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作者：徐鸿淼 单位：天职国际会计师事务所（特殊普通合伙） 一、期望差距 财务报表使用人通常期望注册会计师通过审计能够发现被审计单位管理层对会计确认、计量与披露是否存在重大错报（包括错误与舞弊）。注册会计师通常可以运用专业知识发现报表的非故意的错误。而对于那些重大故意错报，特别是精心策划的、涉及多方串通舞弊的错报，注册会计师确很难发现。报表使用人的期望与注册会计师的实际发现存在的差距就是期望差距。在有限的时间、资源的情况下，如何在不了解一个行业的情况下快速达到报表使用权人的要求，这是我们面临的困难与挑战。 二、解决问题的原则 风险导向提出的背景是，企业市场竞争加剧、产品不断的更新换代及消费的转型等最终将影响企业的战略目标无法实现，管理层通常使用财务报表粉饰业绩，基于这样的假设，审计风险最终多源于经营风险，所以我们要对企业的宏观、中观、微观环境进行了解。基于这样的情况，审计准则提出了风险导向的定义及相关指引。 《中国注册会计师审计准则第 1211 号—通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险风险》。该准则 “第七条注册会计师的目标是，通过了解被审计单位及其环境，识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险（无论该错报由于舞弊或错误导致），从而为设计和实施针对评估的重大错报风险釆取的应对措施提供基础”。“第十四条注册会计师应当从下列方面了解被审计单位及其环境：（一）相关行业状况、法律环境和监管环境及其他外部因素，包括适用的财务报告编制基础；（二）被审计单位的性质，包括经营活动、所有权和治理结构、正在实施和计划实施的投资（包括对特殊目的实体的投资）的类型、组织结构和筹资方式。了解被审计单位的性质，可以使注册会计师了解预期在财务报表中反映的各类交易、账户余额和披露；（三）被审计单位对会计政策的选择和运用，包括变更会计政策的原因。注册会计师应当根据被审计单位的经营活动，评价会计政策是否适当，并与适用的财务报告编制基础、相关行业使用的会计政策保持一致；（四）被审计单位的目标、战略以及可能导致重大错报风险的相关经营风险；（五）对被审计单位财务业绩的衡量和评价；（六）被审计单位的内部控制。注册会计师应当根据本章第三节的规定了解内部控制。” 三、风险识别面临的难点 1、相关资料的取得：目前我们普遍获得识别风险资料的方式主要是：通过招股说明书、同行业的审计报告、尽职调查报告、公司内部的主要产品及战略的说明、企业预算、企业内部经营分析等。取得公司内部资料比较容易，但可信赖程度不高。对于非上市公司而言，取得外部资料存在一定的难度，无相关某一外部平台可以利用取得所需资料。对于相关行业状况、法律环境和监管环境及其他外部因素了解分析存在一定的难度。 2、资料中识别风险：实务中分配给审计计划阶段的工时远小于实质性阶段，那么如何在短时间内对大量资料进行阅读并找到相关的风险，尤其对于缺乏审计经验的审计师更是一种挑战。所以我们通常会在现场审计前进行相关资料的收集、阅读、电话与相关人员进行询问等。委派具有行业经验的项目负责人总控项目风险。 3、相关资料的使用问题：如玉石的估值、IT审计等一些专业性很强的报告，审计师可能无法理解报告中的专业术语，导致无法更准确使用报告。为上解决该问题，我们通常与具有相关经验的评估师及IT专家进行沟通询问。 4、行业资料可能不具有特定性，为了使用资料具有可比性，我们需要针对取得的行业资料进行适当的修正。修正过程中可能存在大量的职业判断并具有主观性。通常我们采用与项目组内部及咨询独立复核人、某方面的专业人员等进行讨论，避免具有某种偏向的主观行为。 四、风险评估面临难点 1、针对识别出的风险我们需要判断是否重大，就涉及利用审计中的重要性水平。重要性水平的确定往往涉及大量的主观判断，并未从报表使用人的角度进行分析。在不了解报表使用人投资的目的、不了解其对未来投资回报的预期、不了解该投资事项的资金来源、不了解该投资事项失败对投资人的影响大小等，项目经理往往套用审计准则中的各个指示进行确定，未能依实际情况制定客观的重要性水平。如果重要性水平的确定不准确将必然导致风险评估的失败。 2、针对同一被审计单位、同一事项可能每个人评估也存在一定的主观性，是否可以将这种主观性降至更低，让其更接近于客观情况。实务中可否采用权重的方法，如：对于管理层的诚信、经营风险、财务风险都加以权重，让其综合得分来说明客户的风险评估结果，确定风险的高、中、低。 五、总结 如果风险未能得到准确的认别、识别的风险未能得到客观的评估，我们将无法设计有效的对应程序，无法将客观存在的风险控制在可接受的水平，必然会导致审计失败。 目前电子信息时代，企业的核算多采用ERP、SAP、用友等软件，注册会计师的工作不再是查错为主，而是应以防舞弊为主，查错为辅。而风险识别、评估、应对能更好的实现发现舞弊，所以它是整个审计的精髓与核心，贯穿于整个审计过程的始终，决定着审计的成败。我们应该对其进行高度的重视，分配有胜任能力、有经验的人员完成。 注册会计师行业法律法规库 专题推荐  编者按：编辑团队根据证监会公开披露的上市公司财务造假案例和会计师事务所行政处罚案例，提炼出了上市公司财务舞弊常见手段和迹象，希望本专题内容能有助于注册会计师贯彻风险导向审计，在审计工作中保持职业怀疑，提高审计执业质量。  编者按：2017年以来，中注协围绕质量提升这一主题，在全行业持续开展主题年活动，从转变发展理念、加大行业监管力度、健全事务所质量控制制度、加强职业化建设等方面，推进行业高质量发展，对提升行业专业服务供给、引领行业更好适应经济社会发展新需求提供了有力支撑。 2020年，中注协在全行业开展“质量管理提升年”主题活动，旨在进一步完善行业高质量发展制度，提升制度执行力，夯实行业高质量发展的基石，促进行业更好服务国家建设、更好融入推进国家治理体系和治理能力现代化的新征程。 编辑团队从提升事务所审计质量角度出发，特别整理事务所质量控制制度相关信息供广大用户参考。 注册会计师行业法律法规库 智能图表推荐 审计准则问题指引表 包含15个主题：职业怀疑、重要性及评价错报、持续经营、货币资金、函证、存货、收入、重大非常规交易、关联方、会计估计、集团财务报表和项目质量控制复核、关键审计事项、其他信息。指引表既包含审计的总体考量，又包含具体审计科目的相关指引。在主题下设有子项目。用户选择相关项目后，可以查看该项目的指南，法规参考(附有链接)和下载相关模板。 商业银行财务报表风险指引 银行在合规、内部控制、风险管理等方面有着较为严格的监管要求。财务合规及报表风险管理作为银行内控的重要构成部分，一直为银行管理层及外部监管机构所重视。本产品向用户提供了商业银行资产负债表及利润表主要科目相关准则、重大错报风险、财务报表认定、控制示例、测试程序示例等信息，可作为银行财务报表风险自查、内外部审计等的参考工具。用户可通过勾选需查看的报表科目了解相关内容。 |
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