非货币性资产交换的概念

非货币性资产交换

一、非货币性资产交换的相关概念

(一) 货币性资产与非货币性资产的概念

1. 货币性资产

（1）概念

货币性资产，是指企业持有的货币资金和收取固定或可确定金额的货币资金的权利。

（2）内容

包括现金、银行存款、应收账款和应收票据等。

（3）基本特征

将来为企业带来的经济利益 (即货币金额) 是固定的或可确定的。

2.非货币性资产

（1）概念

非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。

（2）内容

如存货、固定资产、在建 工程、无形资产、投资性房地产、长期股权投资等。

（3）基本特征

将来为企业带来的经济利益 (即货币金额) 是不固定的或不可确定的。

注意：

①预付款项属于非货币性资产。

笔记：

因为预付款项一般为购买存货、在建工程或固定资产等资产而提前支付的款项，未来以收取金额不固定或不可确定的存货等资产的形式实现。

②债权投资属于货币性资产，其他债权投资属于非货币性资产。

笔记：

因为货币性资产是收取固定或可确定金额的货币资金的权利，虽然债权投资和其他债权投资都属于债权类投资，但是债权投资是以收取本金和利息为目的，即收取的货币资金是固定且可确定的；而其他债权投资是以收取本金和利息以及出售赚取差价为目的，结果不是固定或可确定的，所以其他债权投资属于非货币性资产。

(二) 非货币性资产交换的概念及特征

1.概念

非货币性资产交换，是指企业主要以固定资产、无形资产、投资性房地产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产(即补价)。

笔记：

比如甲公司以一项公允价值为100万的固定资产和乙公司的一项公允价值为80万的无形资产进行交换，那么对甲公司来说这个交换不划算，要求乙公司再补20万元差价，这就会涉及少量货币性资产，称之为补价。

2.特征

非货币性资产交换具有如下特征：

（1）非货币性资产交换的交易对象主要是非货币性资产。

（2）非货币性资产交换是以非货币性资产进行交换的行为。(互惠转让)

（3）非货币性资产交换一般不涉及货币性资产，但有时也可能涉及少量的货币性资产。

(三) 非货币性资产交换的认定

非货币性资产交换一般不涉及货币性资产，或只涉及少量货币性资产，即补价。

认定涉及少量货币性资产的交换是否为非货币性资产交换时，通常以补价占整个资产交换金额的比例是否低于 25%作为参考比例。具体来说：

笔记：

增值税差额是换出资产的增值税与换入资产的增值税的差额。

注意：

补价是公允价值之间的差额，不含增值税之间的差额。

例题：

甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人。甲公司将其一项无形资产(公允价值 800 万元，相应的增值税税额为 72 万元) 与乙公司的一项固定资产(公允价值 1 000 万元，相应的增值税税额为 130 万元) 进行资产置换，并向乙公司支付银行存款 258 万元。不考虑除增值税以外的相关税费等其他因素。

笔记：

甲公司如果将该项无形资产对外出售可以收到872万元（价格800万元+增值税72万元）

乙公司如果将该项固定资产对外出售可以手动1130万元（价格1000万元+增值税130万元）

甲公司与乙公司进行置换，甲公司换出的是800万+72万，乙公司换出的是1000万+130万，价格差额是200万（1000-800），增值税差额是58万（130-72）。

所以换出资产或换入资产的不含增值税税额的公允价值是1000万，支付或收到的补价是200万。

(1) 甲公司(支付补价的企业)：

所以，甲公司上述交易属于非货币性资产交换。

(2) 乙公司(收到补价的企业)：

所以，乙公司上述交易属于非货币性资产交换。

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二、非货币性资产交换不涉及的交易或事项

 (一) 适用其他会计准则的非货币性资产交换

下列各项是非货币性资产交换，但是不适用非货币性资产交换准则进行会计处理而是按照其他会计准则进行会计处理。

1.企业以存货换取客户的非货币性资产

企业以存货换取客户的非货币性资产(如固定资产、无形资产等) 的，换出存货的企业相关收入的会计处理适用收入准则。

笔记：

比如说甲公司将其一项存货和乙公司的固定资产（乙公司账上也作为固定资产核算的）进行交换，这属于非货币性资产交换，因为存货和固定资产都是非货币性资产。但是甲公司（换出企业）不可以按照非货币性资产准则进行会计处理，要按照收入准则进行会计处理。即甲公司把存货出售给乙公司，乙公司以固定资产进行支付。

站在乙公司（换入企业）角度，是非货币性资产交换，且应当按照非货币性资产准则进行会计处理。

这里注意，非现金对价转让商品和非货币性资产交换意义不一样。

非现金对价转让商品，企业向客户转让商品收取的对价是非现金对价，比如换出存货换入固定资产，执行收入准则。非货币性资产交换在计量时是以换出资产的公允价值为基础决定换入资产的入账价值。但是如果换出的资产是存货，得到非货币性资产，收入准则以取得非现金对价的公允价值为基础确定收入。

所以二者方向不一致。

收入准则认为，转让商品是属于销售，如果得到的非现金对价是以存货的公允价值为基础计量具有主观性，只要卖出高价，就高价确认收入；而以非现金对价的公允价值计量具有客观性。

但是对于非货币性资产交换准则认为，买入一项资产，资产的成本是以其付出对价的公允价值为基础确定的，比如付多少钱买入的就按多少金额入账，出于这种思路，非货币性资产交换也是以付出对价的公允价值为基础来决定换入资产的成本，非货币性资产付出对价的公允价值即换出资产的公允价值。

2.非货币性资产交换中涉及企业合并

非货币性资产交换中涉及企业合并的，适用企业合并、长期股权投资和合并财务报表准则。

笔记：

比如甲公司以一项固定资产换取控制的长期股权投资，属于非货币性资产交换，按企业合并准则进行会计处理。

同一控制下的企业合并，长期股权投资确认计量的金额是被合并方所有者权益在最终控制方合并报表账面价值份额加上商誉，而而非货币性资产交换准则下换入资产是以付出资产的公允价值为基础确定的。

3.非货币性资产交换中涉及由金融工具确认和计量准则规范的金融资产

非货币性资产交换中涉及由金融工具确认和计量准则规范的金融资产的， 金融资产的确认、终止确认和计量适用金融工具确认和计量和金融资产转移准则。

笔记：

比如以固定资产换入交易性金融资产，属于非货币性资产交换，但是交易性金融资产执行金融工具准则，交易性金融资产的入账与换出固定资产的公允价值无关，而是按照交易性金融资产的公允价值计量。

4.非货币性资产交换中涉及由租赁准则规范的使用权资产或应收融资租赁款等

非货币性资产交换中涉及由租赁准则规范的使用权资产或应收融资租赁款等的，相关资产的确认、终止确认和计量适用租赁准则。

5.非货币性资产交换构成权益性交易

非货币性资产交换构成权益性交易的，应当适用权益性交易的有关会计处理规定。企业应当遵循实质重于形式的原则判断非货币性资产交换是否构成权益性交易。

主要包括以下情形：

(1)非货币性资产交换的一方直接或间接对另一方持股且以股东身份进行交易；

笔记：

投资方以一项固定资产出资取得对被投资方的权益性投资，对投资方来说，换出资产为固定资产，换入资产为长期股权投资，属于非货币性资产交换；对于被投资方来说，虽取得了实物资产，但属于接受权益性投资，要计入实收资本或资本公积，不属于非货币性资产交换。

(2)非货币性资产交换的双方均受同一方或相同的多方最终控制，且该非货币性资产交换的交易实质是交换的一方向另一方进行了权益性分配 (例如，以生产的存货向另一方进行利润分配)或交换的一方接受了另一方权益性投入 (例如，接受另一方固定资产投资)。

例如，集团重组中发生的非货币性资产划拨、划转行为，在股东或最终控制方的安排下，企业无代价或以明显不公平的代价将非货币性资产转让给其他企业或接受其他企业的非货币性资产，该类转让的实质是企业进行了权益性分配或接受了权益性投入，不适用非货币性资产交换准则，应当适用权益性交易会计处理的有关规定。(非互惠转让)

(二) 涉及非货币性资产但不属于非货币性资产交换准则规范范围的情形

1.企业从政府无偿取得非货币性资产(比如，政府无偿提供非货币性资产给企业建造固定资产等)的，适用《企业会计准则第 16 号——政府补助》。

2.企业将非流动资产或处置组分配给所有者的，适用《企业会计准则第 42 号——持有待售的非流动资产、处置组和终止经营》。(持有待分配给所有者的非流动资产或处置组)

3.企业以非货币性资产向职工发放非货币性福利的，适用《企业会计准则第 9 号——职工薪酬》。

4.企业以发行股票形式取得的非货币性资产，相当于以权益工具换入非货币性资产，适用其他相关会计准则。

5.企业用于交换的资产目前尚不存在或尚不属于本企业的，适用其他相关会计准则。