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温馨提示 房地产企业开发的项目通常都有涉及地下车库，这个部分是否需要分摊土地成本，长期以来存在争议，给企业的会计核算、涉税处理都带来困扰。尝试分析如下： 一、成本分摊的基本原则 《关于印发《企业产品成本核算制度（试行）》的通知》 （财会[2013]17号）中对于成本分摊问题做过这样的描述： 第三十四条 企业所发生的费用，能确定由某一成本核算对象负担的，应当按照所对应的产品成本项目类别，直接计入产品成本核算对象的生产成本；由几个成本核算对象共同负担的，应当选择合理的分配标准分配计入。 项目中的住宅、商铺、写字楼都共同负担了土地成本，因此必须分摊，但地下车位是否负担了土地成本？有人讲地下车位也是建在土地之上，但这并不是理由。真实的原因应追溯到土地成本的构成原则。 二、土地成本的容积率因素 土地出让金的计算通常同很多因素有关联，如土地使用性质、土地面积，还有土地容积率。容积率决定了未来土地上可以建设的房屋面积，直接影响开发商的收益，因此土地如果调整容积率，也必然涉及出让金补缴。 如《国土资源部关于严格落实房地产用地调控政策促进土地市场健康发展有关问题的通知》（国土资发〔2010〕204号）的有关规定：“经依法批准调整容积率的，市、县国土资源主管部门应当按照批准调整时的土地市场楼面地价核定应补缴的土地出让价款。 三、地下车位是否影响容积率？ 根据上面分析，地下车位如果影响容积率，应当分摊土地成本，如果未影响容积率，不应当分摊土地成本。关于这个问题，各地政府部门在审批项目时可能有差异，但绝大多数地方政府规划部门在审批时并未将地下车位面积计入容积率。所以，地下车位面积通常属于总建筑面积，但不属于计容面积。关于这个问题，在企业规划审批中可以清晰区分。 因此，我们可以得出结论，如果地下车位不计入计容面积，不需要分摊土地成本；如果计入计容面积，应当分摊土地成本。当然，还要考虑地下车位是否对外销售，如果不对外销售，作为公共配套，不涉及成本单独分摊问题，如果对外销售，应作为单独成本对象，分摊对应成本。 这个原则会对企业会计处理、所得税处理和土地增值税处理都带来深远的影响，尤其是对于土地增值税处理。 四、对外销售的地下车位分摊土地成本对于土地增值税的影响 地下车位如果对外销售，无论有无独立产权，通常界定为不动产转让，参与正常土地增值税清算，而且在清算中和商铺、写字楼、公寓等并入其他商品房类别统一计算增值额。 对于具体企业项目而言，地下车位分摊土地成本最终对于土地增值税必然产生影响，如果分摊，则更多土地成本被计入了其他商品房扣除项目之中，如果不分摊，更多土地成本被计入了住宅扣除项目之中。至于哪个部分在清算中更需要分摊成本，各个项目是有差异的。 但我们认为，无论企业是否有冲动将土地成本在地下车位进行分摊，均应遵循容积率的标准进行衡量。计容面积内分摊，不在计容面积内不分摊。 附：实务中的巨大争议 对于地下车位是否分摊土地成本，实务中争议巨大，至少存在三种观点： 第一，应在所有建筑面积分摊土地成本，当然关于分摊的方法又是五花八门，关于分摊方法的主流观点当然是先按占地面积法摊到楼位，再按照建筑面积法摊到房子。如项目有住宅、商铺、地下车位、会所、幼儿园等成本对象，应先在这些成本对象中按照占占地面积摊到楼位，再按照建筑面积摊到不同业态产品； 第二，应考虑地下车位是否包含在计容面积，本文就是这种观点。税务机关典型的如《厦门市土地增值税清算管理办法》（厦地税公告2016年7号）； 第三，应考虑地下车位是否在政府审批的可售面积中，或者说是否能够单独办理独立产权证，税务机关典型的如江苏的苏地税规2015年8号文件和湖北的鄂地税发2013年44号文件。 |
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