暂估固定资产后续调整如何处理？

餐饮企业的在建工程最终决算金额与合同可能不一致，后续调整增项金额建议通过在建工程过渡，增项不建议直接进入固定资产，因为在建工程科目是资产类科目，在办理竣工决算前在建工程科目项下相应明细不断延续核算，所以在建工程科目累计发生额能够获取项目成本的完整信息。为了使在建工程科目能够完整地、准确地反映项目全部成本，建议决算时发生的最后增项成本先记入在建工程科目，再结转到固定资产科目。

账务处理

在建工程达到预定可使用状态时，按实际发生的全部支出转入固定资产核算。若在建工程已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按估计的价值转入固定资产，并按固定资产折旧政策计提固定资产折旧，待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不调整原已计提的折旧额。--《企业会计准则4号准则-固定资产》应用指南

举例：假设梁小餐饮公司该项固定资产按5年折旧，2018年12月归集在建工程金额为120万，达到预定使用状态，在建工程转固，转固后每年折旧=120万/5=24万。2020年4月决算时固定资产入账价值从暂估价值120万调整为实际成本124.4万，系会计估计变更，采用未来适用法，不需要调整2019年1月-2020年4月期间已计提的折旧额。

分析：

1.在建工程归集金额

借：在建工程 120万

贷：银行存款   120万

2.在建工程结转固定资产

借：固定资产 120万

贷：在建工程  120万

3.2019年1月-2020年4月累计折旧，共16个月，120/(5*12)*16=32万

借：销售费用-折旧  32万

 贷：累计折旧        32万

4.决算时，发生实际增项成本4.4万先计入在建工程，再结转固定资产

借：在建工程 4.4万

贷：银行存款  4.4万

借：固定资产  4.4万

贷：在建工程  4.4万

5.按照未来适用法，2020年5月起每月计提的固定资产折旧额=（调整后固定资产原值-已计提的累计折旧）÷剩余折旧年限=（1244000-320000）÷（60-16）=21000元。

 

税务处理

1.国家税务总局口径

国税函[2010]79号文件第五条规定：“企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行”。请问：仅调整计税基础还是连同已提折旧一起调整？

分析：根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第五条规定，“企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。”此条所指的调整包括，根据发票调整企业已投入使用的固定资产的计税基础以及折旧额。（笔者备注：税法和会计处理不一致，会计不调整已计提折旧，而税法都要调整。）

举例：假设梁小餐饮公司某项固定资产按5年折旧，2020年9月归集在建工程金额为120万，达到预定使用状态，每年折旧=120万/5=24万，2021年4月决算在建工程入账价值从暂估价值120万调整为实际成本125.3万，系会计估计变更，采用未来适用法，不需要调整2020年10月-2021年4月期间已计提的折旧额。

分析：12个月内调整的事项

1.会计处理

2020年10-12月折旧=120/60*3=6万

2021年01-04月折旧=120/60*4=8万

按照未来适用法，2021年5月起每月计提的固定资产折旧额=（调整后固定资产原值-已计提的累计折旧）÷剩余折旧年限=（1253000-140000）÷（60-7）=21000元。

2.税务处理，税务每月折旧=125.3/60≈2.088万

2020年10-12月折旧=125.3/60*3=6.264万

2021年01-04月折旧=125.3/60*4=8.352万

建议设置台账，管理税会差异，折旧总和不变，前后略有差异而已。

                            

2．《北京市西城区国家税务局金融企业2010年企业所得税汇算清缴资料》固定资产投入使用后计税基础确定问题？

针对此项规定明确以下问题：

（1）企业因工程款项尚未结清而未取得全额发票的固定资产，在投入使用后可以按照合同规定的暂估价计提折旧从税前扣除。

（2）企业在固定资产投入使用后12个月内取得发票的，可以调整投入使用固定资产的计税基础，其以前年度按暂估价计提的折旧也应相应调整。

（3）固定资产投入使用12个月后取得发票的，参照《企业会计准则》的规定，企业已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提折旧额。因此，对于固定资产投入使用12个月后取得发票的，调整该项固定资产计税基础，但不需要调整原已计算扣除的折旧额，其以后年度的折旧按调整后的计税基础减已提取折旧额后的资产净值计算。

3.宁波税务局12366答疑

问题1：企业固定资产投入使用后12个月后未取得全额发票，而在超过12个月后才取得发票，此时取得的发票是否还应追溯调整原固定资产的计税基础，并追溯调整以前已作纳税调增的折旧？

答：应追溯调整固定资产计税基础和原已调整的应纳税所得额。

 

问题2：工程款项尚未结清未取得全额发票的固定资产投入使用后，如何处理？

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函〔2010〕79号)第五条规定，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。因此，在固定资产投入12个月后仍未取得发票的，未取得发票部分的折旧不得扣除。后续取得发票的，应对固定资产原值进行相应调整，并按调整后的原值计提折旧。涉及以前多计提折旧的，需要补缴相应税款;涉及少计折旧的，符合《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)第六条规定的，可以按规定进行扣除。

国家税务总局公告2012年第15号关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告

第六条 关于以前年度发生应扣未扣支出的税务处理问题  根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。　企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。　亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款，并按前款规定处理。

 

问题3：宁波税务2020年12366答疑

宁波市12366呼叫中心答复：汇算清缴前拿到凭证无需调整，折旧年限不需要变化，按照发票金额提折旧。

1）根据国税函[2010]79号，五、关于固定资产投入使用后计税基础确定问题

企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

2）根据国家税务总局公告2011年第34号 六、关于企业提供有效凭证时间问题   企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。

3）依据以上两个文件，得出以下操作办法：假设纳税人在2011年7月份购入固定资产（金额暂估），若在2012年6月份（12个月内）取得发票的，企业所得税汇算清缴时，可按暂估价计提折旧。6月份收到发票后，按照实际金额在税务机关补充申报，把暂估金额调整成实际金额（原值和折旧额都要调整）。若在6月份还未取得发票，要报告主管税务机关，在汇算清缴时按暂估价计算扣除的折旧额应该要调增（即不能扣除）。

 

4.青岛税务

问：企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，暂按合同规定的金额作为固定资产计税基础计提折旧，如果发票金额与暂估金额不符且12个月是跨年度的，影响的折旧如何进行调整？是通过申请补交或退还上年度企业所得税？还是将影响的折旧额随第二年企业所得税汇算时考虑？

解答：未取得全额发票的固定资产投入使用后可以按照合同金额暂估并计提折旧，企业应当在12个月内取得发票，如果发票金额与合同金额不一致的且跨年度的，应在发票取得当年按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。对超过12个月仍未取得全额发票的固定资产，不得继续计提折旧，已计提的折旧额应当在12个月期满的当年度全额进行纳税调增。（笔者备注：没有发票的已暂估计提折旧要全额进行纳税调增）

 

5.河南税务12366答疑

问：一家公司建造一幢办公楼，在2019年10月份达到预定可使用状态，但没有取得发票，该公司于当月按暂估金额转固定资产，并于2019年提折旧20万元；2020年5月份所得税汇算清缴时仍未取得该资产发票，20万折旧是否可以税前列支？如允许列支，2020年8月取得固定资产发票金额比暂估入账金额少200万，假设200万对应19年的折旧金额为1.6万元，是否需要补缴19年企业所得税（该公司有盈利）？是否需要缴滞纳金和罚款？

答：分析

1）如您公司的固定资产已达到预定可使用状态，但未取得发票，应当自投入使用后，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧。汇算清缴时仍未取得该资产发票，在计算应纳税所得额时，也可暂按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除，待发票取得后且在固定资产投入使用后12个月内进行调整。

2）对于2019年多计提折旧造成的少缴税款，如按照规定到主管税务机关进行补缴，则不会形成滞纳金和罚款。

6.天津税务

问：固定资产投入使用后未全额取得发票折旧能够税前扣除吗？

答：固定资产投入使用后，由于尚未办理竣工决算未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础，并自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；在12个月内取得发票的，按发票金额调整原来的计税基础，补提的折旧应相应调整所属年度的应纳税所得额。12个月以后取得发票的，发票金额高于合同金额的差额部分，计算的折旧额不得在税前扣除，发票金额高于合同金额的差额待资产实际处置时允许在税前扣除。

总结分析：

一、12个月内取得发票

如果固定资产投入使用后12个月内进行决算并取得发票的，税务上的计税基础、折旧金额都要进行调整。

二、12个月后取得发票，各地处理不一样

1.如果在该固定资产投入使用后，12个月内没有取得发票，则不再调整。例如天津

2.如果超过12个月取得发票，算没有取得发票要全部调增。例如青岛

3.对于固定资产投入使用12个月后取得发票的，调整该项固定资产计税基础，但不需要调整原已计算扣除的折旧额，其以后年度的折旧按调整后的计税基础减已提取折旧额后的资产净值计算。例如：北京西城。

4.如果固定资产自入使用后12个月内未取得发票，自12个月后应做纳税调增，待取得发票后再做相应调减；从投入使用后12个月算起，超过5年未取得发票，税法上不能再进行调减。（实务参考）