交增值税—进项税 5752.21 应交税费—未交增值税 5568.54 5、借：应交税费—未交增值税5568.54 贷：银行存款 5568.54 案例3：简易计税、差额征收、全额专票 C类 某建筑公司，本月收到1030万元建筑劳务工程款，支付分包款500万元，并取得税率9%的分包发票，税额41.28万元。当月购进办公家具，并取得专用发票，含税30万元，注明进项税额3.45万元。 发票开具： 选择差额征收，按1030万全额开具3%的专用发票。 会计处理： 1、收到1000万元建筑劳务工程款 借：银行存款1030 万 贷：主营业务收入1000万 应交税费——应交增值税——销项税额30万 2、支付分包商500万元分包款，并取得发票 借：主营业务成本458.72万 应交税费—应交增值税—进项税额 41.28万 贷：应付账款-分包商 500万 借：主营业务成本41.28万 贷：应交税费—应交增值税—进项税额转出 41.28万（差额扣除部分成本费用即使取得专票也不得抵扣） 3、分包款可以抵减的销项税额 借：应交税费—应交增值税—销项税额抵减14.56万 贷：主营业务成本14.56万 4、借：管理费用—办公费26.55万 应交税费—应交增值税—进项税3.45万 贷：银行存款30万 借：管理费用—办公费3.45 贷：应交税费—应交增值税—进项税额转出 3.45万（简易计税下任何进项不得抵扣） 5、借：应交税费—应交增值税—销项税 30万 应交税费—应交增值税—进项税额转出 41.28+3.45万 贷：应交税费—应交增值税—进项税41.28+3.45万 应交税费——应交增值税—销项税额抵减 14.56万 应交税费—未交增值税 15.44万 6、借：应交税费—未交增值税 15.44万 贷：银行存款 15.44万 案例4：简易计税、差额征收、部分普票部分专票 E类 某劳务派遣合同中，派遣公司与用工单位约定费用56万元，其中中介代理服务劳务费10万元，派遣工的工资40万元及社会保险6万元（员工个人应承担的社会保险4万元），用工单位直接支付给派遣员工10万元。劳务派遣公司当月购进办公家具，并取得专用发票，含税3万元，注明进项税额3451.33元。 发票开具： 派遣公司开具一张46万元税率为***，税额为0的普通发票和一张金额为10万元税率为5%，税额为4761.90元的增值税专用发票。 会计处理： 劳务派遣公司： 1、取得营业收入 借：应收账款-用工单位 560000 贷：主营业务收入 95238.10+460000 应交税费-应交增值税-销项税 4761.90 2、缴纳派遣工社会保险 借：劳务成本-社会保险60000（差额扣除部分成本费用即使取得专票也不得抵扣） 其他应收款-个人承担社会保险40000 贷：银行存款100000 3、计提工资 借：劳务成本-工资400000 贷：应付职工薪酬-工资40000 4、发放工资 借：应付职工薪酬-工资 400000 贷：银行存款 350000 应交税费-应交个人所得税 10000 其他应收款-个人承担社会保险40000 5、借：管理费用—办公费26548.67 应交税费—应交增值税—进项税3451.33 贷：银行存款30000 借：管理费用—办公费3451.33 贷：应交税费—应交增值税—进项税额转出 3451.33（简易计税下任何进项不得抵扣） 6、借：应交税费—应交增值税—销项税 4761.90 应交税费—应交增值税—进项税额转出 3451.33 贷：应交税费—应交增值税—进项税 3451.33 应交税费—未交增值税 4761.90 7、借：应交税费—未交增值税4761.90 贷：银行存款 4761.90 用工方： 1、支付劳务费 借：管理费用—劳务费 95238.10+460000 应交税费-应交增值税-进项税 4761.90 贷：银行存款 560000 2、计提工资 借：管理费用-工资200000 贷：应付职工薪酬-工资200000 3、发放工资 借：应付职工薪酬 200000 贷：银行存款 190000 应交税费-应交个人所得税 10000 |
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