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2012.10.22中国税务报 进料加工是出口企业从国外购买进口原材料、元器件、配套件和包装材料，经生产加工后复出口的一种贸易方式。根据《财政部、国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税〔2012〕39号）和《国家税务总局关于发布〈出口货物劳务增值税和消费税管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2012年第24号，以下简称公告）的规定，生产企业进料加工出口货物增值税实行免抵退税办法。
生产企业进料加工免抵退税计税依据
生产企业进料加工出口货物增值税退（免）税的计税依据，以出口货物离岸价（FOB价）扣除所含的海关保税进口料件金额后确定。如果企业以进料加工贸易方式在海关监管下，从境外单位或个人购买并从海关保税仓库提取的保税进料和从保税区内的企业购进的保税进料，也属于进料加工业务。
生产企业进料加工免抵退税的计算
生产企业进料加工与一般贸易免抵退税计算有着本质的区别，主要涉及海关保税进口料件的组成计税价格不得参与免抵退税计算，并通过两项指标作出调整：一是当期不得免征和抵扣税额抵减额；二是当期免抵退税额抵减额。上述两个抵减额的核算有两种，即购进法和实耗法。
（一）实耗法的计算。
如，A生产企业在2012年9月进口一批料件的组成计税价格为1040万元（换算的人民币金额），当月进料加工出口货物销售额（FOB价）为1700万元（换算的人民币金额），其中1300万元单证收齐并且信息齐全、400万元单证未收齐。同时，该企业从国内购入乙材料进项税额为68万元，取得增值税专用发票并认证；内销收入销项税额为51万元，本月无上期留抵税额。已知进料加工出口货物征税率为17%，退税率为13%，进口料件手册的计划进口总值为910万元，计划出口总值为1300万元。计算当期免抵退税额的步骤为：
首先，确定计划分配率和海关保税进口料件的组成计税价格。计划分配率＝计划进口总值÷计划出口总值×100%＝910÷1300×100%＝70%。
当期海关保税进口料件的组成计税价格＝当期进料加工出口货物离岸价（单证收齐且信息齐全）×外汇人民币折合率×计划分配率＝1300×70%＝910（万元）。
对于计划分配率的确认，主要分为两种情况：一是使用纸质手册和电子化手册的，生产企业应根据海关签发的加工贸易手册或加工贸易电子化纸质单证所列的计划进出口总值计算计划分配率，上述例题就属于此类手册。二是使用电子账册的，计划分配率按前一期已核销的实际分配率确定；新启用电子账册的，计划分配率按前一期已核销的纸质手册或电子化手册的实际分配率确定。
其次，计算当期应纳税额。当期不得免征和抵扣税额抵减额＝当期海关保税进口料件的组成计税价格×（出口货物适用税率－出口货物退税率）＝910×（17%－13%）＝36.4（万元）。
当期不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价（当期全部出口额）×外汇人民币折合率×（出口货物适用税率－出口货物退税率）－当期不得免征和抵扣税额抵减额＝1700×（17%－13%）－36.4＝31.6（万元）。
当期应纳税额＝当期销项税额－（当期进项税额－当期不得免征和抵扣税额）＝51－（68－31.6）＝14.6（万元）。
最后，计算当期免抵退税额。当期免抵退税额抵减额＝当期海关保税进口料件的组成计税价格×出口货物退税率＝910×13%＝118.3（万元）。
当期免抵退税额＝当期出口货物离岸价（单证收齐且信息齐全）×外汇人民币折合率×出口货物退税率－当期免抵退税额抵减额＝1300×13%－118.3＝50.7（万元）。
由于当期应纳税额大于零，因此，当期免抵税额＝当期免抵退税额＝50.7万元，当期应退税额为0。
（二）购进法的计算。
当期海关保税进口料件的组成计税价格为当期实际购进的进口料件的组成计税价格。若当期实际不得免征和抵扣税额抵减额大于当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×（出口货物适用税率－出口货物退税率）的，则当期不得免征和抵扣税额抵减额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×（出口货物适用税率－出口货物退税率）。
在进料加工出口货物免抵退税实际操作中，还应注意手册核销的处理。承接上例，如该手册料件在10月全部使用完毕，并收齐了上月进料加工出口货物400万元的单证，海关出具了《加工贸易结案通知书》。企业于本月向税务机关申报核销手续，经计算实际分配率＝全部进口料件组成计税价格÷免抵退税货物出口销售额×100%＝1040÷1700×100%＝61.17%，实际分配率61.17%与计划分配率70%存在差异。则实际进料加工保税进口料件组成计税价格总额＝1700×61.18%＝1040（万元），每期计算进口料件组成计税价格总和＝910＋400×70%＝1190（万元），两者相差1040－1190＝-150（万元），说明每期以计划分配率计算出的进口料件组成计税价格总和比实际进口料件的总额要多，应在本期调减并参与当期免抵退税的计算。当期不得免征和抵扣税额抵减额＝（400×70%－150）×（17%－13%）＝5.2（万元），当期免抵退税额抵减额＝（400×70%－150）×13%＝16.9（万元）。
进料加工免抵退税申报注意三个环节
（一）进料加工手册登记。公告规定，生产企业在办理进料加工贸易手（账）册后，应于料件实际进口之日起至次月（采用实耗法扣除的，在料件实际耗用之日起至次月）的增值税纳税申报期内，填报《生产企业进料加工登记申报表》，提供正式申报的电子数据及资料，向主管税务机关申请办理进料加工登记手续。
（二）进口料件申报及抵扣申请的出具。公告规定，从事进料加工业务的企业应于料件实际进口之日起至次月（采用实耗法计算的，在料件实际耗用之日起至次月）的增值税纳税申报期内，持进口货物报关单、代理进口货物证明及代理进口协议等资料向主管税务机关申报《生产企业进料加工进口料件申报明细表》、《生产企业进料加工出口货物扣除保税进口料件申请表》。
（三）手册核销的处理。公告规定，采用纸质手册或电子化手册的企业，应在海关签发核销结案通知书之日起至次月的增值税纳税申报期内填报《生产企业进料加工手册登记核销申请表》，提供正式申报电子数据及纸质手册或电子化手册，向主管税务机关申请办理进料加工的核销手续；采用电子账册的企业，应在海关办结一个周期核销手续后，在海关签发核销结案通知书之日起至次月的增值税纳税申报期内填报《生产企业进料加工手册登记核销申请表》，提供正式申报电子数据，向主管税务机关申请办理进料加工的核销手续。
作者：辛鸿峰
王文清
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