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专题10：所得税费用基础 一、计税基础与暂时性差异 二、资产的计税基础 基本知识链接 应交所得税=应纳税所得额×所得税税率 应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额 基本知识思路引导 1.账面价值（会计）和计税基础（税法） ①资产的账面价值=原值-折旧（或摊销）-减值准备 ②资产的计税基础=当前时点上税法认为该资产值多少钱 =原值-税法认可的累计折旧（或摊销） 2.企业所得税暂时性差异
【小新点】“所得税费用”与“递延所得税负债”同增同减，与“（符合条件的）递延所得税资产”增减相反。 考点1：计税基础与暂时性差异 一、所得税会计概述 《企业会计准则第18号——所得税》采用了资产负债表债务法核算所得税。（分5步） 1.按照会计准则规定确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。 （1）资产的账面价值=原值-会计的折旧（或摊销）-减值准备 （2）负债的账面价值=原值 2.按照会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。（税法上认可的基数） （1）资产的计税基础=原值-税法规定的折旧（或摊销）（一般不承认减值准备） （2）负债的计税基础=原值-未来可抵扣金额 【举例】 假设资产负债表日应纳税暂时性差异为100万元，企业所得税税率25%（预期不变），期初递延所得税负债余额为60万： 递延所得税负债=应纳税暂时性差异×税率=100×25%=25万 应有金额25-期初已提60=-35万<0，冲减 【小新点】应补提的=应有金额-已提的（>0补提，<0冲减） 4.按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税，作为利润表中应予确认的所得税费用中的当期所得税部分。 当期应交所得税=当期应纳税所得额×所得税税率 应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额 借：所得税费用 贷：应交税费——应交所得税 【小新点】 所得税费用=当期要交的+递延没交的-递延可以扣的 考点2：资产的计税基础 【思路】税法角度： （固定或无形）资产的计税基础=成本（购入时实际支付金额）-累计折旧（或摊销）【一定是累计值】 【提示】企业应当按照适用的税收法规规定计算确定资产的计税基础。 （一）固定资产 1.初始确认 以各种方式取得的固定资产，初始确认时入账价值基本上是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。 2.固定资产在持有期间进行后续计量时 【提示】会计与税收处理的差异主要来自于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值准备的计提。
考点2：资产的计税基础 （一）固定资产 【例题】 【答案】 【例题】 【答案】 1.对于内部研究开发形成的无形资产
【提示】对于内部研究开发形成的无形资产，一般情况下初始确认时按照会计准则规定确定的成本与其计税基础应当是相同的。
【例题】 甲公司当期发生研究开发支出共计10 000 000元，其中研究阶段（费用化）支出2 000 000元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为2 000 000元，符合资本化条件后发生的支出为（资本化）6 000 000元。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途，但尚未进行摊销。 【答案】 甲公司当年发生的研究开发支出中，按照会计规定应予费用化的金额为4 000 000元，形成无形资产的成本为6 000 000元，即期末所形成无形资产的账面价值为6 000 000元。 甲公司于当期发生的10000 000元研究开发支出，可在税前扣除的金额为7 000 000元（4 000 000×175%）。对于按照会计准则规定形成无形资产的部分，税法规定按照无形资产成本的175%作为计算未来期间摊销额的基础，即该项无形资产在初始确认时的计税基础为10 500000元（6 000 000×175%）。 该项无形资产的账面价值6 000 000元与其计税基础10 500 000元之间的差额4500 000元将于未来期间税前扣除，产生可抵扣暂时性差异。 2.无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的计提。 （1）会计账面价值：对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，在会计期末应进行减值测试。 （2）税法计税基础：企业取得无形资产的成本，应在一定期限内摊销，有关摊销额允许税前扣除。 【提示】 在对无形资产计提减值准备的情况下，因税法规定计提的无形资产减值准备在转变为实质性损失前不允许税前扣除，也会造成无形资产的账面价值与计税基础的差异。 【总结】
【例题】 甲公司于2×17年1月1日取得某项无形资产（当月增加当月摊销），成本为6 000 000元。企业根据各方面情况判断，无法合理预计其带来未来经济利益的期限，作为使用寿命不确定的无形资产（会计不摊销）。 2×17年12月31日，对该项无形资产进行减值测试表明未发生减值。企业在计税时，对该项无形资产按照10年的期间摊销，有关摊销额允许税前扣除。 【答案】 【举例】 （1）甲公司2×15年发生研发支出1 000万元，其中按照会计准则规定费用化的部分为400万元，资本化形成无形资产的部分为600万元，假定2×16年未发生相关研发费用，该研发形成的无形资产于2×16年7月1日（当月增加，当月就摊销，半年）达到预定用途，预计可使用5年，采用直线法摊销，预计净残值为零。 税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成资产计入当期损益的，在据实扣除的基础上，按照研发费用的75%加计扣除；形成资产的，未来期间按照无形资产摊销金额的175%予以税前扣除，该无形资产摊销方法，摊销年限及净残值的税法规定与会计相同。 （2）甲公司2×16年利润总额为5 030万元。 （3）甲公司适用的所得税税率均为25%。 （4）2×16年年末无形资产出现减值迹象（无已提减值），经减值测试，该项无形资产的可收回金额为400万元，减值后摊销年限和摊销方法不需要变更。 【答案】 ①会计：减值测试前无形资产的账面价值=原值600-累计摊销600/5×6/12=540（万元） ②应计提的减值准备=账面价值540-可收回金额400=140（万元） ③会计：减值测试后无形资产的账面价值=540-140=400（万元） ④税法：无形资产的计税基础=（原值600-已提摊销600/5×6/12）×175%=945（万元）>账面价值400万
2.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产 （1）会计账面价值：期末按公允价值计量，公允价值变动计入其他综合收益。 （2）税法计税基础：取得时的成本。 【例题】 甲公司2×16年7月以520000元取得乙公司股票50 000股作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算。2×16年12月31日，甲公司尚未出售所持有乙公司股票，乙公司股票公允价值为每股12.4元。 税法规定，资产在持有期间公允价值的变动不计入当期应纳税所得额，待处置时一并计算应计入应纳税所得额的金额。 【答案】 作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的乙公司股票在2×16年12月31日的（会计认可的）账面价值为620 000元（12.4×50 000），其计税基础为原取得成本不变，即520000元，两者之间产生100 000元的应纳税暂时性差异。 （四）其他资产 因企业会计准则规定与税法法规规定不同，企业持有的其他资产，可能造成其账面价值与计税基础之间存在差异。 投资性房地产
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