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“两法”并行后实施税收保全措施将以何法为准(2011-08-19 14:25:49)
从明年起，《行政强制法》将正式实施，税务机关对纳税人实施税收保全措施时，将面临《税收征管法》与《行政强制法》的具体适用问题—— 正坤说税(2011年8月15日星期一） ■戴建平 基本案情 2010年5月20日，某地税务机关对一企业进行以前年度检查时，发现其有逃避纳税义务行为，并有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产的迹象，于是责令其提供担保。在该企业未提供担保的情况下，税务机关依法扣押了该公司一批货物。同年7月10日，税务机关作出处理决定，责令该企业在7月30日前补缴税款10万元。8月1日，鉴于该公司到期未缴纳，税务机关发出催缴通知书，责令其在8月16日前缴纳，但该企业逾期仍未缴纳。8月20日，税务机关采取强制执行措施，拍卖了扣押的货物，余款在1日内退还该企业。 法理分析 如果上述案例不是发生在2010年，而是2012年，税务机关对上述企业实施税收保全措施时，情况可能会大有不同。因为从明年起，《行政强制法》将正式实施。该法对涉及公民、法人人身权、财产权的行政强制规定了原则、种类、程序以及相关法律责任，它的制定将对推进政府依法行政、保障和监督行政机关履职、保护公民权益产生重大影响。但是，在税收保全方面，还有一个法律同样具有约束力，而且更为税务机关和纳税人所熟知，那就是《税收征管法》。明年起，在上述“两法”并行的情况下，如果税务机关要对企业实施税收保全措施，当以何法为准呢？ 在上述案例中，税务机关对纳税人采取了税收保全措施，从《税收征管法》来看，采取税收保全的程序是正确的。但是《行政强制法》第十八条规定了行政强制措施的10个程序，其中，有4个程序在《税收征管法》中没有规定：1、当场告知当事人采取行政强制措施的理由、依据以及当事人依法享有的权利、救济途径；2、听取当事人的陈述和申辩；3、制作现场笔录；4、现场笔录由当事人和行政执法人员签名或者盖章，当事人拒绝的，在笔录中予以注明。这4个程序应是对税收保全措施程序的补充。在上述案例中，税务机关在扣押货物时，应按照《行政强制法》规定履行告知、听取意见和制作现场笔录的程序。当然，第1个程序中告知当事人依法享有的权利、救济途径在《税收保全措施决定书》中有具体的体现，可以不再重复告知。 在上述案例中，税务机关对纳税人的货物实际扣押了3个月，根据《税收征管法》实施细则第八十八条规定，税务机关采取税收保全措施的期限一般不得超过6个月；重大案件需要延长的，应当报国家税务总局批准。照此规定，税务机关并没有逾期扣押。但《行政强制法》第二十五条和第三十二条规定，查封、扣押的期限不得超过30日；情况复杂的，经行政机关负责人批准，可以延长，但是延长期限不得超过30日。法律、行政法规另有规定的除外。自冻结存款、汇款之日起30日内，行政机关应当作出处理决定或者作出解除冻结决定；情况复杂的，经行政机关负责人批准，可以延长，但是延长期限不得超过30日。法律另有规定的除外。 从法律层面看，《税收征管法》实施细则属于行政法规，因此查封、扣押期限属于法律、行政法规另有规定，应遵从税法6个月的时间规定。但如果是冻结存款，根据《行政强制法》规定，必须是法律另有规定的除外，也就是说必须是《税收征管法》的明确规定。显然，如税务机关冻结存款，应当遵循《行政强制法》的规定，也就是说只有30日的冻结时间，同时，《行政强制法》还明确规定，必须在查封、扣押或冻结规定的期限内作出处理决定，而《税收征管法》及其实施细则对此没有明确规定，应当一并予以遵循。 在上述案例中，纳税人逾期未缴纳税款，税务机关进行了催缴，纳税人仍未缴纳，于是税务机关采取了强制执行措施。而《行政强制法》则规定，行政机关作出强制执行决定前，应当事先催告当事人履行义务。催告应当以书面形式作出，并载明下列事项；履行义务的期限；履行义务的方式；涉及金钱给付的，应当有明确的金额和给付方式；当事人依法享有的陈述权和申辩权。国家税务总局在2005年颁布的《全国统一税收执法文书式样》中的《税务事项通知书》，相当于催告文书，但并不全面。此外《行政强制法》还规定，经催告，当事人逾期仍不履行行政决定，且无正当理由的，行政机关可以作出强制执行决定。也就是说，如果纳税人不履行行政决定，有正当理由，税务机关应对是否作出强制执行决定予以考虑。 启示和建议 上述案例给我们的启示是，明年即将生效的《行政强制法》对保全措施和强制执行程序和期限有着很多实质性影响，税务机关一方面应当及时完善相关执法程序，明确执法责任。另一方面，应完善相关执法文书，特别是要对保全、强制执行措施、税务事项通知等文书进行修订和完善，做到符合《行政强制法》的相关要求。 当然，《行政强制法》与《税收征管法》还存在一些争议，在面临具体问题时究竟以哪个法为准，还需要有关部门进一步明确。 |
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