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公安部经侦部门解读“两高涉税司法解释理解与适用”的个人理解
首先在2024年两高出台涉税司法解释之后，最高院、最高检对于历时近十年打磨后出台的涉税司法解释（以下简称解释）进行了理解与适用的解读，并且同步发布了八个涉税犯罪的典型案例辅助实务，但是在逃税、骗取出口退税等特别是虚开增值税专用发票的认定上，最高检、最高法存在不小的分歧，不少理论界、实务界吐槽，相关涉税犯罪的出罪问题上该解释导致“刚出狼窝，又入虎穴”的境地。
在涉税犯罪侦办过程中，税务机关、公安经侦部门、检方、法院，在案件侦办的各个环节中衔接性存在诸多专有信息和认定的莫衷一是，特别是最新的解释中对于行刑衔接只涉及到了逃税罪、对于其他罪名的的行刑衔接问题并没有做接续性阐述。因此公安经侦部门对于该解释的理解与适用，在涉税犯罪立案态度上就显得尤为重要，特别是中国特色的案件侦办流程中，刑事司法车轮启动后很难再停下来。
因此涉税犯罪司法实践中的第一道关卡——立案，如能争取到不予立案、或者撤销案件，把影响控制到行政处理、处罚的范围内，对于当事人是天大喜讯。倘若，到了审查起诉阶段、或是审判阶段，案件能做到一退再退，退回经侦，难于登天。因此站在“是预则立”的角度，针对公安经侦部门对于该解释的理解就变的及其具有现实意义。
下面我将从8方面解读公安经侦对于该解释的理解解读
一、关于逃税罪中的“虚抵”和“骗抵”公安经侦认可最高法的观点，不认最高检的观点。认可了“利用虚开增值税专用发票的方式”和“应纳税义务范围”在逃税罪中的提法。
最高法观点：即“关于“虚抵进项税额”的逃税行为是指包括利用虚开增值税专用发票的方式虚抵进项税额。
与之相反的最高检的观点：即“关于“虚抵进项税额”的逃税行为是指利用虚开增值税专用发票以外的方式虚抵进项税额。
对此最高检还进行了列举，即“根据2017年国务院《增值税暂行条例》相关规定，企业购进的货物、劳务、无形资产和不动产用于免费项目、集体福利、简易征税、管理不善导致的毁损等均被视为企业的消费行为，该项目的进项税额不得从销项税额中抵扣。”
公安经侦此次对于该解释的理解提到：该《解释》关于“欺骗、隐瞒手段”中的“虚抵进项税额”容易引起不同认识。作为逃税手段的“虚抵进项税额”，以不构成虚开增值税专用发票罪为前提，虚开增值税专用发票罪与逃税罪最关键的区别在于主观上是基于骗取国家税款的故意，还是基于逃避纳税义务的目的。
公安经侦的这段论述基本上沿用了最高法对于该《解释》解读的理解与适用，同时也进一步引向了最高法滕伟等四位大法官的理解。
虚开中增值税专用发票罪历来对于是行为犯、目的犯、抽象的危险犯、还是结果犯争论不休，随着法发1996年30号文的彻底废除，从2025年相关涉税犯罪案件中也可以看出对于行为犯的认定已经是名存实亡，在整个学术界，张明楷教授认为是抽象的危险犯、陈兴良教授认可的是结果犯，但是从本次最高检以及经侦对于该《解释》的解读中，更倾向于非法定的目的犯与结果犯的结合认定虚开增值税专用发票罪。
 换言之，即使行为人主观上具有骗取国家税款的故意，客观上造成国家增值税税款的流失，也不应当认定为虚开增值税专用发票罪的未遂或中止，不应当以虚开增值税专用发票罪定罪量刑。
本人认为虚开增值税专用发票罪保护的核心法益有三个①国家增值税专用发票管理秩序②国家增值税利益③因虚开行为进一步导致的所得税及其他税收利益。虚开行为需要同时符合前两项结合主观因素才有可能导向虚开增值税专用发票罪。
关于最高检提出的“关于“虚抵进项税额”的逃税行为是指利用虚开增值税专用发票以外的方式虚抵进项税额。这种“以外的方式”即排除了以虚开增值税专用发票罪的行为模式，咱们上升到另外一个层次、维度，本次司法解释的修订核心目的就是为了限缩适用虚开增值税专用发票罪，最高检认为的“逃税行为是指利用虚开增值税专用发票以外的方式虚抵进项税额”在该《解释》出台之前，该行为只是限定在《增值税暂行条例》中不得抵扣的情形，即使在《增值税法》立法后也并未将该种方式列入虚开行列，因此根本不存在将已经是“既定事实”的内容重新定义为新的完全一样的“事实认定”。
本人更加认可虚开增值税专用发票罪为非法定的目的犯+结果犯，就如公安经侦对于该《解释》的理解中提到“纳税人在应纳税义务范围内，通过虚增进项进行抵扣以少缴税款的，即便采取了虚开抵扣的手段，但主观上还是为不缴或少缴税款，根据主客观相一致的原则，应以逃税罪论处”本人所在团队曾经对于“应纳税义务范围”的认定进行过专题讨论，结合实务界达成的共识，以货物购进价格80元（不含税）加价20元，以100元（不含税）价格出售为例，购进价格的80元不管是否已经完税，在现行增值税立法原理下，这“80元”天然的具有抵扣权，不会因为上家尚未申报缴纳“80元”的增值税销项，就进一步否定下家对于80元涉及进项抵扣的权利，对于下家而言应纳税义务范围应当限定在“20元”以内，应纳税义务范围非“80元”也并非“100元”。
换言之，行政上可以因为购货方并未取得80元的进项，加价20元后要求按照100元销售时进行缴纳增值税，但是属于税法意义上的“应纳税额”并非刑法上以及税法原理上的“应纳税义务范围”。
个人以为，在这个问题上税务、公安、检方、法院基于岗位职责不同，综合权衡利弊后做出不同理解符合本部门的逻辑，定“100”更有利于税务部门征管，同时站在检方角度：不认可“包括利用虚开增值税专用发票的方式虚抵进项税额”降低了入罪门槛，更有利于检方威慑此罪。
但是本次公安经侦对于《解释》的理解导向了最高法的观点，始料未及、大快人心。
于此同时，结合上述举例，若在“20”的范围内虚开，经侦倾向于逃税罪，若超过“20元”的部分虚开，认定为虚开增值税专用发票不为过，即虚开增值税专用发票罪与逃税罪的竞合，从一重罪，按虚开增值税专用发票罪认定。
目前实务界不少律师认为，超过“20元”的虚开行为人无合理的经济理性利益，无论是站在销货方（开票方）还是购货方（受票方）在该笔业务中都应该有直观的有利可图；但对于受票方而言他可以作为留底或者退税，不能拿眼下税务对于留底退税的严查短视眼光来审视问题，明年起实行的《增值税》法明确规定了可以留抵退税，因此超过“20元”的虚开，已经超出了应纳税义务的范畴，若用来留抵或进一步退税，即符合上述中提到的超过应纳税义务范围，通过虚开抵扣税款，不仅逃税还骗取国家税款，想象竞合择一重，完全符合罪责刑相一致。
上述论述限定在以逃税为目的或者通过虚开获利的角度上展开的，毕竟虚开增值税专用发票现行的刑法205条包括为他人虚开、为自己虚开、介绍他人虚开、接受他人虚开四种方式，实务中对于虚开的目的千人千面，本次司法解释第十条第一款破例进行了超越税收征管法的正面列举以及兜底，第二款又进行了负面列举作为出罪，虽不见得立法有多高超且不能完全打消涉税犯罪的分歧，但是也足以见得两高对于该《解释》的权衡各部门的折中后的用心。
 二、公安经侦对于《解释》中关于非法出售增值税专用发票罪的理解与适用的理解也更加务实。
这一点相对于最高检避重就轻，只讲数额不讲认定标准要强太多，毕竟涉税犯罪实务中，非法出售已经继虚开增值税专用发票罪后的“口袋罪”；4号《解释》出台后，实务吐槽的出了“狼窝”又如“虎穴”对于虚开这几年导向非法购买有很大关系。
虚开出罪以前以及现在，导向了①虚开发票罪②非法购买增值税专用发票罪③非法出售增值税专用发票罪④逃税罪，总之，虚开犯罪之后总有一款适合你。
从最高法关于《解释》的理解与适用中的只言片语“《解释》根据发票能否抵扣税款，分别以票面税额和票面金额为基本要素，结合发票的份数设定了定罪量刑标准。如伪造、出售伪造的增值税专用发票罪，因其对象是增值税专用发票，最核心的功能是凭票抵扣税款，故《解释》以伪造、出售伪造的增值税专用发票“票面税额”而不是以“票面金额”作为定罪量刑的依据；”里面还是提到了“最核心的功能是凭票抵扣税款”那是否该罪名只限定为行为犯呢，只要达到了该数额，就可以想当然的将开票方直接认定为非法出售！！！，
在《解释》以及诸多司法判例对于虚开出罪的情况下，不少判例导向了非法出售，最高院想必对此完全知悉，但是本次《司法解释》并未对于非法出售增值税专用发票罪的定罪情形予以明确或释明实属不该，按照这个逻辑只要虚开了发票，即使涉及增值税税款足额解缴入库，但是没有真实业务的情况下，按照非法出售行为犯的逻辑，仍然按照虚开专票罪的标准定10年以上乃至无期！滑天下之大稽！！！
非法出售增值税专用发票罪为2009年之前金属三期施行前，为了堵塞“空白发票”的买卖出台的罪名，侵害的法益：国家对于发票的发售专营权，犯罪对象是没有填开的空白发票；现在换了一个马甲以虚开专票罪的替代罪名出现实属司法的倒退。 虚开增值税专用发票罪中最常见的为他人虚开、以及介绍他人虚开，收取“开票费”“税点”是再正常不过的事情，现在不少司法判例中将“开票费”“税点”作为非法出售的入罪依据，绝对是倒行逆施，之前虚开可以以行为犯作为入罪门槛，现在虚开的行为犯拿掉了，不够入罪，取而代之，非法出售搬上台面，威慑力丝毫不减当年，最高刑均为无期，打的一手好算盘。
本次公安侦查机关理解的“虚开增值税专用发票，受票方往往以“开票费“税点”等名义，从他人获得进项票后，进行抵扣，因此开票方与受票方又同时形成非法出售与非法购买的关系，对受票方而言，如果其取得虚开的发票后继而进行骗抵税款，系目的行为与手段行为的牵连，按非法购买和虚开从一重罪论处，如果购买发票后，不以骗抵税款而是用于逃税，则构成非法购买与逃税罪的牵连，按照目前的最高法定刑，非法购买最高5年，逃税最高7年，但是逃税有行政前置，则一重罪按照逃税，对于当事人避免身陷囹圄更为有利。总而言之，辩护方向还是有可能摘出来一方。 二、（二）对于本次公安经侦罪最为重磅作为出罪辩护的点，提到了非法出售、非法购买“共同犯意”可“出罪”。
截取经侦理解：对于开票方而言，如不能证明其与受票方存在共同故意，其收取的“开票费”“税点”后为他人开票的行为，本质上是把增值税专用发票当做商品出售，是非法出售增值税专用发票行为，与受票方不能认定为共同犯罪。对其行为定性亦不应受制于受票方的行为性质，应按照非法出售增值税专用发票罪定罪量刑。
若给受票方限定一个犯罪目的，用来逃税，但开票方不知情的情况下，即不存在共同故意，开票方定非法出售，受票方定逃税。
那是否可认为，若开票方与受票方具有合意，能够证明具有共同逃税的故意，在应纳税义务范围内，受票方定逃税，开票方定逃税罪的共犯呢？若能根据这个逻辑辩护，得到经侦认可，对于当事人而言可是普天同庆的喜事。
对于非法出售增值税专用发票罪这个被历史尘封、不合时宜近几年又大行其道的罪名，引用罗翔在《轻罪时代刑法的解释立场——以竞合论为视角》一文中所说的那样，“罪行法定原则要求司法机关遵循立法者事先确定的规则，尊重跨时间的承诺”虽然针对非法出售最早的立法原意很难探究，但是立法语言具有相对的明确性，刑法解释者将这个早已“正终寿寝”的罪名抬出来，随意突破立法者通过语言和逻辑做出来最初的承诺，是对于罪刑法定原则严重践踏。
 三、公安经侦“对于逃税行为不予追究刑事责任相关规定的解读”存在偏颇，换言之对于《解释》、刑法201条第二款的内容相悖、缩小了适用范围的解读。
经侦解读中提到①必须在公安立案前②必须税务机关下达追缴通知后限定期限内足额补缴应纳税款、缴纳滞纳金③纳税人全部履行税务机关做出的行政处罚义务，同时提出三个条件同时具备，缺一不可，才不予追究刑事责任。
但是在《解释》中提到的“纳税人有逃避缴纳税款行为，税务机关没有依法下达追缴通知的，依法不予追究刑事责任。”
同时该解释第一款中提到“在公安机关立案前，经税务机关依法下达追缴通知后，在规定的期限或者批准延缓、分期缴纳的期限内足额补缴应纳税款，缴纳滞纳金，并全部履行税务机关作出的行政处罚决定的，不予追究刑事责任。”
公安经侦的理解与适用增加了纳税人涉嫌逃税的刑事风险责任的责任范围，逾越了《解释》的规定
一方面，该《解释》并未规定必须足额补缴应纳税款、滞纳金、以及全部履行税务机关做出的行政处罚义务，可以采取在规定的期限或者批准延缓、分期缴纳的期限内的限定条件，另一方面，《解释》中明确规定，纳税人有逃避缴纳税款行为，税务机关下达追缴通知是追究公安经侦追究刑事责任的前提条件。
换言之《解释》限定了逃税罪的犯罪圈，违法圈一定的情况下，内部的犯罪圈进一步扩大，挤占了违法圈的适用范围。
《解释》将纳税人涉税行政处罚的违法圈活动范围扩大，从一定程度上保护了纳税人，给予其补救的机会。但公安经侦的理解与适用对于《解释》的犯罪圈变相扩大，若纳税人没有完全完成上述涉税义务，或纳税人因为其他途径涉嫌逃税进入到公安经侦的视线予以立案，或者因其他罪名立案后发现嫌疑人涉嫌逃税罪的情形，是否就可以绕开该《解释》的行政前置了呢，这与刑法201条第2款的立法宗旨同时也是相悖的。  四、对于逃税罪数额认定和比例的解读以及抗税罪的规定，公安经侦的解读与最高检、最高法的意见基本一致，不再赘述。
“费”不同于“税”即逃费行为不属于逃税罪的行为要件，抗税罪在目前的征管以及社会治理形势下，可以忽略不计。
五、公安经侦对于《解释》中的逃避追缴欠税与最高法的观点一致。最高检在此问题上基本无阐述。
核心的观点“逃避追缴欠税的手段，是认定纳税人是否具有逃避追缴欠税依据的重要标准，而不是唯一标准”应当根据主客观相统一的原则，换言之，若在纳税人存在了逃避追缴欠税的情形下，达到了入罪标准，但是有证据证明基于其他合理原因而非逃避税务机关追缴欠税，则可在逃避追缴欠税的罪名上进行出罪。
 六、公安经侦对于骗取出口退税罪的的理解趋向于最高法的观点
将骗取出口退税罪理解为诈骗型犯罪，与《解释》中第十条提到的“以骗抵国家增值税税款为目的”犯罪程度近似，与逃税罪中的虚抵以及最高法关于《解释》理解与适用的“应纳税义务范围内”不可同日而语，“骗”与“退”的结合实质上完全符合了诈骗罪的实质和外延。
七、公安经侦对于《解释》中从事货运代理等中介组织协助危害税收征管罪进行了明确，区分了“同谋”与“协助”
公安经侦对于《解释》理解与适用中提到中介公司/人员，故意提供虚假证明材料，如没有骗取出口退税故意的，按照提供虚假证明文件罪处理，若具有共同犯罪故意的，即与行为人共谋或者明知行为人骗取出口退税仍为其提供虚假证明文件的，以骗取出口退税罪的共犯论处。
八、公安经侦对于《解释》中理解的“只有利用增值税专用发票抵扣税款这个功能进行虚开抵扣，即骗抵税款的，才能认定虚开增值税专用发票”反向突破，扩大了犯罪圈，值得警惕
公安经侦在对于《解释》理解与适用中提到“因抵扣造成税款损失”则在一般情况下当然可以认定为行为人具有“骗抵税款为目的”，除非有相反证据证明该损失超出其预料，否则只要行为人抵扣造成税款损失的结果，就可以推定行为人主观上具有骗抵税款的目的。
本人认为存在两方面的问题，首先突破了2012年刑法确立的“无罪推定原则”，行为人抵扣造成税款损失的的原因，千案千面，在行为人拿不出相反充足证据证明的情况下，直接认定行为人主观上具有骗抵税款的目的，先入为主，简单粗暴。
另一方面，举证责任倒置导向了行为人，增加了行为人的举证责任“一般情况下可以认定”怎么来界定公安经侦提到的“一般情况”是否界定的标准是公安经侦的一言堂。换言之，公安经侦若具有一般情况的解释权，在行为人缺少主管证据的情况下，就可以直接认定行为人在主观上直接具有“骗抵税款”的目的。这种激进的提法如鲠在喉。 李磊，律师、注册税务师、基金从业资格 执业十余年以来为百家企业和个人提供专项法律、税务咨询、税法顾问、税务规划、税务合规、税务稽查应对、涉税争议等税务法律服务。 专注企业以及高净值人群的涉税规划、税务、法律培训、咨询；税务稽查预警应对I税务听证I税务复议I税务诉讼；涉税、涉票刑事辩护
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