各种折扣、折让和销售退回的财税处理案例分析

（一）商业折扣的财税处理技巧及例解
1、商业折扣的概念
商业折扣（也称折扣销售）是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较大等原因，而给予购货方的价格优惠。或者是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。如购买500件，销售价格折扣为10%，购买1000件，销售价格折扣为20%等。

2、商业折扣会计处理的有关规定
根据《企业会计准则第14号——收入》的规定，销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

在存在销售折扣的情况下，企业销售收入入账金额应按扣除销售折扣以后的实际销售金额加以确认，即以全部销售净额除税后贷记主营业务收入，以全部销售净额借记应收账款或银行存款，以应收账款与产品销售收入二者的差额贷记应交税费（应交增值税——销项税额）。

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3、商业折扣税务处理的有关规定
国家税务总局《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定，企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

对于销售折扣，现行增值税税法规定，如果销售额和折扣额是在同一张发票上分别注明的（普通发票或增值税发票的开具方法相同），可以按折扣后的余额作为销售额计算增值税、营业税和企业所得税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额计算增值税、营业税和企业所得税。

税法中认可的销售折扣仅指销售折扣与销售额在同一张发票注明的情况。《国家税务局关于企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复》（国税函〔1997〕472号）规定：纳税人销售货物给购货方的销售折扣，如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，可按折扣后的销售额计算缴纳所得税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。另外在增值税的处理上，国家税务总局关于印发《增值税若干具体问题的规定》的通知（国税发〔1993〕第154号）规定：纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。

商业折扣仅限于货物价格的折扣，如果销货方将自产、委托加工或购买的货物用于实物折扣的，则该实物款额不能从货物销售额中减除，且该实物应按《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的规定，“视同销售货物”的中“无偿赠送他人”计算缴纳增值税，同时计入应纳税所得额。例如，某时装公司为了促销，决定购货者每购一套上述西服即赠送出厂销售价为90元/套的衬衫两件。百货公司向时装公司购买10套西服时，时装公司需同时向百货公司赠送20件衬衫。这20件衬衫就属于实物折扣，应按照正常出厂价计算1800元销售额作视同销售计缴增值税的处理。

4、商业折扣会计、税务处理的例题分析
[例题分析1]
南京斯佑福床上用品有限公司赊销商品一批，按价目表的价格计算，货款金额总计100000元，给买方的商业折扣为10%，适用增值税税率为17%。代垫运杂费5000元。

在销售时有商业折扣的情况下，应收账款和销售收入按扣除商业折扣后的金额入账。应作如下会计分录：
借：应收账款                           110300
贷：主营业务收入                       90000
应交税费-应交增值税（销项税额）    15300
银行存款                            5000

收到货款时：
借：银行存款             110300
贷：应收账款            110300

[例题分析2]
杭州新丰经贸有限责任公司系增值税一般纳税人（下同），主营汽、柴油销售。为了拓展市场，扩大销售，决定采用商业折扣方式对一次性购柴油1吨者，折扣1%；购5吨，折扣3%，正常销售价格为5000元/吨。现有河南三彩陶瓷有限公司携银行转帐支票前来购柴油5吨。（柴油的增值税率为17%）

(1)计算销售额、折扣额、销项税额及价税合计，用折扣后的销售额计算增值税。
销售额为5×5000×97%＝24250元
折扣额为5×5000×3%＝750元
销项税额为24250×17%＝4122.50元
价税合计为24250+4122.50＝28372.50元

(2)填开增值税专用发票，将销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，注意折扣额用“%”表示。

(3)会计分录：
借：银行存款             28372.50
贷：主营业务收入        24250.00
应交税费—应交增值税(销项税额)        4122.50

5、公司给经销代理商商业折扣的处理技巧
许多企业在采用销售折扣方式销售的实际操作中，往往是以每一家经销代理商的年销售量来确定应给予该代理商享受的销售折扣率的，如有的啤酒生产企业规定：年销售啤酒在100万瓶以下的，每瓶享受0.2元的折扣；年销售啤酒在100-500万瓶的，每瓶享受0.22元的折扣：年销售啤酒在500万瓶以上的，每瓶享受0.25元的折扣等。在年中，由于啤酒生产企业不知道也不可能知道每家代理商到年底究竟能销售多少瓶啤酒，也就不能确定每家代理商应享受的折扣率，所以，只好到年底或第二年的年初，一次性结算应给代理商的折扣总金额，单独开具红字发票。红字发票开具后，许多企业的财务部门又感觉不冲减产品销售收入不甘心，便往往抱着侥幸的心理，明知不符合有关规定，可还是冲减了销售收入。当然，在税务部门来稽查时，不仅要补税还要罚款。

为了解决以上问题该企业带来的损失，企业对销售折扣完全可以采取预估折扣率的办法来解决这一问题。比如啤酒生产企业完全可以采用按最低折扣率（0.2元／瓶）或根据上一年每家经销代理商的实际销售量初步确定一个折扣率，在每次销售时预扣一个折扣率和折扣额来确定销售收入的办法，即在每一份销售发票上都预扣一个折扣率和折扣额，并将折扣额扣除后再作“产品销售收入”。到年底或第二年年初每一家经销代理商的销售数量和销售折扣率确定后，只要稍作一些调整即可。调整部分的折扣额虽不能再冲减销售收入，但绝大部分的销售折扣已经在平时的销售中直接冲减了销售收入。当然，预估折扣率测算得越准确，结算时的折扣调整额就越小。如果担心有的经销代理商会比上年销售量锐减而提前多享受折扣的情况，则可以采取另外预收一定量押金等办法来加以预防。这样，企业就可以将发生的销售折扣额合理合法地冲减产品销售收入，再不用怕税务局补税、罚款了！

[案例]
某水道配件生产企业，国内销售采用区域代理制，公司想要对区域销售成绩好的经销商采取折扣奖励办法。公司销售政策规定：对经销商年购货额达到50万元以上的，折扣奖励3%，对于年购货额没有达到50万元的不给予折扣奖励。[分析]
（1）折扣集中另开发票
由于该公司对于销售规模没有达到50万元以上，不给予任何折扣奖励，只有在销售规模达到50万元以上时才一次性折扣奖励。按照现行税法规定，则一次性折扣奖励1.5万元，需要交纳的税金如下：
增值税=15000×17%=2550
城建税、教育费附加=2550×11%=280.5
企业所得税=（15000-280.5）×25%=3679.88
合计=2550+280.5+3679.88=6510.38

（2）将折扣分摊到每批销售额中
如果该公司提前开票折扣，经销商购买数量没有达到规定的销售规模时，不但会减少公司的收入，而且还减少现金流入，增加资金压力，这种方式显然是不可取的。

（3）将折扣作为预收款处理
假设将折扣额作为预收款处理，同时在合同上明确规定，区域经销商没有达到规定的销售规模时，将预收款转为价外收入或补差收入；达到规定的销售规模时，将其转为购货款处理。该做法，不仅符合税法规定，而且实质上也没有对购销双方的利益形成损害。

将折扣作为预收款处理的会计处理
①平时销售给经销商时
假设不含税销售额10万元，3%的折扣为0.3万元，开具发票时，按10万元开票，同时开具折扣0.3万元，实际收款11.7万元（含税价），将9.7万元作为销售收入入帐，销项税金16490元，另3510元作为预收款记账反应。
借：银行存款          117000

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1、非资产负债表日后事项的销售退回，直接冲减退回当期的销售收入和销售成本等。
[例题分析1]
甲公司2008年11月20日销售一批商品，增值税发票上注明的售价为100000元，增值税17000元，成本60000元。合同规定的现金折扣条件为1／20，n／30。买方于当年12月5日付款，享受现金折扣1000元，12月25日该批产品因质量严重不合格被退回。甲公司相关的会计处理如下：
(1)销售商品时
借：应收账款          117000
贷：主营业务收入       100000
应交税费——应交增值税（销项税额)）17000

借：主营业务成本60000
贷：库存商品60000

(2)收回货款时
借：银行存款116000
财务费用1000
贷：应收账款117000

(3)销售退回时
借：主营业务收入100000
应交税费——直交增值税(销项税额)17000
贷：银行存款116000
财务费用1000

借：库存商品60000
贷：主营业务成本60000

2、属于资产负债表日后事项，发生在报告年度所得税汇算清缴之前的销售退回，应按资产负债表日后有关调整事项的会计处理方法，调整报告年度会计报表相关的收入、成本等，并相应调整报告年度的应纳税所得额以及报告年度应交的所得税。
[例题分析2]

甲公司2008年12月销售一批商品，增值税发票上注明的售价为200万元，增值税34万元，成本150万元，货款未收到。甲企业按5％比例对该笔应收账款计提坏账准备。第二年1月10日该批产品及增值税发票被退回。甲企业于第二年2月20日完成2009年度所得税汇算清缴，所得税税率为25％，城建税税率为7％，教育附加费为4％。财务报告批准报出日为第二年4月10日。

甲公司在发生销售退回时的会计处理如下：
(1) 借：以前年度损益调整（调整主营业务收入）2000000
应交税费——应交增值税（销项税额）340000
贷：应收账款2340000

(2) 借：坏账准备117000
贷：以前年度损益调整 117000

(3) 借：库存商品1500000
贷：以前年度损益调整（调整主营业务成本）1500000

(4) 借：应交税费——应交城建税23800
——教育费附加13600
贷：以前年度损益调整（调整营业税金及附加）37400

(5) 借：应交税费——应交所得税86400
贷：以前年度损益调整（调整所得税费用）86400

(6) 结转“以前年度损益调整”科目余额
借：利润分配——未分配利润249200
贷：以前年度损益调整249200

3、属于资产负债表日后事项，发生在报告年度所得税汇算清缴之后的销售退回，仍作为资产负债表日后调整事项进行账务处理，并调整报告年度会计报表相关的收入、成本等；按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应交所得税的调整应作为本年度的纳税调整事项。

[例题分析3]]
承[例题分析2]，如果销售退回发生在第二年3月10日。会计处理(1)～(4)同上。

企业采用应付税款法核算所得税的，不调整报告年度所得税费用和应交所得税，直接结转“以前年度损益调整”科目余额。
借：利润分配——未分配利润345600
贷：以前年度损益调整345600

企业采用纳税影响会计法核算所得税的，应相应调整报告年度会计报表的所得税费用。

(5) 借：递延所得税资产86400
贷：以前年度损益调整(调整所得税费用) 86400

(6) 结转“以前年度损益调整”科目余额
借：利润分配——未分配利润249200
贷：以前年度损益调整249200