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【案例】乙公司是一家生产大型医疗设备的企业，一般纳税人，假定适用2018版租赁准则。 2019年12月，乙公司为推销自己生产的产品，与丙医院签署了一份融资租赁合同。租赁合同的主要条款及资料如下： 1.租赁标的物：某大型医疗设备。 2.租赁期开始日：租赁手续办妥之日（即2020年1月1日）。 3.租赁期：3年（即从2020年1月1日—2022年12月31日） 4.租金及支付方式：自租赁开始日起每月5日前支付租金10万元（不含税），合计金额360万元（不含税），税金按当时国家规定的增值税税率计算。 5.该大型医疗设备在2020年1月1日公允价值330万（不含税）。 6.租赁合同规定的利率为6%（年利率，市场利率）。 7.合同到期后，承租人按约定支付租金后设备所有权归属于承租人丙医院。 8.乙公司资料： （1）在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于项目的手续费、差旅费3万元（无进项税额可抵扣）。 （2）该大型医疗设备为乙公司产成品，其账面价值为240万元（计税基础），未计提跌价准备。 假定整个租赁期内医疗设备的增值税税率为13%。 要求：出租人乙公司2020年度的财税处理（适用2018版租赁准则）。 【解析】1.租赁开始日的财税处理 （1）会计处理 第一步，计算租赁内含利率 根据租赁内含利率的定义，租赁内含利率是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。 由于本案例不存在担保余值，因此最低租赁收款额等于最低租赁付款额。 因此，有10×（P/A,R,36）=330+3=333（万元）（租赁资产公允价值+初始直接费用）。 经在Excel表格中使用IRR函数公式可以计算出租赁内含报酬率：R=0.4276%（月度实际利率）。 第二步，计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值 最低租赁收款额=10×36=360（万元） 最低租赁收款额按内含利率计算的现值=10×（P/A, 0.4276%,36）=333（万元） 最低租赁收款额按市场利率计算的现值=10×（P/A,0.4868%,36）=331.09（万元），大于租赁期开始日租赁资产的公允价值330万元。 （说明：市场利率6%为年利率，折算为月度利率为0.4868%） 根据2018版租赁准则第四十二条规定，生产商或经销商作为出租人的融资租赁，在租赁期开始日，该出租人应当按照租赁资产公允价值与租赁收款额按市场利率折现的现值两者孰低确认收入，因此乙公司应按照租赁资产的公允价值确认收入330万。 第三步，会计处理： ①确认应收融资租赁款： 借：长期应收款——应收融资租赁款 333万元 贷：主营业务收入 330万元 银行存款 3万元 ②同时，结转销售成本： 借：主营业务成本 240万元 贷：产成品 240万元 （2）税务处理及税会差异分析 在该环节由于出租人的身份属于生产商或经销商，按新准则第四十二条规定，一次性的确认收入和销售成本。而税务处理应按照合同约定的租金收取时间确认收入，二者之间存在时间差异，应进行纳税调整。 2.融资收益的财税处理 （1）会计处理 ①出租人计算租赁期内各个期间的利息收入,如表-1： 说明：（1）为展示方便将表格中间部分隐藏了，读者可以在Excel表格中制作一份看计算过程；（2）表中IRR=0.4276%，为租赁内含利率折算为月度利率。 账务处理： ②2020年1月份确认的利息收入： 借：应收利息—融资租赁利息收入 1.42万元 贷：租赁收入 1.42万元 其余月份确认利息收入的会计分录一致，只是按照表-1变换数值即可，不再赘述。 2020年度，乙公司会计处理确认利息收入共计14.63万元（通过表-1计算得到）。 ③2020年1月份收到租金时： 借：银行存款 11.3万元 贷：长期应收款——应收融资租赁款 8.58万元 应收利息—融资租赁利息收入 1.42万元 应交税费—应交增值税（销项税额） 1.3万元 同样道理，其他月份会计分录类似，不再赘述。 （2）税务处理及税会差异分析 收入方面，税务上应按照租赁合同约定时间的应收的租赁款金额确认计税收入，故2020年应确认计税收入120万元。 成本方面，税务处理应根据2020年度应收取的租金占总租金收入的比例，去分摊租赁资产的计税基础。因此，2020年可税前扣除的成本=(120/360)ｘ（240+3）=81万元。 因此，出租人乙公司2020年度存在如表-2的税会差异： 3.纳税调整 由于乙公司因融资租赁业务产生税会差异，需要进行纳税调整。 下面就通过企业所得税申报表填报来说明纳税调整的过程。 第一步：填写《A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》，如表-3： 说明：“账载金额”=330.00万元+14.63万元=344.63万元 第二步：填写《A105000纳税调整项目明细表》，如表-4： |
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