【有问C答】IPO企业的高管参与研发，研发费用和其他费用如何区分？

《有问C答》第十七期

【重要提示：本文分享的问答仅代表个人观点，不等同于审核标准，仅供参考】

Q1

如果a和b同受一个家族控制，并且控制时间都超过12个月，a把b的股权给收购了，是同一控制下企业合并嘛？

C社：需要结合a和b的股东、股比是否完全一致、收购的实质原因综合判断。如果a和b的股东、股比有不一致的情况可以参考如下规定：

文件名称：监管规则适用指引——会计类第1号

发文机构：证监会

1-5 同一控制下企业合并的认定

一、家族成员之间转让股权形成的企业合并

同一控制下企业合并的认定标准较为严格，一般情况下，家族成员之间的股权转让不能直接认定为同一控制下企业合并，除非基于交易的商业实质，依据实质重于形式的原则，能够将家族成员之间转让股权的交易认定为“代持还原”。所谓“代持还原”是指，其他家族成员此前虽然在法律形式上持有股权，但实质上是代某一特定家族成员持有，该特定家族成员享有股权相关的主要风险和报酬，本次股权转让使得交易的法律形式与实质相统一。“代持还原”的认定，需要获取充分的证据，综合公司设立时的资金来源、交易股权对应的决策权的行使情况、交易价格的确定等因素进行判断。

实务中，也存在并非代持还原，合并前后股东是一个家族，但股东不一致，认定为同一控制的情形：

Q2

IPO企业的高级管理层既进行公司层面的管理，也进行研发活动的管理，关于其薪酬在研发费用及其他费用之间分配相对比例的确定存在困难。企业人为主观地估算一个比例(即使接近实际情况)，但报告期内并没有相关的记录证明，而且工作制度上也没有十分明确。

这种情况下，中介应如何考虑呢，比如需要核查什么内容，或者建议企业需要补充什么凭据，以最终确定该项比例？

C社：可获取其工时表（经其上级、研发负责人审批），哪一天从事哪个项目，精确到天即可。以此为基数，计算每个月的研发活动占比，进而算出研发薪资。

问：总经理、副总经理这类最高管理者，也是获取其按天的工时表，进而计算比例对吗？

C社：要的，关于本问题，#C粉之家#课程有涉及：

《一百二十五期审计实务课研发费用核查要点提示》

《一百二十八期投行实务课综合实战课》

问：再额外请问2个问题：

1、专职研发人员、总/副经理，其年终将其实难以划分到哪个研发项目，是对全年的奖励，那年终奖是否也需要按工时比例分配至各项目呢？  对于总经理/副总经这类的奖金，是否一般不计入研发费用呢？

2、部分从事技术服务的人员，平时工资按所服务的项目工时，分配至对应的合同履约成本。年终奖不会对应具体服务合同，需要进行配分吗？

C社：年终奖按项目全年的工时分配。这一年，A项目工时多少，占全部项目工时的比例多少，将归属于研发费用的年终奖，再按该比例分配到各个研发项目。

可以参照这个样式做各个项目工时表。

Q3

公司股东债务豁免是否需要缴纳企业所得税？税总2014年29号文件并没有列举该项？是否适用？

参考政策：《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号）：（一）企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。

C社：股东豁免也是基于股东身份，属于权益性交易。豁免收益会计上不确认损益，而是资本公积。参考政策理解，也不计入应纳税所得额。具体建议咨询一下所属税局。

Q4

有家企业是同一控制下企业合并，被合并方净资产在最终控制方合并报表账面价值为-300多万，可是长投不可能为负数，这怎么处理的，单体和合并？

C社：

单体：按支付对价全额冲减资本公积，不足冲减，冲留存收益，借：资本公积-资本溢价，留存收益，贷：银行存款；

合并：借：子公司净资产账面价值，贷：资本公积-资本溢价、少数股东权益

一体化存续，恢复：借：资本公积，贷：留存收益。

问：那能看下分录嘛，母公司资本公积-资本溢价为100万，未分配利润为-70万，子公司实收资本480万，未分配利润为-800万。100%控股。支付对价为1元，母公司单体借资本公积-资本溢价1贷银行存款1。合并借实收资本480万未分配利润-800万贷资本公积-资本溢价-320万。恢复借资本公积-资本溢价-999999贷未分配利润-999999

C社：恢复是将-800万全额恢复。

Q5

子公司拟注销，账上有些固定资产。注销前固定资产是必须处置掉对吧？按账面净值处置给母公司并开具发票，可行吗？

C社：注销前需要先注销税务登记，需要清算。固定资产这些可能产生利润的都需要清算。通常仅剩与母公司的往来、零星的货币资金以及对应的净资产，利润表为发生的清算支出。

处置对价应该公允，按账面净值如果不公允，可能存在税务风险。

Q6

请问消费品企业合并范围内子公司之间的产品的调拨费站在单体和合并层面计入什么科目呢，我理解单体角度计入存货，合并角度计入销售费用，这样合适吗？

C社：调拨费如果不是生产或采购环节发生，则不进存货；如果也不是履约环节，则不进合同履约成本。而是进销售费用。单体谁支付，谁进销售费用，提供调拨服务的进收入，合并层面对冲。

Q7

如图

C社：相当于A取得了2.5%B的股份，D取得了10%对C的股份。C的股份是B卖给D的，B并没有获利，获利的是A。A是基于其大股东身份，才得到2.5%股份，相当于是B先取得之后再无偿送给A，作为权益性交易：

A单体，借：长投-B2.5%股权（C10%股权的公允价），贷：资本公积；B单体，借：资本公积，贷：长投-C10%股权（公允价）；

A合并：

少数股东权益为C净资产*70%（如果B并C）+（B净资产+C净资产30%）*47.22；

B对C如果是重大影响，则对C权益法长投和投资收益，在A合并层面体现。A对B长投与B净资产份额抵消，产生少股。

B如果并C，则C资产和利润都在A合并层面体现，层层合并，B长投先与C净资产抵消，产生70%少股，然后A与B长投抵消，产生前述另一部分少数。

Q8

20年11月开始租，前两个月为免租期，21年1月1日开始使用新租赁准则，那20年这两个月的免租期，怎么处理呀？

C社：2020年11月的租赁合同属于首次执行日前的租赁：

租赁准则第六十一条：

2. 对于首次执行日前的经营租赁，承租人在首次执行日应当根据剩余租赁付款额按首次执行日承租人增量借款利率折现的现值计量租赁负债，并根据每项租赁选择按照下列两者之一计量使用权资产：

（1）假设自租赁期开始日即采用本准则的账面价值（采用首次执行日的承租人增量借款利率作为折现率）；

（2）与租赁负债相等的金额，并根据预付租金进行必要调整。

由于免租期也算入租期，因此租赁负债的计算，对于剩余租赁付款额的现值理解为，首先是全部租金折现到2020年11月，然后摊销到2020年12月31日的摊余成本。

使用权资产选择准则两种方法之一，如果选择方法一，会有对期初留存收益（使用权资产摊销）的影响；选择方法二，不产生留存收益调整。

问：20年需要按照旧准则补充摊销2个月的租金进入损益嘛

C社：是的。

Q9

应收账款函证A客户未回函。双方按照订单结算，本年对该客户收入1000万，余额100万系最后一个订单的货款，已经在期后回款。这种情形下检查最后一个订单对应的全套单据资料和期后回款单据能够确认期末余额，但发生额的替代测试要怎么做？还是检查该客户本年全部的单据吗？

C社：根据过往处罚案例，监管是要求替代测试要覆盖全部金额，也就是该客户1000万收入的单据需要全部核查。

但实际执行中，如果笔数较多，可以抽样核查一定比例，能够合理保证收入真实、准确，如果笔数较少，则建议全查。

Q10

B公司将子公司无偿划转给自己的母公司，符合所得税企业重组特殊性交易事项么？另外，这种子公司将自己的全资子公司无偿划转给母公司，是属于对子公司的减资么？借实收资本 贷长投？是否正确？

C社：

题1、以股份方式支付的金额不低于总价的85%，无偿转让不符合。特殊性税务处理条件是看收购企业购买的股权以及支付方式，原文如下：

(二)股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

1.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

2.收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

3.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。

题2、不属于减资，而是权益性交易，冲减资本公积。借资本公积，贷长投

Q11

政府补助属于非经常损益:收到的政府补助如果属于与收益相关计入其他收益，要计入非经常性损益，但是如果作为冲减相关成本费用是不是就不需要作为非经常性损益呢？

C社：政府补助是否计入非经，不看是否计入其他收益还是冲成本费用。而是根据非经的定义判定，一是不与正常经营业务直接相关，二是虽然相关，但具有特殊性和偶发性。

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