售后回购会计与税法的差异

 

根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。

甲公司系增值税一般纳税人．适用的增值税税率为17％。2007年11月1日。甲公司向乙公司销售一批商品，账面成本1500000元。开具的增值税专用发票注明的销售价格  2000000元，增值税税额340000元．价税合计2340000元。商品已经发出．全部款项已经收存银行。

    根据售后回购合同规定．甲公司于2008年3月31日将所售商品购回．取得乙公司开具的增值税专用发票注明：回购价格2100000元、增值税税额357000元．价税合计2457000元．同年5月10日又以不含税价格2300000元对外出售。甲公司采用资产负债表债务法核算所得税，2007年适用的所得税率33％．从2008年开始改为25％。为了直观了解售后回购业务对所得税的影响．这里假设没有发生其他经济业务和纳税调整事项。

    会计与税务处理：

     依据上述资料．甲公司的会计处理与纳税调整如下：

     1．11月1目发出商品并收款时

    借：银行存款    2340000

     贷：库存商品    1500000

     应交税费——应交增值税(销项税额)    340000

    其他应付款    500000

    2．2007年11、12两个月，每月计提利息费用时(回购价格大于原售价的差额100000元相当于融资费用，平均每月摊销额=100000+5=20000元)

    借：财务费用    20000

    贷：其他应付款    20000

     截止2007年12月31目．共计提利息费用40000元．

    3．2007年度终了计算企业所得税时的纳税调整与会计处理：

    假定2007年度仅发生了本例业务．则2007年度利润表中的利润总额为一40000元(即计提的财务费用40000元)。

    应纳税所得额=一40000+(2000000—1500000)+40000=500000(元)。

    2007年度应交所得税=500000x33％=165000(元)。

    借：所得税费用    165000

     贷：应交税费——应交所得税    165000

    2007年度资产负债表日其他应付款的账面价值540000万元．按税法规定该项负债应计入当年应纳税所得额计算交纳所得税．未来期间对外销售后可以抵扣应纳税所得额．所以．该项负债的计税基础为：账面价值540000万元减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额540000万元为零。该项负债的账面价值540000万元与其计税基础零之间产生的暂时性差异为可抵扣暂时性差异．符合确认条件的情况下．应按未来期间转回时适用的所得税税率确认相关的递延所得税资产=540000x25％=135000(元)。

     借：递延所得税资产  135000

    贷：所得税费用    135000

    4．2008年1、2两个月，每月计提利息费用时：

    借：财务费用    20000

     贷：其他应付款    20000

     截止2008年2月29目．共计提利息费用40000元。

     5．2008年3月31日回购商品并支付款项时

     借：库存商品    2100000

     应交税费——应交增值税(进项税额)    357000

     贷：银行存款    2457000

     同时

     借：其他应付款    580000

     财务费用    20000

    贷：库存商品    600000

     6．2008年出售回购商品且满足收入确认的各项条件时

     借：银行存款    2691000

     贷：主营业务收入，2300000

     应交税费——应交增值税(销项税额)    391000

     同时

    借：主营业务成本  1500000

    贷：库存商品    1500000

     7．2008年度终了计算企业所得税时的纳税调整与会计处理：

     2008年度利润表中的利润总额=2300000-1 500000-60000=740000(元)

    因为会计在计算2008年度利润时．营业成本按回购商品账面成本1500000元扣除。税法将售后回购分解为销售和购进两项业务来处理．所以第一次销售后按账面成本1500000元作为营业成本在计算2007年应纳税所得额时扣除。第二次销售后．是按回购商品的回购价2100000元作为营业成本在计算2008年度应纳税所得额时扣除．比会计多扣营业成本600000元(1500000-2100000)。应在会计利润的基础上调减．同时将税法不允许扣除的财务费用作调增处理。

     应纳税所得额=740000+(1 500000—2 1 00000)+60000=200000(元)．

     2008年度应交所得税=200000X25％=50000(元)

    借：所得税费用    50000

    贷：应交税费——应交所得税    50000

    由于回购的商品在2008年全部对外销售．其他应付款的账面价值与其计税基础之间产生的可抵扣暂时性差异伴随着销售的最终实现而完全消失，所以应全部转回递延所得税资产135000元

    借：所得税费用    135000

    贷：递延所得税资产135000

     从2007年和2008年的累计数看．会计利润总额=一40000+740000=700000(元)，应纳税所得额=500000+200000=700000(元)．应交所得税=165000+50000=215000(元)，所得税费用=(165000—135000)+185000=215000(元)。会计利润总额与应纳税所得额、应交所得税与所得税费用分别相等，说明并没有因为税法对售后回购业务视同销售处理而增加回购方的所得税负担。