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上篇承租人处理文章发出后，诸多C粉提出了文章的疏漏之处，在此深表歉意，我们及时通过留言置顶的形式加以更正。后经审慎考虑，为了给大家呈现更准确、完整的租赁会计处理，避免造成不必要的误导，我们将案例进一步整理完善： 1、更正承租人的核算及账务处理；2、增加出租人账务处理。 请君细品！ 一、案例背景介绍 启航大药房连锁有限公司药店店面租赁合同：店面面积200平米，租赁期共72个月，起租日自2019年1月1日—2024年12月31日止。店面租金支付方式：起租日起前六个月出租方对承租方进行免租，余下期间店面租金按税后2元/平方米/天计算，租金提前两个月支付，具体支付情况见表一。出租方给予启航大药房连锁有限公司两个月的装修期，装修期间为2018年11月1日—2018年12月31日，装修期无租金。启航大药房支付给房屋中介机构的佣金手续费为6000元。启航大药房最近一期有抵押条件的增量借款利率5%。上述合同主要条款达成一致，合同签订日期是2018年11月1日。 表一 二、案例解析-承租人方面 （一）装修费用是计入长期待摊费用还是使用权资产？ 新准则下使用权资产应当按照成本进行初始计量。该成本包括： 1.租赁负债的初始计量金额； 2.在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额，存在租赁激励的，扣除已享受的租赁激励相关金额； 3.承租人发生的初始直接费用； 4.承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本。前述成本属于为生产存货而发生的，适用《企业会计准则第1号—存货》。 C社：根据新准则，租赁负债的初始计量金额为租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量，装修费用显然不属于尚未支付的租赁付款额。此外，初始直接费用是指为达成租赁所发生的增量成本，即不取得该租赁，则不会发生的成本，一般是指佣金和印花税等，装修费用显然也不能计入承租人发生的初始直接费用。 综上，装修费用在新租赁准则中并未涉及，与以往一贯的处理保持一致，仍然计入长期待摊费用。 （二）租赁期的确认 根据企业会计准则第21号—租赁应用指南，租赁期自租赁期开始日起计算。租赁期开始日，是指出租人提供租赁资产使其可供承租人使用的起始日期。上述租赁合同，包括两个月的装修期间，在装修开始日，承租人就已经拥有对店面使用权的控制，其租金支付日期不影响租赁期开始日。因此启航大药房店面租赁合同租赁期开始日2018年11月1日，租赁期为6年2个月。 这里C社再补充一个实务操作点，租赁合同签订日为2018年11月1日，根据租赁准则应用指南，主要条款达成一致日为租赁开始日，即，2018年11月1日为租赁开始日，本案例中这个日期与租赁期开始日正好一致。该日期主要条款已达成，是作为出租人判断是否构成融资租赁的日期，承租人一般用不到。 （三）折现率的确认 新租赁准则第十七条原文如下： 租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。 在计算租赁付款额的现值时，承租人应当采用租赁内含利率作为折现率；无法确定租赁内含利率的，应当采用承租人增量借款利率作为折现率。 租赁内含利率，是指使出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率。 承租人增量借款利率，是指承租人在类似经济环境下为获得与使用权资产价值接近的资产，在类似期间以类似抵押条件借入资金须支付的利率。 C社：根据准则要求，租赁内含利率需要知道出租人的相关信息，出租人不愿配合提供准则要求的前述信息，取得租赁的内含利率比较困难，承租人启航大药房连锁有限公司只能使用增量借款利率，即，假设承租人融资租入该使用权资产所需支付的借款利率（融资租赁一般涉及三方，资产出售方、资金提供方、资产受让方，受让方没钱，就由资金提供方先从资产出售方买下设备然后融资租赁给受让方，受让方每期支付款项，包括相当于本金和利息的资金），在当前经济环境下，类似期间（6年期）、类似抵押（以类似使用期资产作为抵押），近期的增量借款年利率5%，启航大药房连锁有限公司以此作为折现率。该合同半年付款一次，半年期利率为2.5%（5%/2） （四）启航大药房（承租人）账务处理 共计11期租金的租赁付款额=72,000.00*11=792,000.00 元 租赁负债=11期租赁付款额现值=72,000.00*（P/A 2.5% 11）=72,000.00*9.519=685,368.00元 未确认融资费用=792,000.00-685,368.00=106,632.00元 1.2018年11月1日使用权资产、租赁负债初始计量 借：使用权资产 691,368.00 借：租赁负债-未确认融资费用 106,632.00 贷：租赁负债-租赁付款额 792,000.00 贷：银行存款 6,000.00元 2.使用权资产后续计量 折旧年限为租赁期6年2个月，每月的折旧额=9,342.81元 借：管理费用 9,342.81 贷：使用权资产累积折旧 9,342.81 3.租赁负债后续计量 各期租赁负债计算如下表：
第一期租赁负债记账情况如下： 借：租赁负债-租赁付款额 792,000.00 贷：银行存款 792,000.00 借：财务费用-利息费用 17,134.20 贷：租赁负债-未确认融资费用 17,134.20 三、案例解析-出租人方面 （一）租赁分类 新租赁准则延续旧租赁准则，出租人在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。本案例中，店面租赁期届满时，未就租赁资产的所有权、购买租赁资产的选择权作出相关约定、租赁期占租赁资产使用寿命明显不足75%以上、租赁收款额的现值与租赁资产的公允价值相差较大、租赁资产也不具有特殊性，租赁资产不满足融资租赁性质，应分类为经营租赁。 （二）出租人账务处理 依据《企业会计准则21号—租赁》应用指南，出租人对经营租赁提供激励措施，出租人提供免租期的，出租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其他合理方法进行分配，免租期内应当确认租金收入。本案例中出租人提供了免租期（包括装修期间2个月），应将租金总额在不扣除装修期、免租期的整个租赁期内（共计6年2个月），按照直线法进行分配，装修期、免租期（共计8个月）应当确认租金收入。 C社补充，这里有人会问，免租期是6个月，起租日是2019年1 月1日，那么之前的2个月装修期是否应该确认收入。根据准则，出租人应当于租赁期开始日进行账务处理，前面承租人章节我们已分析，本案例由于2018年11月1日交予承租人装修使用，因此租赁期开始日是2018年11月1日，与租赁开始日（合同签订日）一致。因此，本案例中2个月的装修期也应当确认收入。 1．2018年末装修期确认租金收入 借：其他应收款-租赁收入 21,405.42 贷：租赁收入 21,405.42（72000*11/74*2） 2．2019年5月1日收到租金账务处理 借：银行存款 72,000.00 贷：其他应收款-租赁收入 21,405.42（72000*11/74*2） 贷：租赁收入 42,810.84（免租期中前四个月租金收入） 贷：预收账款 7,783.74 3.2019年5月31日账务处理 借：预收账款 7,783.74 借：其他应收款 2,918.97 贷：租赁收入 10,702.71（72,000*11/74*1） 4.2019年6月30日账务处理 借：其他应收款 10,702.71 贷：租赁收入 10,702.71（72,000*11/74*1） 以后期间参照上述记账方法以此类推，其次对于经营租赁，出租人按照本单位的折旧政策继续计提折旧。 你的分析和观点，和大家伙儿一起来场脑力震荡吧！ 关注我，和万人一起学习投行、审计核查思维 |
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