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解税宝 2018-09-10 19:22
除内部研发外，取得的无形资产，初始确认时其入账价值与税法规定的成本之间一般不存在差异。 （1）内部研究开发形成的无形资产 会计准则规定，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，开发阶段符合资本化条件以后至达到预定用途前发生的支出应当资本化作为无形资产的成本。 税法中规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%计算每期摊销额。 如无形资产的确认不是产生于企业合并交易，同时在（初始）确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则按照所得税准则的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影响。 【例·计算分析题】甲公司适用的所得税税率为25%，各年实现利润总额均为10 000万元。自2×17年1月1日起，甲公司自行研究开发一项新专利技术。税法规定，研究开发支出未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。 （1）2×17年度研发支出为1 500万元，其中费用化支出为500万元，资本化支出1 000万元。至2×17年末尚未达到预定可使用状态。甲公司2×17年末所得税会计处理如下： 年末开发支出账面价值＝1 000（万元） 年末开发支出计税基础＝1 000×150%＝1 500（万元） 年末可抵扣暂时性差异＝500（万元） 自行研发的无形资产不属于企业合并，且初始确认时，既不影响应纳税所得额也不影响会计利润，故不确认相关的递延所得税资产。 2×17年应交所得税＝（10 000－500×50%）×25%＝2 437.5（万元） （2）2×18年发生资本化支出1 400万元，2×18年7月1日该项专利技术获得成功并取得专利权。甲公司预计该项专利权的使用年限为10年，采用直线法进行摊销，均与税法规定相同。2×18年年末所得税会计处理如下： 年末无形资产账面价值＝2 400－2 400/10×6/12＝2 400－120＝2 280（万元） 年末无形资产计税基础＝2 400×150%－2 400×150%/10×6/12＝2 280×150%＝3 420（万元） 年末累计可抵扣暂时性差异＝3 420－2 280＝1 140（万元） 自行研发的无形资产不属于企业合并，且初始确认时，既不影响应纳税所得额也不影响会计利润，故不确认相关的递延所得税资产。 2×18年应交所得税＝（10 000＋2 400/10×6/12－2 400×150%/10×6/12）×25%＝2 485（万元） （2）无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取 ①企业会计准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，在会计期末应进行减值测试。税法规定，企业取得的无形资产成本，应在一定期限内摊销，即税法中没有界定使用寿命不确定的无形资产。对于使用寿命不确定的无形资产在持有期间，因摊销规定的不同，会造成其账面价值与计税基础的差异。 
②在对无形资产计提减值准备的情况下，因所计提的减值准备不允许税前扣除，也会造成其账面价值与计税基础的差异 【提示】递延所得税资产或递延所得税负债的转换？ 递延所得税资产或递延所得税负债可以转换，但是不能出现反方向的余额。 【例·计算分析题】A公司适用的所得税税率为25%，各年税前会计利润均为10 000万元。企业在计税时，对无形资产按照10年的期限摊销，摊销金额允许税前扣除。 （1）A公司于2×17年1月1日取得的某项无形资产，取得成本为1 000万元，取得该项无形资产后，根据各方面情况判断，A公司无法合理预计其使用期限，将其作为使用寿命不确定的无形资产。 2×17年末 账面价值＝1 000（万元） 计税基础＝1 000－1 000/10＝900（万元） 应纳税暂时性差异＝100（万元） “递延所得税负债”发生额＝100×25%＝25（万元） 应交所得税＝（10 000＋0－100）×25%＝2 475（万元） 确认所得税费用＝2 475＋25＝2 500（万元） （2）2×18年12月31日，对该项无形资产进行减值测试，可收回金额为600万元。 计提减值准备＝1 000－600＝400（万元） 账面价值＝600（万元） 计税基础＝1 000－100×2＝800（万元） 可抵扣暂时性差异＝200（万元） “递延所得税资产”余额＝200×25%＝50（万元） 
“递延所得税负债” 发生额＝0－25＝－25（万元） “递延所得税资产”发生额＝50－0＝50（万元） 确认递延所得税收益＝25＋50＝75（万元） 应交所得税＝（10 000＋400－100）×25%＝2 575（万元） 确认所得税费用＝2 575－75＝2 500（万元） 【提示】如果不存在所得税税率变动和非暂时性差异及特殊事项，所得税费用＝税前会计利润×所得税税率 
【例·计算分析题】假定A公司每年产生的税前利润总额均为20 000万元；A公司适用的所得税税率为25%。2×17年1月1日，A公司董事会批准研发某项新产品专利技术，有关资料如下：2×17年，该研发项目发生的费用均属于费用化支出。2×18年1月，共发生费用6 200万元，其中6 000万元符合资本化条件。当月达到预定用途。A公司预计该新产品专利技术的使用寿命为10年，A公司对其采用直线法摊销；税法规定该项无形资产采用直线法摊销，摊销年限与会计相同。2×18年末，该项无形资产出现减值迹象，经减值测试，该项无形资产的可收回金额为4 320万元，减值后摊销年限和摊销方法不需变更。 按照税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。A公司该研究开发项目符合上述税法规定。2×18年相关所得税的会计处理： 减值测试前无形资产的账面价值＝6 000－6 000/10＝5 400（万元） 应计提的减值准备金额＝5 400－4 320＝1 080（万元） 年末无形资产账面价值＝4 320（万元） 年末无形资产计税基础＝6 000×150%－6 000×150%/10＝8 100（万元） 年末可抵扣暂时性差异＝8 100－4 320＝3 780（万元） 其中1 080万元的可抵扣暂时性差异【计提的减值准备】需要确认递延所得税资产。 2×18年应确认的递延所得税资产（收益）＝1 080×25%＝270（万元） 2×18年应纳税所得额＝20 000－200×50%＋6 000/10－6 000×150%/10＋1 080＝20 680（万元） 2×18年应交所得税＝20 680×25%＝5 170（万元） 2×18年确认所得税费用＝5 170－270＝4 900（万元）。 借：所得税费用 4 900 递延所得税资产 270 贷：应交税费——应交所得税 5 170 |
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