合并现金流量表的编制（一）

gzcpalgvwf5dya 2022-06-18 发布于贵州

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一、企业会计准则

二、企业会计准则讲解

三、合并现金流量表编制的两种方法间的联系

四、根据各单体现金流量表进行合并抵消编制合并现金流量表的方法实操

一、企业会计准则

企业会计准则第33号——合并财务报表（2014）规定如下：

1、合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表（第二条）。

2、合并财务报表至少应当包括下列组成部分：

（1）合并资产负债表；

（2）合并利润表；

（3）合并现金流量表；

（4）合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表；

（5）附注。

企业集团中期期末编制合并财务报表的，至少应当包括合并资产负债表、合并表、合并现金流量表和附注（第三条）。

3、合并现金流量表应当以母公司和子公司的现金流量表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并现金流量表的影响后，由母公司合并编制。本准则提及现金时，除非同时提及现金等价物，均包括现金和现金等价物（第四十条）

4、编制合并现金流量表应当符合下列要求（第四十一条）：

（1）母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量应当抵销。

（2）母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益、利息收入收到的现金，应当与分配股利、利润或偿付利息支付的现金相互抵销。

（3）母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量应当抵销。

（4）母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量应当抵销。

（5）母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额，应当与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金相互抵销。

（6）母公司与子公司、子公司相互之间当期发生的其他内部交易所产生的现金流量应当抵销。

5、合并现金流量表及其补充资料也可以根据合并资产负债表和合并利润表进行编制（第四十二条）

5、母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司以及业务，应当将该子公司以及业务合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表，同时应当对比较报表的相关项目进行调整，视同合并后的报告主体自最终控制方开始控制时点起一直存在。

因非同一控制下企业合并增加的子公司以及业务，应当将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。（第四十三条）

6、母公司在报告期内处置子公司以及业务，应当将该子公司以及业务期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表（第四十四条）。

二、企业会计准则讲解（财政部会计司，人民出版社，2010版）

1、合并现金流量表的编制原理、方法、程序

合并现金流量表的编制原理、编制方法和编制程序与合并资产负债表、合并利润表的编制原理、编制方法和编制程序相同。即首先编制合并工作底稿，将母公司和所有子公司的个别现金流量表各项目的数据全部过入同一合并工作底稿；然后根据当期母公司与子公司以及子公司相互之间发生的影响其现金流量增减变动的内部交易，编制相应的抵销分录，通过抵销分录将个别现金流量表中重复反映的现金流入量和现金流出量予以抵销；最后，在此基础上计算出合并现金流量表的各项目的合并金额，并填制合并现金流量表。

合并现金流量表补充资料，既可以以母公司和所有子公司的个别现金流量表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并现金流量表的影响后进行编制，也可以直接根据合并资产负债表和合并利润表进行编制。

2、合并现金流量表中有关少数股东权益项目的反映

合并现金流量表编制与个别现金流量表相比，一个特殊的问题就是在子公司为非全资子公司的情况下，涉及到子公司与其少数股东之间的现金流入和现金流出的处理问题。

对于子公司与少数股东之间发生的现金流入和现金流出，从整个企业集团来看，也影响到其整体的现金流入和流出数量的增减变动，必须在合并现金流量表中予以反映。子公司与少数股东之间发生的影响现金流入和现金流出的经济业务包括：少数股东对子公司增加权益性投资、少数股东依法从子公司中抽回权益性投资、子公司向其少数股东支付现金股利或利润等。为了便于企业集团合并财务报表使用者了解掌握企业集团现金流量的情况，有必要将与子公司与少数股东之间的现金流入和现金流出的情况单独予以反映。

对于子公司的少数股东增加在子公司中的权益性投资，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“吸收投资收到的现金”项目下“其中：子公司吸收、少数股东投资收到的现金”项目反映。

对于子公司向少数股东支付现金股利或利润，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目下“其中：子公司支付给少数股东的股利、利润”项目反映。

对于子公司的少数股东依法抽回在子公司中的权益性投资，在合并现金流量表应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“支付其他与筹资活动有关的现金”项目反映。

需要说明的是，在企业合并当期，母公司购买子公司及其他营业单位支付对价中以现金支付的部分与子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物应当相互抵销，区别两种情况分别处理：（1）子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物小于母公司支付对价中以现金支付的部分，按减去子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物后的净额在“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”项目反映，应编制的抵销分录为：借记“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”项目，贷记“年初现金及现金等价物余额”项目。

（2）子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物大于母公司支付对价中以现金支付的部分，按减去子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物后的净额在“收到其他与投资活动有关的现金”项目中反映，应编制的抵销分录为：借记“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”项目和“收到其他与投资活动有关的现金”项目，贷记“年初现金及现金等价物余额”项目。

三、合并现金流量表编制的两种方法间的联系

实务当中，通常有两种编制合并现金流量表的方法：

1、先编制好母公司和所有子公司的单体现金流量表，再抵消内部交易对合并现金流的影响，最终得到合并现金表。

2、直接根据合并资产负债表、合并利润表、附注进行编制。这种方法的理论依据是企业会计准则第33号——合并财务报表（2014）第四十二条：合并现金流量表及其补充资料也可以根据合并资产负债表和合并利润表进行编制。

以上两种方法并不是严格的割裂开来使用，大多数时候会结合在一起使用。比如在编制合并现金流量表主表的时候，由于需要单独列示的项目信息较多，通常使用方法一编制，方便把各单体现金流量表的增值税销项税额、增值税进项税额、取得或支付借款的信息等汇总起来，较为精确。而在编制合并现金流量表附表的时候，由于附表中列示的项目信息如折旧、摊销、非经营性损益等比较容易从合并利润表中获取，所以这些项目可以根据使用方法二根据合并利润表编制，但经营性应收、应付项目由于涉及到购买长期资产、关联方往来等事项，所以这几个项目一般使用方法一进行编制（利用方法二进行复核）。

四、根据各单体现金流量表再进行合并抵消编制合并现金流量表的方法实操

1、单体现金流量表的汇总

通常我们在编制合并报表的时候，单体报表中的资产负债表、利润表、现金流量表是汇总在一个EXCEL工作簿中的，但是在编制合并报表时，合并现金流量表会放到最后编制，因为只有等合并资产负债表、利润表定稿之后（内部抵消分录确定），才方便编制合并现金流量表并进行复核。所以合并现金流量表通常会放在一张单独的合并TB中，使用加链接的方法链接到各单体现金流量表的数据。加链接，即在EXCEL的单元格中使用=号等于另外一个工作簿或工作表中某个单元格数据的方法，这样数据源数据更新的话，我们只要重新打开合并现金流量表的TB表，就可以同步更新数据了。

加链接的前提是合并现金流量表的TB与各单体现金流量表TB的格式一致，即行和列的位置和数量一致。我们可以在合并现流表TB链接母公司单体现流表第一个数据（假设C4）时，可以在列数前面加上美元符号$（$C4）,代表对列进行绝对引用，在行数前面不加美元符号$,代表对行进行相对引用，然后将鼠标移动到单元格C4的右下角，出现十字符号时，沿着这一列往下拉，直到将母公司的单体现流表的数据全部引用过来，然后选中这一列，直接往右拉（假如有20家公司，可以往右拉20列），这样21列链接的都是母公司单体现流表的数据，然后手工替换20次，把母公司报表名称替换成相应子公司名称（前提是母子公司单体报表必须处在同一个目录下），这样可以在不打开子公司单体报表的情况下，将子公司单体现流表的数据链接过来。如果有100家的话，我们可以考虑编写一个Python或者vba小程序，利用for循环将100家子公司报表路径和引用单元格位置进行组合，依次写入到不同列中（后续思源君将进行试验），这样可以节省100次手工查找替换子公司名称的时间。

2、内部往来的现金流量表抵消

合并资产负债表中，我们抵消的内部往来的期末余额，而现金流量表列示的是发生额，因此合并现流表中抵消的也应该是本年内部往来的发生额。本年抵消的内部往来可以从本年合并资产负债表的抵消数据取到，除此之外，我们还要拿到上年合并资产负债表的内部往来抵消数据。

例1，合并资产负债表中本年抵消应付账款余额235,963,367.06，上年抵消应付账款余额66,183,599.80，两者差额169,779,767.26，根据（期末现金资产-期初现金资产）=（期末所有者权益-期初所有者权益）（期末负债-期初负债）-（期末非现金资产-期初非现金资产）这个公式，本年和上年内部抵消应付账款对期末负债-期初负债的影响额为负值，即-169,779,767.26，说明对于期末现金资产-期初现金资产（现金流入）的影响为负值，则对现金流出的影响为正值，由于应付账款的增加一般在现金流量表主表中计入购买商品、接受劳务支付的现金中，我们假设合并现流表主表中和附表中借方表示现金流入的增加（现金流出的减少），贷方表示现金流入的减少（现金流出的增加），则本年和上年抵消应付账款余额对于本年合并现金流量表主表的影响为

借：销售商品、提供劳务收到的现金 169,779,767.26

贷：购买商品、接受劳务支付的现金 169,779,767.26

本年和上年抵消应付账款余额对于本年合并现金流量表附表的影响为

借：经营性应收项目的减少 169,779,767.26

贷：经营性应付项目的增加 169,779,767.26

3、内部销售的现金流量表抵消

例2，合并利润表中本年抵消内部收入和成本605,803,410.80（尽管在抵消内部收入和成本时是不含税金额，但是在抵消合并现金流量表时需要还原为含税金额，假设销项和进项税金为66,405,669.05），则合并现金流量表主表调整分录为

借：购买商品、接受劳务支付的现金 605,803,410.80

借：购买商品、接受劳务支付的现金 66,405,669.05

贷：销售商品、提供劳务收到的现金 605,803,410.80

贷：销售商品、提供劳务收到的现金 66,405,669.05

合并现金流量表附表调整分录为