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摘 要 文章先通过固定资产折旧的折旧范围和影响因素引出计提固定资产折旧的几种方法，再对各方法的计算公式、优缺点、适用范围进行详细讲解，找出各种折旧方法间的联系和差异，进而将各种方法进行归纳、对比，从而为企业作出合理的选择提供参考依据。 关键词：固定资产 折旧方法 归纳 对比 固定资产是企业的主要生产资料，是企业生产经营所必需的物质基础，它主要包括机器设备、厂房、运输工具等。固定资产折旧不仅在固定资产核算中起了一个重要的角色，而且对成本费用的影响较大，而影响折旧的因素中折旧方法又很重要，因此对固定资产的折旧方法的归纳、对比、探讨、学习、研究就显得很有必要了。 一、固定资产的折旧范围和主要影响因素 （一）折旧范围 由于固定资产的损耗来自有形损耗、无形损耗两方面，我国新固定资产准则规定，除以下两种情况外，企业应对所有的固定资产计提折旧：已提足折旧仍继续使用的固定资产；按规定单独估价作为固定资产入账的土地［１］。 当月增加的固定资产当月不提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产当月照提折旧，从下月起不提折旧。 （二）主要影响因素 固定资产的折旧主要依据是固定资产的磨损程度，而由于磨损程度很难精确计量，因此，只能通过分析影响折旧的主要因素来估计折旧额。企业分期计算提取折旧时，应该考虑的主要因素有固定资产应计提折旧总额、预计净残值、预计使用年限或预计工作总量、折旧方法。 1.固定资产的折旧基数 计算固定资产折旧的基数一般为取得固定资产的原始成本，即固定资产的账面原价。有的时候固定资产的重置成本同样可以作为计算折旧的基数。由此，我们可以看出，固定资产的账面原价或重置成本数值的大小会直接影响到折旧金额的多与少。固定资产的账面原价或重置成本大的，计提的折旧额相对要多一些，反之亦然。 2.固定资产预计净残值 固定资产的预计净残值是指预计的固定资产报废时可以收回的残余价值和扣除预计清理费用后的数额。固定资产的使用政策会影响到净残值估计的高低，如果是将固定资产用到不能再用，或者是不能产生经济效益时才报废，净残值当然估计很低，反之亦然。在我国预计净残值一般是由固定资产残值率乘以固定资产原值计算的，有关固定资产固定资产残值率国家有如下规定：内资企业据国税函[2005]883号文的规定，固定资产残值比例统一确定为5%。从国税发〔2003〕70号文下发之日起，企业新购置的固定资产在计算可扣除的固定资产折旧额时，固定资产残值比例统一确定为5%。在上述文件下发之日前购置的固定资产，企业已按不高于5%的比例自行确定的残值比例，不再进行调整。 3.固定资产预计使用年限或预计工作总量 固定资产使用年限的长短直接影响各期应提的折旧额，应当合理确定固定资产的使用年限。固定资产的预计使用年限可以划分为物质使用年限和经济使用年限。物质使用年限，是最大的使用年限，受物质因素的影响。经济使用年限是由于科技进步、消费者偏好、产品滞带等原因使该固定资产自然失去经济价值而遭淘汰，受功能因素的影响。我们国家，对固定资产使用年限有统一的规定。下表是工业企业固定资产分类折旧年限表的一部分；
当然固定资产预计工作总量与预计使用年限有类似之处，在此，就不详细说了。 4.固定资产折旧方法 不同的折旧方法计算出来的每年折旧额是不同的，当然会对企业所得税和会计利润产生影响，因此，选择一种合适的折旧方法很有必要，也很重要。 二、固定资产折旧方法的介绍 企业可采用的折旧方法一般有平均年限法、工作量法、行驶里程法、加速折旧法等。加速折旧法包括余额递减法、双倍余额递减法、年数总和法、平均年限法、工作量法、年率递减法、年金法和偿债基金法等。考虑我国实际情况，财政部规定企业可选择的折旧方法一般有4种，即平均年限法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。根据企业的现状及国家的财政承受能力，我国对实行加速折旧方法的范围也作了限定，对在国民经济中具有重要地位、技术进步快的电子生产企业、船舶工业企业、生产“母机”的机械企业、飞机和汽车制造企业、化工和医药生产企业以及其他经财政部批准的行业企业，其机器设备可以用双倍余额递减法或者年数总和法加速计提折旧[3]。 为了系统全面的反映固定资产的折旧方法，现将折旧方法分为三大类：平均法，加速折旧法、特殊折旧法，并对他们做一一的介绍和分析。 （一）平均法 平均法是在假设固定资产的原始价值在预计使用年限内或预计工作量内平均发生磨损，将其均衡地分配与各使用期或预计完成的工作总量的方法。主要包括平均年限法和工作量法两种。 1.平均年限法 （1）平均年限法又称使用年限法、直线法，它是根据固定资产的原始价值扣除预计残值，按预计使用年限平均计提折旧的一种方法。它认为服务潜力降低的决定因素是随时间推移所造成的陈旧和破坏，而不是使用所造成的有形磨损，因此将折旧均衡分配于使用期内的各个期间，从而用这种方法所计算的折旧额，在各个使用年份或月份中都是相等的。 （2）其计算公式为： ＝（固定资产原始价值－预计残值＋预计清理费用）／预计使用年限 ＝固定资产原始价值*固定资产年折旧率 ＝固定资产原始价值（1－净残值率）／折旧年限 固定资产折旧率是指一定期间的固定资产应计折旧额与固定资产原值的比。它反映一定期间固定资产价值的损耗程度，其计算公式如下： （3）使用年限平均法的优点是:①计算简单、容易理解；②由于每年的折旧额相同，使企业产品成本稳定并具有较强的可比性。缺点是:①只着重固定资产使用的长短，忽略了固定资产的使用强度及效率，如果某一年使用率高，生产的产品产量增多，那么每一单位的产品分摊的折旧费用势必降低，产品单位成本就下降：反之，则上升。所以用平均年限法分摊固定资产成本，看似各年平均其实并不均匀。同时随着固定资产的使用，修理费越来越多，到资产的使用后期修理费和折旧额会大大高于固定资产购入的前几年，从而影响企业的所得税额和利润；②也没有考虑资金的时间价值。 （4）适用于各个时期使用程度和使用效率大致相同的固定资产，如房屋、建筑物。 （5）[例1] 某企业有厂房一幢，原值为2000000元，预计使用年限20年，预计净残值率5％，该厂房的折旧率和折旧额计算如下： 解:厂房的年折旧率=（1-5％）/20×100％=4.75％ 厂房的月折旧率=4.75％÷12=0.4％ 厂房的月折旧额=2000000×0.4％=8000（元） 2.工作量法 （1）工作量法也称作业量法，是按照固定资产在其规定的折旧年内预计可以完成的工作总量（行驶里程、设备工作时数、产品产量数）的比列计算折旧额的一种方法。该方法强调的是固定资产的使用程度而不是使用年限。采用这种方法，每期计提的折旧随当期固定资产提供工作量的多少而变动，提供的工作量多，就多提折旧，反之则少提折旧，而每一工作量所负担的折旧费是不变的。 （2）其计算公式为： 单位工作量折旧额=（固定资产原始价值-预计净残值）/预计总工作量 =（固定资产原始价值－预计残值＋预计清理费用）/预计总工作量 =固定资产原始价值×（1-预计净残值率）/预计总工作量 ②假如按工作小时数表示 ③假如按照生产量来表示 各期固定资产折旧额＝当期固定资产实际完成工作量×单位工作量折旧额 （3）使用工作量法的优点是：①简单明了、容易计算；②计体的折旧额与固定资产的使用程度想联系，既充分考虑了固定资产的有形损耗因素的影响，又符合配比原则；③按照实际使用过程磨损程度计算，能正确反映运输工具、精密设备等使用程度，而且把折旧费用与业务成果联系起来。缺点：①即使每年的折旧费用是变动的，工作量法仍然类似于直线法。因为它假定每一服务单位分配等量的折旧费，但是，假定每一服务单位的成本相等是没有根据的。而且，由于在后期有些服务单位尚有待于日后使用，整个服务价值的降低事实上并不是均匀的，除非假定利率为零；②工作量法没能考虑到修理和维修费用的递增，以及操作效率或收入的递减等因素。③是对固定资产的工作总量难以可靠的估计，也没有考虑到无形损耗和自然损耗等问题。 （4）适用于在各个使用期间的磨损程度不均衡的固定资产。如企业专业车队的客、货运汽车、大型机械设备等。 （5）[例2] 东风公司10吨载货汽车一辆，原值200000元，预计可行驶200000公里，报废时预计净残值2000元，本月实际行驶500公里，根据以上资料，采用工作量法，计算该车辆本月折旧额 解：汽车本月折旧额＝(200000-2000)/200000×500= 495(元) [例3]建东公司拥有机械设备一台，原值为1000 000元，预计净残值率为5%，预计总工作小时数为80 000小时，某月工作500小时，其折旧额计算如下： 解：设备单位小时折旧额=1000 000×（1-5％）/80 000=11.875（元/小时） 设备该月折旧额=500小时×11.875／小时=5937.5（元） [例4]小纪服装厂购进新型产品制造设备一台，原值为300 000元，预计净残值率为5%，预计总产量为100 000件，某月产量为200件，其折旧额计算如下： 解：此设备单位产量折旧额=300 000×（1-5％）/100 000=2.85（元/件） 此设备该月折旧额=200件×2.85元/件=570（元） （二）加速折旧法 加速折旧法又称递减折旧法，是根据固定资产的效能在使用期内随着使用而逐期递减、起维修费用逐期递增的特点，在固定资产使用初期多提折旧额，后期少提折旧额，从而相对加快折旧速度的一种方法。主要包括年数总和法、定率递减法两种，双倍余额递减法是定率递减法中的一种具体情况。在企业中广泛运用的是双倍余额递减法和年数总和法。 1.年数总和法 （1）年数总和法又叫年限总和法、年限积数法，是根据固定资产的应计提折旧总额乘以一个逐年递减的分数折旧率计算折旧的方法。这种方法的特点是计算折旧基数（即应计提折旧总额）不变，而折旧率则随着使用年数增加而逐年下降。 （2）其计算公式为： 固定资产年折旧率=尚可使用年数/预计使用年数的年限总和 （3）使用年数总和法的优点是：①计提折旧的基数不变；考虑了修理和维修费用的递增，以及操作效率或收入的递减等因素；②充分考虑到无形损耗和自然损耗等问题。缺点是：折旧率逐年降低，计算起来比较麻烦，容易出错。 （4）适用于每年折旧，而计提基数不变的固定资产。 （5）[例6]天龙公司某固定资产账面原值为80000元，预计使用年限为5年，预计净产值5000元，采用年数总和法计算每年的折旧额如下表-2： 表-2 年数总和法折旧计算表 单位：元
2.定率递减法[4] （1）定率递减法又称余额递减法，是用固定资产期初账面净值乘以一个固定的折旧率计算当期折旧的方法。由于固定资产的账面净值逐年递减，乘以固定比率的结果必然是逐年递减。 （2）其计算公式为： 固定资产年折旧额=固定资产年初账面净值*固定折旧率 固定折旧率 n表示预计使用年限，s代表预计残值（大于0），c代表原价 （3）[例7]飞鸟公司一设备原值50000元，预计净残值2000元，预计使用年限5年。用定率递减法计算各年的折旧额如下表-3： 表-3 定率递减法计算折旧额 单位：元
3.双倍余额递减法 （1）双倍余额递减法是定率递减法中的一种具体情况，它是以平均年限法折旧率（不扣残值）的两倍作为固定比率，乘以每期期初固定资产折余价值求得每期折旧额的一种快速折旧的方法。 （2）其计算公式为： 年折旧率＝2／折旧年限×100％ （ 固定资产帐面折余价值－预计残值收入）/ 剩余使用年限＞该年按双倍余额递减法计算的折旧额 （3）使用双倍余额递减法的优点是：①计算折旧的基数不是固定资产原值而是净值；②折旧率按同等条件下直线法折旧率的2倍计算；③考虑到了资金的时间价值。缺点是：①计算年折旧额时都比较繁琐，费时费力，且容易出错；②计算公式中当直线法折旧大于双倍余额递减法折旧时，改用直线法本身也不符合加速折旧的原理。 （4）适用于不考虑净值情况下的固定资产。 （5）[例5] 西华大学某项固定资产原值为12000元，规定的折旧年限为5年，预计净残值为400元，每年应计提折旧额的计算结果如下表-1： 表-1 双倍余额递减法折旧额的计算 单位：元
（三）特殊的折旧方法[5]（我们国家不常用） 1.年金法 年金法是将固定资产原值减去预计净残值后的余额，连同其折余价值上的利息，平均分摊到各期的一种计算方法。折中方法中，固定资产的原价减去净残值是同年金的最初投入数，各期的折旧额视同年金中分期收回数，每期折旧额等于该期的年金折旧额减去该期按期初账面价值计算的利息后的余额。 2.偿债基金法 偿债基金法是将固定资产原值减去预计净残值后的余额视同到固定资产使用期满日应偿还的债务额，并比照提存偿债基金的方式确定各期折旧费用的一种方法。理论依据是“折旧的目的是保持简单再生产”，为在若干年后购置设备，并不需要每年提存设备原值与使用年限的算术平均数，由于利息不断增加，每年只需提存较少的数额即按偿债基金提取折旧，即可在使用期满时得到设备原值。 年金法、偿债基金法的特点在于：在固定资产的有效使用年限内，各期的折旧额是逐年增加的。两种方法的优点在于：在理论上符合取得固定资产时的推论，能够合理的计量每期耗用的资产价值。缺点在于：在实际工作中使用较少。 3.废弃法 废弃法是指固定资产在平时使用时不提折旧，待报废时，将其原价与残值收入的差额一次性转入折旧费，注销原价；同时将重置的新固定资产购置成本几如固定资产账户。在此法下企业只确认一次折旧费用，即在固定资产报废时，在此之前，不确认任何折旧费用。所确认的金额为固定资产成本减残值的差额。因此，确认的金额为固定资产成本减残值的差额。因此，废弃法直是先进先出法的应用，即将报废的固定资产的成本计为费用（折旧费用），将新资产的成本记入资产账户。 4.重置法 重置法是指固定资产在平时使用时不提折旧，待报废时，将重置的新固定资产购置成本减去报废固定资产残值收入的差额，一次性的转入当期折旧费用中。在重置法下，企业固定资产更新重置时，将固定资产的成本扣除旧固定资产的残值后作为折旧费用。重置法实际上是后进先出法的应用，即将以前购入的资产（未重置的固定资产）成本作为资产价值列入资产负债表，而最近购入的资产（重置的固定资产）成本作为费用（折旧费用）列入损益表。 与直线法、产量法和加速折旧法的一个重大区别就是，废弃和重置法并不是一个对固定资产成本进行系统而合理的分配过程，而是在固定资产报废或重置时确认费用。废弃和重置法适应于铁路和公用事业，如铁路枕木、电线杆、煤气表等 5.盘存法 盘存法是指对资金和财产物资进行实地清点，以确定其存在状况真实性的一种方法。财产物资盘点后，应与帐面资料进行对比，查明各项财产物资帐实是否相符，有无短缺、损坏或贪污盗窃等情况。通过盘点还可以检查单位(企业)内部控制制度的健全程度，及时发现管理中存在的问题，以利改进工作。 盘存法适应于价值低且量大的固定资产，如工具、器具、模具等。 三、固定资产折旧方法的对比 （一）直线法与加速折旧法的对比 1．使用条件的对比 ⑴采用直线法的各项条件是： ①最后一年资产的效率与最初一年是相同的； ②利息因素可以略而不计，或投资成本假定为零； ③修理和维修费用在整个资产使用年限内是固定不变的； ④各种必要的估计（包括预期使用年限）都是可予以相当确定的预计的； ⑤使用资产所取得的收入（或现金流量）在整个使用年限内是固定不变的。 ⑵采用加速折旧法的各项条件是： ①现金收入逐年降低； ②修理和维修费用的递增； ③资产价值早期降低很多，后期降低较少； ④操作效率的降低会导致其他业务费用的增加； ⑤在不考虑资本的利息或成本的情况下递减每年的服务贡献； ⑥由于存在着折旧的可能性所造成的以后年度收入的不确定性。 ⑦即使早期和后期耗用的服务价值相同，其折现价值也不同，因而早期服务价值成本要比后期大； 2.采用原因的对比 ⑴采用直线法的两个原因是： ①该方法使用方便，计算简单，易于理解。 ②房屋、建筑物等固定资产各个时期使用程度和使用效率大致相同，因而固定资产的转移价值可以平均摊配于其使用的各个会计期间中。 ⑵采用加速折旧法的原因是： ①资产净收入贡献的递减与操作效率是相互联系的，并对各期应负担的折旧费具有相同的影响。资产净收入的减少可能是由于资产在后期需要更多的修理时间和修理费用，所以减少使用，也可能是由于操作效率降低而产量减少。操作效率降低还会造成燃料成本和人工成本的升高，或者在原料使用方面造成较大的浪费。所有这些均说明资产的净收入在后期要少于早期，因而，即使不计利息成本，资产净收入的减少也说明采用加速折旧法是合理的。 ②修理和维修费是逐年递增的，采用加速折旧法可以补偿递增的修理和维修费。 ③预期现金收入的递减。可以认为，资产的原始成本在早期获取收入过程中所耗用的要比后期大，因此早期折旧费应大于后期。 ④某些不确定因素（预期使用年限、预期净收入、未来的修理和维修费用、收入的不确定性）虽然不足以证明加速折旧法就是合理的，但相对其他方法而言，加速折旧是最趋于现金收支规律的一种方法。 3.优缺点的对比 ⑴加速折旧法与直线折旧法对比有如下优点： ①真正将固定资产的无形损耗考虑到了。 ②加快固定资产的回收速度，减少财产风险，促进技术进步。 ③初期生产的产品质量高，产量多，多计提折旧符合配比原则。 ④虽然与直线折旧法缴纳的总税额相同,但缴纳的时间在后，能够得到纳税方面的好处。 ⑤维修费用在使用期限内由少到多递增，采用加速折旧法后可使负担的固定资产使用成本趋于平衡。 ①计算复杂、容易出错、理解难度较大。 ②双倍余额递减法中最后两年折旧额改用直线法计算，本身不符合加速折旧的原理。 为了直观的反映直线法和加速折旧法对企业纳税的不同影响，现用一例题说明： 表-4 折旧方法对企业所得税影响的对比 单位：元
[例8]枭龙公司于2007年8月1９日购入某项新型设备，该设备原值50000元，预计净残值2000元，预计使用年限5年。假定该项设备由行政管理部门使用，未考虑折旧前公司每年的税前利润为100000元，根据新税法规定所得税税率为25%；无其他纳税事项。则设备在使用期内，分别采用年限平均法、双倍余额递减法、年数总和法计体折旧对枭龙公司各年所得税的影响如上表-4 通过上表，我们发现从设备使用5年总的情况看，三种方法下枭龙公司对该项设备计提的折旧总额、纳税所得与应纳所得税额均相同，分别为48000元、45200元和11300元，但各年的折旧费、纳税所得与应纳所得税有差异。从表中我们不难发现，加速折旧法可以给企业带来递延纳税的好处。 （二）直线法、加速折旧法与特殊折旧法的对比 1.计提折旧时间的对比 以废弃和重置法为例，如果采用废弃法或重置法来计提固定资产折旧，那么在平时使用时不提折旧，待报废时才采用一定的方式计提。而直线法和加速折旧法是一个对固定资产成本进行系统而合理的分配过程。 2.实用性的对比 直线法、加速折旧在实际工作中广泛运用，尤其是加速折旧法，在很多企业得到了肯定。在我们国家主要运用的折旧方法有四种：年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。相反，特殊折旧法在实际工作中用的很少。 （三）部分折旧方法适用范围对比表
四、固定资产的折旧的会计处理[6] 企业每月计提的折旧额，应按照固定资产的用途和使用部门，记入不同的成本费用账户。企业基本生产车间使用的固定资产计提的折旧，应记入“制造费用”账户；辅助生产车间使用的固定资产计提的折旧，应记入“生产成本——辅助生产成本”账户；企业管理部门使用的固定资产计提的折旧，应记入“管理费用”账户；为销售本企业产品而专设销售机构的固定资产计提的折旧，应记入“营业费用”账户；工程施工所使用的固定资产计提的折旧，应记入“在建工程”账户等。 借：制造费用 生产成本——辅助生产成本 管理费用 销售费用 贷：累计折旧 通过此次对固定资产的折旧方法的归纳、对比、探讨、学习、研究，我们不难发现合理选择固定资产折旧方法在会计核算中的重要性。从这一过程中，我们至少可以得到以下两点启示：在认真学习基础知识的同时，要善于总结、归纳、比较，只有这样我们才能将书本上知识真正的转化为自己的东西；理论知识与实际工作是有差别的，将理论和实际相联系，将书本知识融于实际工作，这才是硬道理！ |
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