一、无形资产范围的差异
会计与税法在无形资产的范围确定上存在的差异，主要表现在：
1．土地使用权
会计准则将已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权作为投资性房地产，不列入无形资产；新所得税法将企业为取得土地使用权支付给国家或其他纳税人的土地出让价款、无偿取得的土地使用权，都作为无形资产处理。
2．商誉
新会计准则将商誉作为独立于无形资产之外的单独一类资产处理。会计上不确认企业自创商誉为无形资产，新税法规定自创商誉不得计算摊销费用扣除。会计上规定每年对企业合并形成的商誉进行减值测试，新税法不允许税前列支商誉在平时计提的减值准备，在企业整体转让或者清算时才准予扣除。
3．计算机软件
新会计准则根据计算机软件的重要性来确定是否将其作为无形资产核算；新税法主要以计算机软件是否单独计价为依据，凡同计算机硬件一起购入的计算机应用软件应计入固定资产价值，单独购入的要作为无形资产管理。
二、无形资产初始计量的差异
1．外购的无形资产
会计上外购无形资产的成本包括购买价款、相关税费及直接归属于使之达到预定用途所发生的其他支出，若购买价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，其成本以购买价款的现值为基础确定；税法上以购买价款、支付的相关税费及直接归属于使之达到预定用途发生的其他支出为计税基础。
2．自行开发的无形资产
会计上规定企业在自行开发无形资产过程发生的内部研究开发项目支出，应区分研究阶段支出与开发阶段支出，其成本包括自满足无形资产准则规定后至达到预定用途前所发生的支出总额；税法以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础，但未明确界定资本化的条件。
3．投资者投入、以非货币性资产交换或债务重组等方式取得的无形资产
会计上规定投资者投入无形资产的成本，按投资合同或协议约定价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外；以非货币性资产交换方式取得的无形资产可根据具体情况选择采用公允价值或账面价值计量；以债务重组方式取得的无形资产应以受让无形资产的公允价值入账。而税法规定通过以上方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
可见，二者的差异主要体现在两个方面：一方面，会计上对于分期购买无形资产的成本以购买价款的现值确定，但新税法不允许；另一方面，新税法有加计扣除的规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用、未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按研究开发费用的50%加计扣除，形成无形资产的按无形资产成本的150%摊销，但会计上无此规定，实际运用中应防止出现扩大加计扣除范围的现象发生。会计上对于企业内部研发项目的支出，要求区分研究阶段支出与开发阶段支出，只有符合资本化条件的研发支出才可计入无形资产成本，这一点新税法与会计准则是一致的，但相比于原税法按开发过程中实际支出计价，新税法是以该资产符合资本化条件后至达到预定用途发生的支出为计税基础，其计税基础相对缩小。
在税务检查中，对部分无形资产入账价值的验证存在一定难度，新会计准则和新税法都要求企业对研究开发的支出单独核算，企业的自创无形资产在其未符合资本化条件前发生的费用应当于发生时计入当期损益，予以税前扣除，对于已经在研发费用发生当期扣除的费用不得计入无形资产计税基础，其所提取的摊销额不允许在税前扣除，此规定有助于防止出现双重扣除的现象。
三、无形资产后续计量的差异
1．无形资产摊销的差异
（1）无形资产摊销范围的差异。新会计准则将无形资产分为使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，对于后者不应摊销；新税法中未对无形资产作此分类，对于使用寿命不确定的无形资产，仍可按税法规定进行摊销，但自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产、自创商誉、与经营活动无关的无形资产不得计算摊销费用扣除，另外，外购商誉支出在企业整体转让或清算时才予扣除。会计上并没有规定不对与生产经营无关的无形资产、不征税收入用于支出所形成的无形资产计提摊销费用税前扣除。
（2）无形资产摊销方法的差异。新会计准则允许企业对使用寿命有限的无形资产选择直线法、生产总量法等摊销方法，但应能够反映其有关经济利益的预期实现方式，无法可靠确定预期实现方式的，采用直线法摊销；新税法规定只能按直线法摊销，按照其他方法摊销的需要进行纳税调整。
（3）无形资产摊销年限的差异。新会计准则规定对使用寿命有限的无形资产，在使用寿命内系统合理摊销，但未规定最低摊销年限；新税法规定无形资产的摊销年限不低于10年，企事业单位购买的软件最短可按2年摊销，外购商誉的支出则在企业整体转让或清算时才准予扣除。
（4）无形资产摊销金额的差异。新会计准则规定使用寿命有限的无形资产的残值一般为零，其应摊销金额为其成本扣除预计残值及已计提的减值准备累计金额后的金额；新税法规定无形资产应以其计税基础作为可摊销金额，对已计提减值准备的，应进行纳税调整。
在税务检查中，对无形资产摊销的检查主要关注无形资产的入账价值及各期的无形资产摊销额，因此，必须合理确定摊销总额、摊销年限、摊销方法，对纳税人自行研制开发无形资产，应对研究开发费用进行准确归集，凡在发生时已作为研究开发费直接扣除的，不得再在使用期间分期摊销。
2．无形资产减值准备的差异
新会计准则规定对于使用寿命有限的无形资产，企业应在会计期末判断其是否存在减值迹象，对存在减值迹象的，应估计其可收回金额，计提减值准备；对使用寿命不确定的无形资产，应在每个会计期间进行减值测试，判断是否计提减值准备。新税法对按会计规定计提的无形资产减值准备在形成实质性损失前，不允许在税前扣除，必然会带来无形资产账面价值与计税基础的差异。
3．无形资产处置的差异
新会计准则规定企业出售无形资产时，应按税法规定缴纳营业税，并将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益，同时，应转销已计提的减值准备；新税法规定应将企业出售、转让无形资产的所得确认为转让财产收入，在计算应纳税所得额时予以扣除。在税务检查中，转让无形资产的收入是否及时足额入账、有无隐匿转让收入的行为、是否履行了营业税、印花税的纳税义务、有无从偷逃税款的行为都是重点关注的内容，因此，企业在进行账务和税务处理时也必须注意。
新会计准则与新所得税法实现了从收入费用观到资产负债表观的理念转变，其实施较大改变了企业无形资产的确认、计量、记录和报告，企业必须正确认识二者的影响，以实现正确的会计核算与纳税处理。
（作者单位：中原石油勘探局井下特种作业处）
