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融资租赁是指兼具融资和融物特性的业务模式，由于该等特有的业务模式直接使融资租赁业务能够天然地服务于企业技术改造和设备更新，对企业改善财务结构、平衡利税、积累发展资本等有着其它信贷支持方式所达不到的效果，从而有效促进整体经济发展。 在行业内，通常将融资租赁业务分为“直租”和“回租”两种说法。直租业务即直接融资租赁，是指租赁公司用自有资金、银行贷款或招股等方式，在国际或国内金融市场上筹集资金，向设备制造厂家购进用户所需设备，然后再租给承租企业使用的一种融资租赁方式。融资性售后回租，是指承租方以融资为目的，将资产出售给从事融资性售后回租业务的企业后，从事融资性售后回租业务的企业将该资产出租给承租方的业务活动。因此从此定义可以看出，直租业务相比回租业务而言，除了融资属性外，还有一定的融物属性，而回租业务实质上仅包含融资属性，这一特点也与本文后续讲述的两种业务模式适用不同的增值税税目相关。 在研究某行业的增值税涉税处理时，我通常会从增值税的税收要素出发进行逐一详细分析理解，而增值税的税收要素通常包含：纳税义务人、征税对象（税目）、税率、计税依据、纳税义务发生时间、纳税地点、税收优惠政策。因此本文在对融资租赁行业的增值税进行解读时也将从上述方面作为切入点进行详细说明，当然增值税的处理时难免还会碰到的一个重要方面”发票“，因此本文也会对该行业的业务流过程中涉及的发票注意事项进行介绍。 1、纳税义务人 随着全面营改增后，融资租赁业务也属于增值税的纳税义务人，因此所有提供直租和回租业务的企业、单位和其他组织均属于增值税纳税义务人。 2、征税对象（税目） 根据《销售服务、无形资产、不动产注释》，直租业务属于“现代服务-租赁服务-融资租赁服务”税目，按照标的物的不同，融资租赁服务可分为有形动产融资租赁服务和不动产融资租赁服务。回租业务则属于“金融服务-贷款服务”税目。 对于“融资租赁”的具体定义，在细读了最新的租赁准则关于“融资租赁”定义条件后，个人认为是可能会造成融资租赁定义的源头税会差异的。
融资租赁服务，是指具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动。即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产或者不动产租赁给承租人，合同期内租赁物所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入租赁物，以拥有其所有权。不论出租人是否将租赁物销售给承租人，均属于融资租赁。 从上述定义中可以看出，增值税法对于融资租赁的定义强调的是需具备所有权转移特点，而该所有权转移不一定是租赁期结束后一定要进行所有权的变更，也可以是一种转移选择权，即只要融资租赁合同中约定了承租人具备这种购买选择权即可。满足该所有权转移特点的租赁均可以认定为增值税法中的融租租赁业务。
一项租赁属于融资租赁还是经营租赁取决于交易的实质，而不是合 同的形式。如果一项租赁实质上转移了与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬， 出租人应当将该项租赁分类为融资租赁。一项租赁存在下列一种或多种情形的，通常分类为融资租赁： 1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。 2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。 3）即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（“大部分”通常解释为等于或大于75%）。 4）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（“几乎相当于”通常解释为等于或大于90%）。 5）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。 从上述定义中可以看出，上述定义中的第1、2条与增值税的定义是契合的，即税会处理是一致的，但是3、4、5条的规定则可能造成税会差异，例如：出租人出租的资产使用寿命为5年，租赁期为4年，则按会计准则的规定会被作为融资租赁业务进行会计处理，但是如果合同中并未约定租赁期满所有权转移条款或者购买选择权条款的情况下，则增值税处理中是不能将其作为融资租赁进行处理，而只能作为“经营租赁”进行税务处理，经营租赁处理时是不能适用利息差额扣除相关优惠的。 3、税率 根据财税【2016】36号文件的规定，直租业务和回租业务的适用税率如下：
4、计税依据及应纳税额的计算
融资租赁企业购买设备的价款大部分还是来自于外部银行借款或者发行企业债权等外部融资渠道，因此外部融资的借款利息支出是其成本的一大项目，但是根据增值税法的相关规定，贷款利息支出不能取得增值税专用发票，即不能抵扣其进项税额，从而加重了融资租赁企业的增值税税负，为了减轻融资租赁企业的纳税负担，针对无法取得进项发票的成本项目引入了差额纳税的相关政策，国家特别规定符合规定条件的融资租赁企业可以享受差额征税的规定，其具体的销售额的规定如下：
对于直租业务，融资租赁企业在向承租方指定的供应商购入融资租赁资产时等同于一般资产购买，供应商向融资租赁企业开具相应的增值税专用发票，融资租赁企业根据票面税额进行进项税额抵扣。 对于回租业务而言，根据国家税务总局公告2010年第13号的相关规定，承租方向融资租赁企业出售资产的行为不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税，因此资产出售时不涉及增值税，融资租赁企业亦无进项数额可抵扣。相应地从回租业务的计税销售额角度看，其销售额也不包含本金的，销售额仅包括利息和利息性质的费用（理解时可等同于银行贷款业务，银行贷款业务本金部分肯定是不需要计税的）。 5、纳税义务发生时间
纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天（注意：理解该纳税义务发生时间时，一般情况下必须是以“发生应税行为”作为前提的，增值税纳税义务发生时间的具体理解可详见本公众号之前的文章：如何正确理解增值税纳税义务发生时间？，但是对于租赁业务而言，其可不适用“发生应税行为”的大前提，具体见下方特殊规定）。
纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天（因此对于租赁业务而言，即使应税行为尚未发生，只要收到了预收款，则增值税纳税义务即发生）。 6、纳税地点 适用所有增值税应税行为的一般规定，增值税纳税地点的规定具有较强的地域管辖属性，不同于企业所得税是以独立法人作为主要管辖属性的特点，对于总分支机构不在同一县市的，即使分支机构不具备独立法人地位，其也应向分支机构所在地申报缴纳增值税，具体规定如下： 固定业户应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。 7、发票管理
直租业务相对常规，其向供应商购进融资租赁资产时可获得相应的增值税专用发票，按租赁合同定期收取租赁本金和利息时按相应金额向承租方开具相应的增值税专用发票；
回租业务，承租方出售资产时按照税法规定是不属于增值税征税范围的，按此规定，既然不属于增值税征税范围则不能开具增值税专票和增值税普票，但是在实务中融资租赁企业为了获取融资租赁资产所有权的相应证明资料，可能会要求承租人向融资租赁企业开具零税率普通发票。 营改增后，回租业务的销售额天然是不包含向承租方收取的本金部分的【详见上文销售额的相关内容：提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金）】，因此融资租赁企业无需向承租方就本金部分开具发票，仅需就向承租方收取的利息和利息性质的费用开具增值税普通发票（由于回租业务适用“贷款服务”税目，即使出租方向承租方开具增值税专用发票，承租方也不能进项抵扣）。
符合规定条件的融资租赁企业所发生的直租业务和回租业务均可适用差额扣除的相关规定，即可以在计算销项税额时可扣除对外支付的借款利息支出或企业债权利息，但是要注意融资租赁企业仍然可以按差额扣除前的金额向承租方开具增值税专用发票，这样承租方才能充分享受进项税额扣除，因此会造成出租方实际应申报的增值税销项税额与发票票面税额不一致的情况，此差异情况可通过增值税差额扣除项目的填报予以解决。 8、营改增过渡政策的特殊规定 对于有形动产融资性售后回租业务，由于全面营改增后其税目由”有形动产融资租赁“变更为”贷款服务“，税率由17%变更为6%，此变更从出租方的角度而言是属于重大利好的，税负明显降低了，但是从整个经营链条的下游承租方角度而言，变更为”贷款服务“税目后，承租方向出租方支付的租金不再能够获得相应的进项税额抵扣，因此为了使营改增政策平稳过度和承租方税负不明显增加，特别针对有形动产融资性售后回租业务制定了过度政策，具体如下： 试点纳税人根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳税人,经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的，根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下方法之一计算销售额： ①以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额【个人理解该政策主要对应原部分行业试点营改增政策国家税务总局公告2015年第90号文件的内容，该政策规定有形动产售后回租业务计算销售额时可以扣除相应的本金金额，如果营改增前的售后回租业务合同是适用2015年第90号文件政策条件下签署的话，则全面营改增后适用本条规定】。 纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，计算当期销售额时可以扣除的价款本金，为书面合同约定的当期应当收取的本金。无书面合同或者书面合同没有约定的，为当期实际收取的本金。 试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票【此时承租方仅能就租赁利息部分获得进项抵扣】。 ②以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额【此种情况下出租方可按含本金的全部价款和价外费用向承租方全额开具增值税专用发票，承租方可就本金和租赁利息全额获得进项抵扣。个人理解此政策主要是对应原部分行业试点营改增政策财税〔2013〕106号，该政策规定有形动产售后回租业务计算销售额时是包含本金的全部价款和价外费用，如果营改增前的售后回租业务合同是适用财税〔2013〕106号文件规定的条件下签署的话，则全面营改增后适用本条规定】。 9、增值税即征即退政策
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