引言：对于资本公积转增股本自然人股东是否要缴纳个税的问题，一直是税法领域众说纷纭的争议问题。因现行文件有关规定存在模糊之处，实践中对有关文件的理解和适用也存在较大的争议，本文试图从现行文件规定、税法原理和典型案例三个方面分析，以期对该问题（本文仅讨论此问题，不涉及资本公积转增股本的其它税务问题）剖析清晰。
对于资本公积转增股本是否需要缴纳个税，现行主要规定在以下的几个文件中：
根据国税发〔1997〕198号、国税函〔1998〕289号及国税发〔2010〕54号等文件的规定，股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金转增股本由个人取得的数额，不作为应纳所得征收个人所得税，而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分转增股本的，应当依法征收个人所得税。同时，财税〔2015〕116号及国家税务总局公告2015年第80号文件间接确定在全国中小企业股份转让系统挂牌的企业（其属于非上市的股份有限公司）以股票发行溢价形成的资本公积转增股本的，可以适用国税发〔1997〕198号及国税函〔1998〕289号文件的政策。
然而，上述文件形成时间较早、语义上也有很多规定不清的地方，造成了一些理解和适用上的争议，尤其是对国税函〔1998〕289号中“股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金”存在不同理解。譬如，“股份制企业”是否包括未上市的股份有限公司？尚未股改的有限责任公司经过股改后是否属于国税函〔1998〕289号文中的股份制企业？再如，从原理上看，非股份有限公司的资本溢价转增股本行为是否与股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金转增股本是否原理相同？
上述理解当然都有解释的空间。然而，从相关规定上看，明确的确实只有股份制公司公开发行中（上市）形成的资本溢价转增股本不征收个人所得税。
在剖析资本公积转增股本是否应征收个人所得税之前，我们需要先从会计记账视角分析一下所有者权益这一会计科目。
所有者权益，又称企业净资产、股东权益，由实收资本（股份有限公司为实收股本）、资本公积、其他综合收益、盈余公积和未分配利润五部分组成。其中，其他综合收益由特定资产的计价变动而形成，不得用于转增资本（或股本），因此仅考虑盈余公积、未分配利润和资本公积转增实收资本或股本的情况。
对于盈余公积和未分配利润转增实收资本或股本，需要征收个人所得税，在资本市场领域和税务实践操作都没有较大争议。这是因为，盈余公积和未分配利润都是投资者进入公司后，从公司“赚取”的收益，按利润转增股本，从而按股息征收个税是符合税法征税原理的。
而资本公积转增资本（股本），则存在争议。资本公积由资本溢价（股本溢价）和其他资本公积组成。在现在的会计准则下，其他资本公积主要由未实际实现的收益组成，某种意义上来说也是股东从公司“赚取”的利益，征收个税也有一定的道理。
问题是，资本溢价（股本溢价）本就是新加入的投资者投入的成本。对于原股东来说，其没有额外的成本投入，公司增资，股份增值，其获取了“收益”，对其征收个人所得税还有一辩的余地。但是，对于新加入的投资者而言，其没有获得任何收益，对其征收个税完全不符合税法原理。
而企业所得税对此问题的规定是符合税法原理的，《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）中明确规定：“被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。”也正因如此，对资本溢价转增股本的个税处理才更具争议性。
从公开信息中获取的案例可窥见此问题的实务处理方式。如江苏科X新材料股份有限公司在公开转让说明书提到了其增资过程。归纳如下：
第一，对于公司股改前的未分配利润和盈余公积如实代扣个税；
第二，对于股改后溢价增资形成的资本公积没有缴纳个人所得税；
第三，对于股改前溢价增资形成的资本公积，也未缴纳个税，因：
（1）相关法律法规并未明确针对有限公司阶段溢价增资形成的资本公积在股改后转增股本是否需要缴纳个人所得税作出明确规定。
（2）主管税务机关在税务处理时未要求就此部分缴纳个人所得税且出具了无违规证明。
针对其股改后溢价增资形成的资本公积，根据国税函〔1998〕第289号的规定，股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金，将此转增股本由个人取得的数额不作为应税所得征收个人所得税。如扩大解释，溢价发行可以理解为公开发行、也可以理解为非公开发行。从这个意义上理解，公司股改后溢价增资形成的资本公积不缴纳个税，亦可解释；但对股改前溢价增资形成的资本公积以“法律未规定需要缴纳”为理由不缴纳，确实有些贻笑大方，因除税法规定了无需缴纳个税的特定情况外，其他情形均需缴纳个税。
然而，该主管税务机关对公司出具了无违规证明，说明税务机关认可公司的操作和解释。这也体现实践中对有关规定理解的不一致，对于资本公积转增股本是否需缴纳个税尚未形成一个统一的标准。
在2023年全国两会上，全国政协委员、香江集团董事长翟美卿提交了一份名为《关于优化投资领域个人投资者个人所得税政策的建议》的提案，该提案直指企业在“股改”过程中以高于注册资本的溢价形成的资本公积转增资（股）本，相对应的个人所得税处理问题，认为该问题的税收政策存在地区性执行差异，这削弱税收制度的公平性，也可能阻碍资本市场的健康发展。
该提案中的建议如下：
一、与现行企业所得税、以及股份制企业的处理原理相一致，无论是有限责任公司的资本溢价转增注册资本，还是股份制企业的资本溢价转增股本，均不视为股息、红利的分配，暂不征收个人所得税，亦不增加投资的计税基础。
二、如果仍需征税，则明确因个人本人实际出资而形成资本公积溢价部分，本质上为原个人投资者的原始资本投入，不征收个人所得税；因企业转增他人溢价投入部分而获得额外份额的个人投资者，如果需征税，应考虑允许其在转增资本时点暂不征收个人所得税，纳税时点适当递延，以缓解投资者现金压力。
三、统一地方税务机关对该事项的征收操作，允许地方税务机关根据实际情况，准予分期或递延缴纳税款，减轻地方税务机关执法风险。
笔者认为，这一提案既道出了企业家的心声，也符合税法原理及税收征收的实际，对于该问题的定纷止争具有参考价值。
