【实务】2021年必用！新会计准则下新增8个会计科目解读！

财政部2017年7月5日修订发布了《企业会计准则第14号——收入》（财会〔2017〕22号）。根据(财会〔2017〕22号) 的规定，新收入准则的实施时间-

1、在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2018年1月1日起施行；

2、其他境内上市企业，自2020年1月1日起施行；

3、执行企业会计准则的非上市企业，自2021年1月1日起施行。允许企业提前执行。

新收入准则都新增了8个会计科目，如下图---

会计科目	核算内容
合同资产	核算企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利。仅取决于时间流逝因素的权利不在本科目核算。同一合同下的合同资产和合同负债应当以净额列示，　净额为借方余额的，应当根据其流动性在“合同资产”或“其他非流动资产”项目中填列，已计提减值准备的，还应减去“合同资产减值准备”科目中相关的期末余额后的金额填列;净额为贷方余额的，应当根据其流动性在“合同负债”或“其他非流动负债”项目中填列。
合同资产减值
合同负债	核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。
合同履约成本	核算企业为履行当前或预期取得的合同所发生的、不属于其他企业会计准则规范范围且按照本准则应当确认为一项资产的成本。合同履约成本列报在资产负债表“存货”或“其他非流动资产”中。
合同履约成本减值准备	核算与合同履约成本有关的资产的减值准备。
合同取得成本	核算企业取得合同发生的、预计能够收回的增量成本。合同取得成本列报在资产负债表“其他流动资产”或“其他非流动资产”中。
合同取得成本减值准备	核算与合同取得成本有关的资产的减值准备。
应收退货成本	核算销售商品时预期将退回商品的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额。应收退货成本列报在资产负债表“其他流动资产”或“其他非流动资产”中。

如何理解这些科目？
大白菜已经在官网作过详细讲解，具体连接可以访问《每次一个案例，跟大白菜学会计 》第14节

我们先逐一的文字解释下新增的8个会计科目。
一、合同资产

     “合同资产”：是企业销售商品、产品、提供劳务等业务负有有条件的收款权利，该收取合同对价的权力除了时间流逝之外，还取决履约义务执行情况等。     如企业向客户销售两项可明确区分的商品，企业因已交付其中一项商品而有权收取款项，但收取该款项还取决于企业交付另一项商品的，企业应当将该收款权利作为合同资产。

      “应收账款”：企业在正常的经营过程中因销售商品、产品、提供劳务等业务，无条件收取合同对价的权利。

      二者的关联与区别：企业销售商品、产品、提供劳务等业务，在履约义务未执行完毕之前，计入“合同资产”科目进行核算。待合同资产真正达到了“条件”有权收取对价的权利时，再从“合同资产”过渡到“应收账款”。

　【案例】甲公司与客户签订合同，向其销售A、B两项商品，合同价款为2 000元。合同约定，A商品于合同开始日交付，B商品在一个月之后交付，只有当A、B两项商品全部交付之后，甲公司才有权收取2 000元的合同对价。A商品和B商品的交易价格分别为400元和1 600元。不考虑税收因素。

　　分析：甲公司将A商品交付给客户之后，与该商品相关的履约义务已经履行，但是需要等到后续交付B商品时，企业才具有无条件收取合同对价的权利。因此，甲公司应当将因交付A商品而有权收取的对价400元确认为合同资产，而不是应收账款，相应的账务处理如下：

　　(1)交付A商品时：

　　借：合同资产400

　　贷：主营业务收入400

　　(2)交付B商品时：

　　借：应收账款2 000

　　贷：合同资产400

　　主营业务收入1 600
二、合同资产减值准备

1.本科目核算合同资产的减值准备。

2.本科目应按合同进行明细核算。

3.合同资产减值准备的主要账务处理：

合同资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目；

转回已计提的资产减值准备时，做相反的会计分录。

4.本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的合同资产减值准备。 
三、合同负债
    合同负债，是指企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。如企业在转让承诺的商品之前已收取的款项。
     “合同负债”并非是取代了“预收账款”，或者说“预收账款”并非是被取消。

     两者的共同点在于：都是先收钱再提供商品。但“预收账款”并不强调和已成立与客户之间的合同，在合同成立前已收到的对价不能称为合同负债，但仍可作为预收账款。
      总结：在合同成立前已收到的对价仍作为预收账款，合同一旦正式成立，及时将预收账款转入合同负债中。
四、合同履约成本

　如果企业发生的成本，不属于其他企业会计准则规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产：

　　(1)该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关;

　　(2)该成本增加了企业未来用于履行(包括持续履行)履约义务的资源;

　　(3)该成本预期能够收回。
   根据新收入准则，合同履约成本大体上类似于原准则体系下的“工程施工”和“劳务成本”科目，通常下设“服务成本”（适用于一般服务业，如酒店、运输）、“工程施工”（适用于建筑业）等明细科目，同时按合同进行辅助核算。期末借方余额，反映企业尚未结转的合同履约成本。企业因履行合同而产生的毛利不在本科目核算。
　　例如，某建筑公司承揽了一项工程，施工过程中发生的材料费和人工费计入“合同履约成本”，会计分录如下：

　　借：合同履约成本

　　贷：原材料、应付职工薪酬等
五、合同履约成本减值准备

1.本科目核算与合同履约成本有关的资产的减值准备。

2.本科目可按合同进行明细核算。

3.合同履约成本减值准备的主要账务处理。与合同履约成本有关的资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目；转回已计提的资产减值准备时，做相反的会计分录。 

4.本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的合同履约成本减值准备。

六、合同取得成本
企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产。

增量成本，是指企业不取得合同就不会发生的成本，如销售佣金等。

这里注意一下，合同取得成本必须是增量成本，也就是企业不取得合同就不会发生的成本，如销售佣金等。

　　企业发生的销售佣金，会计分录如下：

　　借：合同取得成本

　　贷：应付职工薪酬

　　需要说明的是，为简化实务操作，合同取得成本摊销期限不超过一年的，可以在发生时计入当期损益。
七、合同取得成本减值准备

“合同取得成本减值准备”核算内容：

1.本科目核算与合同取得成本有关的资产的减值准备。

2.本科目可按合同进行明细核算。

3.合同取得成本减值准备的主要账务处理。与合同取得成本有关的资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目；转回已计提的资产减值准备时，做相反的会计分录。
八、应收退货成本

1. 本科目核算销售商品时预期将退回商品的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额。

2. 本科目可按合同进行明细核算。

3.  本科目期末借方余额，反映企业预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预 计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，在资产负债表中按其流动性计入“其他流动资产”或“其他非流动资产”项目。
九、合同结算：新收入准则指南里关于会计科目设置里并没有合同结算这个科目名称，而是在讲述报表列报和披露时指出：由于同一合同下的合同资产和合同负债应当以净额列示，企业也可以设置“合同结算” 科目（或其他类似科目），以核算同一合同下属于在某一时段内履行履约义务涉及与客户结算对价的合同资产或合同负债，并在此科目下设置“合同结算——价款结算”科目反映定期与客户进 行结算的金额，设置“合同结算——收入结转”科目反映按履约进度结转的收入金额。

     资产负债表日，“合同结算”科目的期末余额在借方的，根据其流动性，在资产负债表中分别列示为“合同资产”（一年之内完成结算）或“其他非流动资产” 项目；期末余额在贷方的，根据其流动性，在资产负债表中分别列示为“合同负债”（一年之内完成履约）或“其他非流动负债”项目。