从财务报表看企业税收风险（三）

原创 四季梦 四季梦620 2021-01-16

利润类报表项目涉税分析

1．营业收入 

（1）企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售 确定收入 

用于市场推广或销售； 

用于交际应酬； 

用于职工奖励或福利； 

用于股息分配； 

用于对外捐赠； 

其他改变资产所有权属的用途。 

企业应足额、正确的将这些项目按视同销售收入，在汇算清缴申报时加入销售（营业）收入，可作为业务招待 费的计提基数。因企业瞒报或漏报的收入被税务机关查增的收入，不得作为业务招待费的计提基数。 

因此，企业应如实申报视同销售收入，避免瞒报漏报带来的纳税风险，准确核定业务招待费的扣除基数。

（2）资产负债表日后事项未正确调整的风险

【案例13】 

甲公司12月20日销售一批商品给丙企业，取得收入100万元（不含税，增值税率13%）。甲公司发出商品后，按 照正常情况已确认收入，并结转成本80万元。此笔货款到年末尚未收到，甲公司未对应收账款计提坏账准备。 

次年1月18日，由于产品质量问题，本批货物被退回。企业于2月28日完成上年所得税汇算清缴。公司适用的所 得税税率为25%。假设当年全年销售收入1 000万元，销售成本800万元。 

企业发生的资产负债表日后调整事项，应当调整资产负债表日的财务报表。 

根据准则相关规定，上述案例中的销售退回，当年在账务上无需进行处理，而是调减当年利润表的收入100万 元，调减营业成本80万元。

因此，《企业所得税年度纳税申报表》主表《A100000企业所得税年度纳税表A类》中，根据调整后的利润表， 营业收入填报900万元（1 000-100），营业成本填报720万元（800-80）。

在填写企业所得税纳税申报表《A105000纳税调整项目明细表》相关事项时，对于需要进行调整的项目，一定要 正确有效的填写，否则将会存在一定的涉税风险。

（3）关联交易不符合独立交易原则的风险 

在关联企业的交易中，往往集团公司与子公司，母公司与子公司之间都会存在一些无偿服务或交易的业务。如：母公司代子公司员工缴纳的社保或住房公积金、母公司给子公司员工发放奖励、母公司无偿给子公司提供办公 场所、将资金无偿提供给子公司使用等。

关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间 的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。 

也就是说，在企业所得税清查时，如果关联企业之间有不符合独立交易原则的业务，是很有可能被稽查补税的 风险。

2．财务费用 

财务费用涉及的涉税风险主要来自向非金融企业借款利息支出的涉税风险 

（1）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准 予税前扣除。 

（2）凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资 本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计 算企业应纳税所得额时扣除。 

（3）企业实际支付给关联方的利息支出，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为2：1。当然能提供相 关证明，证明相关交易活动符合独立交易原则的除外。 

（4）同期同类贷款利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融 企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。 

通过以上相关规定我们发现，对企业发生的相关利息支出，企业所得税是有明确规定的，稍不注意都会存在税 收缴纳风险。

如果企业有向非金融企业借款，发生的利息支出，在企业所得税汇算清缴时，是需要提供“金融企业的同期同 类贷款利率情况说明”，否则利息扣除将会受到影响。

如果企业有向关联企业、股东个人等借款，如果债资比超过规定，超过部分发生的利息支出，如果要在企业所 得税前扣除，也是需要提供符合相关独立交易原则的，否则利息扣除将会受到影响。 

在认缴制下，如果股东未能按期认缴资本，发生的利息支出，相当于应认缴资本部分的借款利息，不得在企业 所得税前扣除。

3．研发费用 

企业研发支出税前加计扣除范围逐步扩大，加计扣除的比例也在不断提高，但涉及的税务风险出现的概率也随 之增加。 

（1）擅自扩大研究开发费用扣除范围； 

（2）奖励补助收入或零星收入未冲减研发费用； 

（3）研发费用形成无形资产未作资本化税务处理； 

（4）研发费用支出划分不清、核算不实 应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理的计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不得 实行加计扣除。 

各项目的实际发生额归集不准确、汇总额计算不准确的，主管税务机关有权调整其税前扣除额或加计扣除额。

4．其他业务收入 

其他业务收入是指企业主营业务收入以外的所有通过销售商品、提供劳务收入及让渡资产使用权等日常活动中 所形成的经济利益的流入。如材料物资及包装物销售、无形资产使用权实施许可、固定资产出租、包装物出租、运 输、废旧物资出售收入等。纳税风险何在？ 

通过以上科目核算内容我们清楚，企业“其他业务收入”当期一旦有发生额，很显然就应该会有： 

（1）发生“废旧物资出售收入”，是否有货物销售增值税？

（2）发生“固定资产出租、包装物出租”，是否有动产或不动力租赁增值税？

5．营业外收支 

（1）营业外收入主要包括：非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助、盘盈利 得、捐赠利得等。纳税风险何在？

通过以上科目核算内容，会计人员应该清楚，企业“营业外收入”当期一旦有发生额，很显然就应该会有：

①发生“非流动资产处置利得”，是否有旧货销售增值税？

②发生“非货币性资产交换利得”，是否有销售增值税？ 

（2）营业外支出是指企业发生的与企业日常生产经营活动无直接关系的各项支出。包括非流动资产处置损失、 非货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性捐赠支出、非正常损失、盘亏损失等。纳税行为何在？ 

通过以上科目核算内容我们清楚，企业“营业外支出”当期一旦有发生额，很显然就应该会有： 

① 发生“非正常损失”，是否有进项税额转出？

②发生“非流动资产处置损失”，是否有旧货销售增值税？ 

③发生“非货币性资产交换损失”，是否有销售增值税？ 

（3）企业有违法经营罚款，营业外支出却为零 

企业在经营的过程中，难免会踫到行政性处罚，如：税收缴纳的滞纳金与罚款、企业环保检查的罚款、企业消 防检查的罚款、车辆违章处罚等等，然而，企业并未将处罚支出在营业外支出中列支。 

多证合一后，企业各项经营信息大部分都能在“金税三期”共享平台上互通与查询，部分企业财务人员，为了 能够让企业处罚在企业所得税前得到扣除，故意将行政性处罚在成本费用中列支，不在“营业外支出”中体现。

（五） 其他综合项目涉税分析 

1．存货、资产周转率 

存货周转率=主营业务成本÷[（期初存货成本+期末存货成本）÷2]×100% 

存货周转率可以测定企业一定时期内存货资产的周转速度，是反映企业购、产、销平衡效率的一种尺度。存货 周转率越高，表明企业存货资产变现能力越强，存货及占用在存货上的资金周转速度越快。 

总资产周转率综合反映了企业整体资产的营运能力，一般来说，资产的周转次数越多或周转天数越少，表明其 周转速度越快，营运能力也就越强。

通过对总资产和存货周转情况的分析，可以推测出企业的销售能力与纳税情况的关系。 

企业总资产周转率（次）或存货周转率与企业以前年度数据或同行业指标数据比较，如果出现加快的现象，说 明企业销售能力有所增长或增强。 

如果企业应纳税额却出现了减少或增长幅度偏低，可能存在隐瞒收入或虚增成本的现象。 

2．单位产成品原材料耗用率 

单位产成品原材料耗用率=本期投入原材料÷本期产成品成本×100% 

通过对当期单位产成品原材料耗用率与基期标准值（也就是上年同期）或同行业指标的数据比较分析。

如果企业单位产成品原材料耗用率增长幅度较大或高于同行业标准10%以上，企业有可能存在帐外销售问题、错 误使用存货计价方法或人为调整产成品成本等影响企业所得税缴纳的现象。

3．能耗投入产出率 

能耗投入产出率=当期原材料（燃料、动力等）投入量÷单位产品原材料（燃料、动力等）使用量 

能耗投入产出率是指同地区、同行业单位产品原材料（燃料、动力等）使用量的平均值。

通过对投入产出指标进行分析，测算出企业实际产量。根据测算的实际产量与实际库存进行对比，确定实际销 量，从而进一步推算出企业销售收入。 

如测算的销售收入大于其申报的销售收入，则企业可能有隐瞒销售收入的问题。相反亦然。

4．预收账款占销售收入20%以上 

指标计算：评估期预收账款余额÷评估期全部销售收入。 

异常表象：预收账款比例偏大，可能存在未及时确认销售收入行为。这个不必说，那些还以为不开发票就不用 交税的老板们，应该正视这个问题了！

预警值：20% 

检查重点：纳税人合同是否真实、款项是否真实入账。深入了解企业的行业规律判断其是否存在未及时确认销 售收入的情况。

5．纳税人主营业务收入费用率异常 

指标值=（主营业务收入费用率-全市平均主营业务收入费用率）÷全市平均主营业务收入费用率×100； 

主营业务收入费用率=本期期间费用÷本期主营业务收入。 

异常表象：主营业务收入费用率明显高于行业平均水平的，应判断为异常，需要查明纳税人有无多提、多摊相 关费用，有无将资本性支出一次性在当期列支。 

该指标也是通常的费用占收入比的对比分析，通常情况下， 一个正常经营的企业，每个月费用的发生基本上都 是项目固定，金额大部分也是固定，除了变动费用之外，其他的费用都不应该有大的波动！ 

检查重点：检查“应付账款”、“预收账款”和“其他应付账款”等科目的期初期末数进行分析。

如“应付账款”“其他应付账款”出现红字和“预收账款”期末大幅度增长等情况，应判断可能存在少计收 入，对这些科目的详细业务内容进行询问；对企业销售时间及开具发票的时间进行确认，并要求提供相应的举证资 料。 

检查纳税人营业费用、财务费用、管理费用的增长情况并判断其增长是否合理，是否存在外购存货用于职工福 利、赠送等问题，检查企业采购的的渠道及履约方式，是否存在返利而未冲减进项税额； 

对企业短期借款、长期借款的期初、期末数据进行分析，是否存在基建贷款利息挤入当期财务费用等问题，以 判断有关财务费用是否资本化，同时要求纳税人提供相应的举证资料。

6．印花税负担率 

印花税负担率=（应纳税额÷计税收入）×100%。 

对通过对本期印花税负担率与上年同期对比或对印花税应纳税额增长率与主营业务收入增长率进行比较，正常 情况下二者的比值应接近1，当比值小于1，可能存在未足额申报印花税。 

7．所得税贡献率 

所得税贡献率=应纳所得税额÷主营业务收入×100% 

所得税贡献率：就是应纳所得税额与主营业务收入的比率。 

如果企业所得税贡献率低于当地同行业同期贡献率。企业可能存在不计或少计销售（营业）收入、多列成本费 用、扩大税前扣除范围等问题，影响企业所得税的缴纳。

基于报表分析税收风险管理的相关建议 

（一）企业税收风险管理； 

（二）企业税收主要风险及应对措施。 

（一）企业税收风险管理 

1．税收风险管理是企业风险管理的分支，因为企业的各项活动均会导致相应的会计核算，而会计核算的方法直 接导致企业税务核算。因此，税务风险的管理，也就是企业内部控制中对于税务方面的管理。

企业税务风险主要包括两方面 

一方面是企业纳税行为不符合税收法律法规规定，应纳税而未纳税、少纳税，从而面临补税、罚款、加收滞纳 金、刑罚处罚及声誉损害等风险；

另一方面是企业经营行为适用税法不准确，没有用足有关优惠政策，多缴纳了税款，承担了不必要税收负担。 

2．产生涉税风险的风险因素 

董事会、监事会等企业治理层以及管理层的税收遵从意识和对待税务风险的态度； 

涉税员工的职业操守和专业胜任能力； 

组织机构、经营方式和业务流程； 

技术投入和信息技术的运用； 

财务状况、经营成果及现金流情况； 

相关内部控制制度的设计和执行； 

经济形势、产业政策、市场竞争及行业惯例； 

法律法规和监管要求。

3．涉税风险的产生原因 

（1）企业所处宏观环境诱发税务风险 

企业外部的经济环境、政策和法规环境、执法环境发生变化，以及社会意识、税务执法等都会造成一定的税务 风险。 

在相当长一段时间内，我国税收政策、法规等将会不断调整和更新。 

不同税务执法机构和人员对同一企业的同一涉税行为的判断和裁定往往存在不同看法，尤其在我国正处于经济 社会转型时期，税务机关在涉税实务中具有的自由裁量权，会给企业造成一定的税务风险可能性。 

（2）企业生产经营管理中存在税务风险 

企业内部税务风险因素主要包括：经营者税务规划及其对税务风险的态度，企业经营理念与发展战略，经营模 式或业务流程，人员的专业水平等。 

主要表现为： 

没有充分认识税务风险； 

涉税风险管理未被纳入企业的内部控制体系中； 

涉税战略决策存在瑕疵问题； 

涉税风险管理战略不具备可操作性。 

当前，企业管理者涉税意识有待加强、财务工作者业务水平偏低、内部审计不健全、内部控制制度不完善，以 及近年来税务代理服务的出现，都是企业在微观上所面临税务风险的主要因素。 

企业经营过程中，管理者对经营状况了解有限以及对税务筹划理解扭曲，导致企业涉税行为出现偏差。 

财务人员具备过硬的专业知识和业务水平，是保证涉税资料真实、科学、合法的重要砝码，也是企业正确进行 税务风险管理的基础。

（二）企业税收主要风险及应对措施 

风险1：由于税收规定较繁琐，政策变化更新速度快，企业财务人员往往无法很准确的把握其当期规定，造成信 息滞后的风险。 

应对措施：负责税务的人员应及时整理最新下发的政策，深入研究，发现对企业的影响点，进行相应的会计处 理。

风险2：一些生产处理流程，导致的潜在的税务风险。业务本身是没有问题的，但是涉及到一些混合销售或销售 时点的问题，企业往往不能很好的区分，这些知识是业务处理人员的盲点，会计人员的处理已经存在滞后性，不能 挽救已经造成的税务错误。 

应对措施：必须从业务处理流程上入手，才能从根本上解决此类税务风险。 

风险3：由于决策者在决策时未对税务进行研究，造成无意识的少缴或多缴税款。

应对措施：在企业做决策时，提前咨询一下相关人员，同时注重企业财税人员的培训和培养