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第二单元 一般纳税人应纳税额的计算
考点01：增值税纳税义务发生时间（★★★）（P148） 1.纳税人发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。具体为： （1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。 （2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。 （3）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天；无书面合同或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。 （4）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天；但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。 （5）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天；未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。 （6）纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。 （7）纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天。 （8）纳税人发生视同销售劳务、服务、无形资产或者不动产情形的，其纳税义务发生时间为劳务、服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。 2.纳税人进口货物，其纳税义务发生时间为报关进口的当天。 3.增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。 【例题1·判断题】采取委托银行收款方式销售货物的，增值税纳税义务发生时间是银行收到货款的当天。（ ）（2015年） 【答案】× 【例题2·单选题】根据增值税法律制度的规定，下列关于增值税纳税义务发生时间的表述中，不正确的是（ ）。（2017年） A.纳税人发生应税销售行为先开具发票的，为开具发票的当天 B.纳税人发生视同销售不动产的，为不动产权属变更的当天 C.纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，为实际出租的当天 D.纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天 【答案】C 【例题3·单选题】根据增值税法律制度的规定，下列关于增值税纳税义务发生时间的表述中，不正确的是（ ）。（2018年） A.进口货物，为报关进口的当天 B.提供租赁服务采取预收款方式的，为收到预收款的当天 C.采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为收到银行款项的当天 D.从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天 【答案】C 【例题4·单选题】2018年9月5日，甲公司与乙超市签订一份房屋租赁合同，10月25日收到乙超市预付的一年房租，11月1日将房屋交付乙超市使用，11月5日向乙超市开具了发票。根据增值税法律制度的规定，甲公司该笔业务的增值税纳税义务发生时间是（ ）。（2019年） A.10月25日 B.11月5日 C.9月5日 D.11月1日 【答案】A 【解析】纳税人销售租赁服务采取预收款方式的，其增值税纳税义务发生时间为收到预收款的当天。 【例题5·单选题】2019年5月8日，甲公司与乙公司签订了买卖电脑的合同，双方约定总价款为80万元。6月3日，甲公司就80万元货款全额开具了增值税专用发票，6月10日，甲公司收到乙公司第一笔货款45万元，6月25日，甲公司收到乙公司第二笔货款35万元。根据增值税法律制度的规定，甲公司增值税纳税义务发生时间为（ ）。 A.5月8日 B.6月3日 C.6月10日 D.6月25日 【答案】B 【解析】先开具发票的，为开具发票的当天（6月3日）。 考点02：销售额的确定（★★★）（P131） 1.销售额是指纳税人发生应税销售行为（销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产）向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括收取的销项税额。 销项税额＝不含税销售额×增值税税率＝含税销售额÷（1＋增值税税率）×增值税税率 【解释】一般情况下，试题中会明确指出销售额是否含增值税。在未明确指出的情况下：（1）零售额肯定含税；（2）增值税专用发票上注明的金额肯定不含税；（3）价外费用和逾期包装物押金收入均视为含税收入。 2.价外费用 （1）发生应税销售行为时价外向买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费，无论在会计上如何核算，均应计入销售额。 （2）下列项目不属于价外费用： ①受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。 ②销售货物的同时代办保险而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。 ③同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：（a）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；（b）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；（c）所收款项全额上缴财政。 ④以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。 【例题1·多选题】根据增值税法律制度的规定，下列各项中，一般纳税人在计算增值税销项税额时，应并入销售额的有（ ）。（2016年） A.销售货物价外向购买方收取的手续费 B.销售货物价外向购买方收取的违约金 C.销售货物的同时代办保险而向购买方收取的保险费 D.受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税 【答案】AB 【例题2·多选题】根据增值税法律制度的规定，纳税人销售货物向购买方收取的下列款项中，属于价外费用的有（ ）。（2017年） A.延期付款利息 B.赔偿金 C.手续费 D.包装物租金 【答案】ABCD 【例题3·单选题】根据增值税法律制度的规定，一般纳税人发生应税销售行为向购买方收取的下列款项中，不并入销售额计算销项税额的是（ ）。（2019年） A.返还利润 B.补贴 C.代收代缴的消费税 D.手续费 【答案】C 【例题4·单选题】根据增值税法律制度的规定，下列各项中，应并入销售额计算销项税额的是（ ）。（2019年） A.以委托方名义开具发票代委托方收取的款项 B.销售货物向购买方收取的价款之外的手续费 C.受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税 D.销售货物的同时代办保险而向购买方收取的保险费 【答案】B 【例题5·单选题】2019年10月，某增值税一般纳税人提供咨询服务，取得含税收入318万元，另外取得奖金5.3万元。已知咨询服务适用的增值税税率为6％，根据增值税法律制度的规定，该业务的销项税额是（ ）。 A.（318＋5.3）÷（1＋6％）×6％＝18.3（万元） B.318÷（1＋6％）×6％＝18（万元） C.[318÷（1＋6％）＋5.3]×6％＝18.318（万元） D.318×6％＝19.08（万元） 【答案】A 【解析】奖金5.3万元属于价外费用（视为含税收入），应价税分离。 考点05：不得抵扣的进项税额（★★★）（P136） 1.特定用途 用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产，不得抵扣进项税额。 【解释1】如果购进的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）和不动产专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，其进项税额不得抵扣。如果既用于上述不允许抵扣项目又用于准予抵扣项目的，其进项税额准予全额抵扣。其他权益性无形资产（基础设施资产经营权、公共事业特许权、域名、冠名权、转会费等），不区分用途，其进项税额准予全额抵扣。 【解释2】自2018年1月1日起，纳税人租入固定资产、不动产，既用于一般计税方法计税项目，又用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，其进项税额准予全额抵扣。 2.特定服务 一般纳税人购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务，不得抵扣进项税额。 【解释1】纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得抵扣。 【解释2】金融服务包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。一般纳税人购进的贷款服务，不得抵扣进项税额。 【解释3】居民日常服务包括市容市政管理、家政、婚庆、养老、殡葬、照料和护理、救助救济、美容美发、按摩、桑拿、氧吧、足疗、沐浴、洗染、摄影扩印等服务。 【例题1·多选题】根据增值税法律制度的规定，一般纳税人购进的下列服务中，准予抵扣进项税额的有（ ）。（2017年） A.贷款服务 B.住宿服务 C.餐饮服务 D.广告服务 【答案】BD 【例题2·多选题】根据增值税法律制度的规定，一般纳税人购进货物、服务发生的下列情形中，不得从销项税额中抵扣进项税额的有（ ）。（2018年） A.购进原材料用于试制新产品 B.购进原材料用于生产免税货物 C.购进餐饮服务 D.购进贷款服务 【答案】BCD 3.非正常损失 （1）非正常损失的购进货物，以及相关的劳务和交通运输服务。 （2）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、劳务和交通运输服务。 （3）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。 （4）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。 【解释1】纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。 【解释2】非正常损失是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁或者拆除的情形。 【解释3】（1）因管理不善造成的非正常损失，其进项税额不得抵扣；（2）因不可抗力造成的损失，其进项税额可以抵扣。 4.运费 （1）用于适用简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物的运输费用和销售免税货物的运输费用，不能抵扣进项税额。 （2）非正常损失的购进货物及相关的运输费用，其进项税额不得抵扣；非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物及相关的运输费用，其进项税额不得抵扣。 5.兼营 适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额： 不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额＋免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额 【案例】甲公司（增值税一般纳税人）购进一批涂料，取得增值税专用发票上注明税额30万元。甲公司将外购的部分涂料用于销售，取得销售额（不含税）100万元；部分用于免征增值税项目，取得销售额200万元。甲公司当期不得抵扣的进项税额＝30×200÷（100＋200）＝20（万元）。 6.进项税额转出 已抵扣进项税额的购进货物如果事后用于集体福利或者个人消费或者发生非正常损失，应当将其进项税额从当期的进项税额中扣减。
【案例】甲公司（增值税一般纳税人）2019年6月购进一批原材料，取得增值税专用发票注明金额100万元、税额13万元；委托某运输企业（增值税一般纳税人）将该批原材料运回甲公司，取得增值税专用发票注明运费10万元、税额0.90万元。假定当月取得的相关票据均符合税法规定并在当月抵扣进项税额，甲公司6月份准予抵扣的进项税额＝13＋0.90＝13.90（万元），该批原材料的账面成本＝100＋10＝110（万元）。 2019年10月，甲公司将40％的原材料（成本为44万元，其中含运费4万元）用于集体福利。甲公司10月份应当转出的进项税额＝（44－4）×13％＋4×9％＝5.56（万元）。 考点06：纳税人销售自己使用过的物品或者销售旧货（★★）（P129） 【解释】个人（不含个体工商户）销售自己使用过的物品免征增值税。 1.一般纳税人 （1）销售自己使用过的非固定资产 按照正常的销售货物计算销项税额。 （2）销售自己使用过的固定资产 ①购进固定资产时其进项税额按照当时的政策不能抵扣，自己使用后再销售时，按照简易办法依照3％的征收率减按2％征收增值税。 ②购进固定资产时其进项税额按照当时的政策允许抵扣了，自己使用后再销售时，按照正常的销售货物计算销项税额。
【解释】（1）2009年1月1日之前购进的固定资产，其进项税额不得抵扣；（2）自2009年1月1日起，增值税一般纳税人外购的用于生产经营的固定资产（自用的应征消费税的汽车、摩托车、游艇除外），其进项税额可以抵扣；（3）自2013年8月1日起，一般纳税人购进自用的应征消费税的汽车、摩托车、游艇，其进项税额准予从销项税额中抵扣。 【案例1】北京市甲公司为增值税一般纳税人，2007年11月购进一台机器设备（购进时其进项税额不得抵扣），2019年11月将其出售，售价103万元（含税）。甲公司此项业务应纳增值税税额＝103÷（1＋3％）×2％＝2（万元）。 【案例2】北京市甲公司为增值税一般纳税人，2009年11月购进一台机器设备（其进项税额可以抵扣了），2019年11月将其出售，售价113万元（含税）。甲公司此项业务增值税销项税额＝113÷（1＋13％）×13％＝13（万元）。 （3）销售旧货 一般纳税人销售旧货，按照简易办法依照3％的征收率减按2％征收增值税。 【案例】乙公司为专门经营旧货的增值税一般纳税人，2019年10月购进一批旧货，2019年11月将其全部出售，售价103万元（含税）。乙公司此项业务应纳增值税税额＝103÷（1＋3％）×2％＝2（万元）。 2.小规模纳税人 （1）销售自己使用过的非固定资产 小规模纳税人销售自己使用过的非固定资产，依照3％的征收率征收增值税。 【案例】丙公司为增值税小规模纳税人，2008年11月购进一批包装物，2019年11月将其出售，售价103万元（含税）。丙公司应纳增值税税额＝103÷（1＋3％）×3％＝3（万元）。 （2）销售自己使用过的固定资产 小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，依照3％的征收率减按2％征收增值税。 【案例】丙公司为增值税小规模纳税人，2013年11月购进一台机器设备，2019年11月将其出售，售价103万元（含税）。丙公司应纳增值税税额＝103÷（1＋3％）×2％＝2（万元）。 （3）销售旧货 小规模纳税人销售旧货，依照3％的征收率减按2％征收增值税。 【案例】丁公司为专门经营旧货的增值税小规模纳税人，2019年10月购进一批旧货，2019年11月将其全部出售，售价103万元（含税）。丁公司应纳增值税税额＝103÷（1＋3％）×2％＝2（万元）。
考点07：金融服务（★★★）（P123） 1.贷款服务 贷款服务，以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额。 【解释1】一般纳税人购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务，不得抵扣进项税额。纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得抵扣。 【解释2】存款利息，不征收增值税。 2.直接收费金融服务 直接收费金融服务，以提供直接收费金融服务收取的手续费、佣金、酬金、管理费、服务费、经手费、开户费、过户费、结算费、转托管费等各类费用为销售额。 3.金融商品转让 （1）金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。 （2）金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。 （3）纳税人从事金融商品转让的，增值税纳税义务发生时间为金融商品所有权转移的当天。 （4）金融商品转让，不得开具增值税专用发票。 （5）转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵；但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。 【例题·单选题】根据增值税法律制度的规定，下列关于金融商品转让税务处理的表述中，正确的是（ ）。（2019年） A.金融商品转让，可以开具增值税专用发票 B.转让金融商品年末出现负差时，可以转入下一个会计年度 C.金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额 D.金融商品的买入价按照先进先出法进行核算 【答案】C 【案例】某银行为增值税一般纳税人（按一般计税方法计税），2019年第四季度有关经济业务如下： （1）购进4台自助存取款机，取得增值税专用发票注明金额50万元、税额6.5万元； （2）租入一处底商作为营业部，取得增值税专用发票注明金额120万元、税额6万元； （3）办理公司业务，收取资金结算手续费31.8万元（含增值税），收取账户管理费26.5万元（含增值税）； （4）办理贷款业务，取得利息收入10600万元（含增值税）； （5）吸收存款100000万元。 已知：金融服务适用的增值税税率为6％，该银行取得的增值税专用发票均符合规定并已勾选认证。 要求： 计算该银行第四季度应纳增值税税额。 【答案】 （1）准予抵扣的进项税额＝6.5＋6＝12.5（万元） （2）销项税额＝31.8÷（1＋6％）×6％＋26.5÷（1＋6％）×6％＋10600÷（l＋6％）×6％＝603.3（万元） （3）应纳增值税税额＝603.3－12.5＝590.8（万元） 考点08：特殊行业销售额的确定（★★★）（P133） 1.经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。 2.航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。 3.一般纳税人提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。 4.纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。 5.纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。 6.房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。 |
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