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009年12月15日 国家税务总局发布了国税函[2009]698号文（以下简称“698号文”），对非居民企业股权转让所得的企业所得税管理作出了进一步的规定。 698号文强调了非居民企业对上述所得依法申报的义务及中国税务机关的管辖权，明确了如何计算应税所得，同时也规定非居民就间接转让股权提供相应信息及文件的义务。在非居民企业通过转让一家非居民中间控股公司的股权而间接转让其中国居民公司股权的情形下，如果该中间控股公司的存在仅仅为规避纳税义务而缺乏商业实质，698号文重申了中国税务机关运用一般反避税原则来否定该中间控股公司的存在的权力。
一、非居民企业的申报义务及中国税务机关的处理 除非扣缴义务人已经按期如实扣缴了相关税款，否则，非居民企业应自合同、协议约定的股权转让之日（如果转让方提前取得股权转让收入的，应自实际取得股权转让收入之日）起7日内到被转让股权的中国居民企业所在地主管税务机关（负责该居民企业所得税征管的机关），申报缴纳企企业所得税。 未按照规定申报的，依据据税收征管法的相关规定将被予以处理，一般除缴纳税款本金外，还可能加收滞纳金和罚款。 698号文并未把扣缴税款义务完全放置在被转让股权的中国居民公司的身上。但是，中国税收法规规定中国居民企业应协助征收非居民企业的税款。 二、股权转让应税所得的计算 698号文指出，“股权转让所得”，是指非居民企业转让中国居民企业的股权所取得的所得，不包括在公开的证券市场上买入并卖出中国居民企业股票的所得。股权权转让所得额是指股权转让价减除股权成成本价后的差额。 1、股权转让价 股权转让价是指股权权转让人就转让的股权所收取的包括括现金、非货币资产或者权益等形式的金额。如被持股企业有未分配利润或税后提存的各项基金等，股权转让人随股权一并转让该股东留存收益权的金额，不得从股权转让价中扣除。 2、股权成本价 股权成本价包含两类“成本价格”。一则是指股权转让人投资入股时向中国居民企业实际交付的出资资金，二则是购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额。 3、计算应税所得时应使用的币种 在计算股权转让所得时，应当以非居民企业向被转让股权的中国居民企业投资时或向原投资方购买该股权时的币种计算股权转让价和股权成本价。如果存在多次投资的，应当以加权平均法计算股权成本价。如果多次投资时币种不一致的，则应当按照每次投入资本当日的汇率换算成首次投资时的币种。 三、间接股权转让存在被重新定性的可能 这种可能性存在于境外投资方（实际控制人）通过设于境外的中间控股公司在中国境内投资设立中国居民企业的模型中。境外投资方间接转让中国居民企业的股权，如果被转让的中间控股公司所在国的实际税负低于12.5%或对其居民境外所得不征所得税的，698号文规定境外投资方应自股权转让合同签订之日起30日内，向主管税务机关提供如下资料： u 股权转让合同或协议； u 境外投资方与其转让的中间控股公司在资金、经营、购销等方面的关系； u 被转让的中间控股公司生产经营、人员、财务、财产等情况； u 中国居民企业和被转让的中间控股公司在资金、经营和购销方面的关系； u 境外投资方设立被转让的境外中间控股公司具有合理商业目的的说明； u 税务机关要求的其他相关资料。 在主管税务机关审核了上述材料后，如果认定境外投资方（实际控制方）是通过滥用组织形式等安排间接转让中国居民企业股权，且不具有合理的商业目的，其本意在于规避企业所得税纳税义务的，主管税务机关层报国家税务总局（SAT）审核后可以按照经济实质对该股权转让交易重新定性，否定被用作税收安排的境外控股公司的存在，即意味着该交易会被视为直接转让中国居民公司的股份而适用相关的所得税处理。 一旦中间控股公司的存在被否定，中国税务机关即可要求境外投资者就转让中国居民公司的股权履行规定的申报及缴纳所得税的义务，未申报缴纳的将导致罚款及滞纳金。 需要强调的是根据698号文的规定，只有国家税务总局才能最终审核判断股权转让的行为是否违反一般反避税原则从而否定中间控控股公司的存在。
四、其他重要规定 1、关联方之间的股权转让 如果关联方之间的股权转让价格不符合公平交易原则从而减少了应纳税所得额的，税务机关可以根据适当的方法调整上述价格。 2、多次股权转让 如果同时转让境内或境外多个控股公司股权的，被转让股权的中国居民企业应将整体转让合同以及涉及本企业的分部合同提供给主管税务机关。如果没有分部合同的，被转让股权的中国居民企业应向主管税务机关提供被整体转让的各个控股公司的详细材料，准确划分境内被转让企业的转让价格。如果不能准确划分的，主管税务机关有权选择合理的方法对转让价格进行调整。 3、特殊重组 698号文指出，非居居民企业取得股权转让所得，符合财税[2009]59号文中规定条件并选择特殊性税务处理，应向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合特殊性重组规定的条件，并经省级税务机关核准。 4、生效执行日期 如新所得税法实施后的绝大部分补充规定一样，698号文追溯至20088年1月1日起生效执行。
五、华税建议 698号文追溯至2008年1月1日起执行。从税务总局规范性法律文件的一般适用习惯来看， 2008年1月1日以后至今已经发生的间接转让中国居民公司的股权的，以及适用财税[2009]59号文中规定的“特殊性税务重组” 都应遵从698号文。这对的外投资者提出了警示。 1、如已经发生上述交易的。该类投资者应立即着手对有关交易进行内部的合规性审查，并对之前的税务处理和相关的报告义务作出符合规定的调整和补充。必要时应寻求税务机关和专业人士的帮助。 2、严格审查中间控股公司。投资者应对目前设立在低税率国家地区或避税港的中间控股公司的实质和商业目的进行审核，因为它们将处于中国的严格审视之下。 本文转载自中国转让定价博客
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