[转载]税务稽查争议案例解析（一）

 税务稽查争议案例解析（一）

来源：昌尧财税工作室

 

案例1：超市销售购物卡收取款项时如何缴税—税企之间关于纳税义务时间的争议

 

 案例概览

C超市2013年出售消费卡取得价款5000万元，税务机关认为收到价款就必须征税，而企业认为应当在消费者持卡消费时纳税。

请问出售消费卡增值税纳税义务发生时间应当如何确定？流转税纳税义务与企业所得税纳税义务发生时间有何不同？计税收入与会计收入有何不同？

解决争议的思路：

一项业务发生后涉及到哪些税种？税法关于不同税种纳税义务发生时间是如何规定的？

案例中的出售消费卡，会涉及增值税、企业所得税、还可能涉及印花税和消费税。

增值税：

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条规定，增值税纳税义务发生时间为“（一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。”如果企业在出售消费卡时已经开具发票，那么C超市有增值税纳税义务。

企业所得税：

根据《企业所得税法实施条例》第九条“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，也不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”

同时，根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）

“一、除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。”

因此，无论C超市是否在出售消费卡时开具发票，只要消费者没有持卡消费，C超市都不确认应税收入，不缴纳企业所得税。

当消费者持卡消费时，物权转移，会计上将预收款转为营业收入，此时需要缴纳企业所得税。

印花税：

C超市在出售消费卡时，如果有签订合同，还会涉及印花税。

印花税有据实征收和核定征收两种征收方法。据实征收是针对合同的签订行为征收，无论是否有会计收入都需要缴税；核定征收是按照账面的会计收入核定购销行为的印花税，在会计上没有产生主营业务收入时，就没有核定的税基。

如果C超市是综合性的超市，出售的消费卡可以购买如金银首饰等物品时，还需要考虑消费税。

企业在发生一项业务时，首先要确认该业务的标的物和实施者。假设企业销售建筑材料，同时为对方提供施工，那么该项目即有销售行为，又有建筑安装行为。

同时，不同身份的纳税人执行同一项业务的纳税义务也不同。工业企业销售自产货物同时提供安装，会涉及增值税和营业税；如果是商业企业，只涉及增值税；施工企业包工包料，只涉及营业税。结合属人和属物的判断，企业可以清晰地了解业务发生时的权利和义务，明确会计核算和税收的问题。假设销售商品同时提供安装，根据会计准则，如果安装是非常重要的环节，决定了销售是否成立，那么可以以商品确认销售收入，施工劳务可以按照完工进度分期确认会计收入。如果是商贸企业销售商品同时提供安装，安装是一个简答的过程，那么在销售商品时可以确认会计收入。

合同对税务的影响：

合同确定交易双方的权利义务关系，合同条款也是认定纳税义务的重要依据。

铂略财务培训案例：税务局在对某企业进行税务稽查时发现，在2014年的帐上有个摘要“补计2013年的房租收入1320万元”。稽查局认为企业在2013年汇算清缴时少计了这笔收入，应补缴并且支付滞纳金。

租金收入会产生营业税、企业所得税和房产税。

根据租赁合同，每年至12月31日到期，企业给对方30天账期。那么根据合同，约定于2014年1月收款，营业税的纳税义务产生时间应该在2014年1月，企业在2014年6月入账，确实产生5个月的滞纳金。

而根据《企业所得税法实施条例》，对于租金收入规定按照合同约定的收取款项的当天确认纳税义务，那么企业所得税的纳税义务在2014年产生，所以税务机关说的补税罚款是不成立的。

同时，根据企业所在地的房产税实施细则规定，企业也没有超出半年的期限。

综上所述，该企业涉及营业税滞纳金。根据实际情况，企业在1月要求客户支付租金时，对方表示资金困难，要求延期支付。那么相关的邮件函电往来也可以作为证明材料，要求减少滞纳金。

收款对税务的影响：

有些业务的纳税义务以收款为准，如一次性预收房租的营业税和房产税纳税义务先行产生；根据企业所得税法实施条例，一次性收取房租一次性缴纳企业所得税，但根据《国家税务总局<</FONT>关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知>》（国税函[2010]79号），纳税人也可以均匀分摊至以后的租期中分期缴纳。

发票对增值税的影响：

开票与否和增值税的纳税义务直接相关。

货物是否发出/劳务是否提供对税务的影响：

如在预收款销售模式下，纳税义务产生时间是发货当天，先开发票的情况除外；如直接销售（一手交钱一手交货）的纳税义务发生时间是发货当天，除合同规定对方需先签收再付款的情况。

 

案例2：各种促销的税收风险

 

案例概览

K公司为大型食品生产企业，2014年2月K公司进行了新年促销，这些名目繁多的促销流动究竟隐含了哪些税收风险？

其中主要的促销手法有：

某饼干出厂价为30元/箱，当月让利销售降为25元/箱，本月销售10万箱；

如果在促销时，K公司开出的发票金额为25元/箱，计税收入为25元，应该不存在任何税收问题。

如果K公司在促销时按30元/箱开票，收款为25元/箱，票面销售额比实际销售额大，那么增值税的计税依据为30元；企业所得税根据实质重于形式的原则，计税收入为25元，但在实际操作中，税务局会怀疑交易的真实性，票据作为外部证据优于内部证据，最终可能导致以30元计税。

为推广某咖啡，购进咖啡杯2万只，每只2元，其中1万只作为奖品放在咖啡包装盒内，另1万只随产品在销售时附送；

铂略财务培训建议企业将咖啡杯放入包装盒内，属于组合销售“咖啡和杯组合套装”，那么该1万只的成本2万元应该计入主营业务成本“咖啡和杯组合套装”，不产生单独的税收问题。

一般附赠的咖啡杯会随咖啡一起附赠给企业的经销商或商场，在会计入账时，可能计入“营业费用--促销费”中，也可能随同咖啡的成本一同转入主营业务成本。建议企业开票时，将咖啡杯一同计入发票清单中，在提货单中将咖啡杯一起列入其中，以证明咖啡杯并非无偿赠送。

某方便面实行买二赠一，当月销售10万箱，每箱25元，另赠出5万箱，每箱成本15元；

企业可以在发票上体现15万箱方便面的总价，再将5万箱作为折扣折除。如果企业在开票时只开了10万箱的费用，5万箱直接赠送，那么这5万箱很有可能被税务机关认为需要视同销售。

生产特制小包装饮料10万袋，每袋成本0.2元，供消费者免费品尝；

企业一般会将小包装免费品尝的饮料的费用计入“营业费用—业务宣传推广费”中，由于价值较小，一般不会产生个人所得税和视同销售的问题。

此外，一次购买A公司产品满150元的消费者，可以获得刮刮卡一张，当月一共送出价值100元的食品礼盒100份和价值3000元的三亚旅行一名。

由于赠送的礼品和奖品的价值较高，会产生个人所得税和视同销售的增值税问题。个人所得税税率为礼品价格的20%。

注意：会计核算

如果无偿赠送，会计上计入“管理费用—业务招待费”中，那么就确定是无偿赠送；如果计入“业务宣传费”，可以解释为买一送一；如果计入“营业外支出”，那么也是赠送、赞助等的证据。

 

案例3：赔偿金的流转税义务

 

案例概览

H公司于2012年6月与Y公司签订合约，H公司将为Y公司的某建筑工程提供工程劳务，为期两年，即2012年7月1日至2014年6月30日。2013年12月，Y公司由于资金问题，该工程停滞，并与H公司提前解约，并按照合同向H公司支付赔偿金50万元。

请问：H公司收到的赔偿金应做哪些税务处理？要交流转税吗？

一般企业在收到赔偿金时，会计入“营业外收入”，缴纳企业所得税。

同时，税务局认为，该50万元是2013年12月工程款项之外的所得，属于价外费用，根据《营业税暂行条例和实施细则》规定，价外费用应作为计税依据补缴营业税。

 解决争议的思路：

货物购销是否发生或劳务是否提供？

在价外费用的定义中包含违约金、赔偿金、延期付款利息、代收款、代垫款等，只要劳务已经提供或货物已经发出，那么就可能构成价外费用。案例中的情况，劳务已经提供，劳务相应的价款已经大部分实现。

如果H公司收到Y公司的50万元保证金，在工程开始之前由于Y公司的原因导致工程停止，50万元作为违约金支付给H公司，那么施工价款的本体没有发生，这50万元不构成价外费用。

赔偿款是否与货物或劳务相关？

假设H公司已经完成第一个项目，并收到50万元作为第二个项目的备料款/保证金，但业主毁约，第二个项目不再进行，将50万元作为违约款给H公司。那么第一个项目已经完成，该50万元是作为第二个项目的违约金，不构成第一个项目的价外款。

增值税和营业税是流转税的主体税种，只对货物和特定的劳务征税，对于税法上本身不征税的事项即使收取违约金等价外费用，也不构成流转税的补税义务。

赔偿的支付方向。

增值税的价外费用是指销售方向购买方在正常价款之外收取的费用。假设企业向消费者销售电视获得价款1万元，客户没有按期提货，企业向客户多收取100元的仓储费，那么这100元需要交增值税。如果是企业销售电视后，消费者在使用时产生问题，那么企业会先向消费者赔偿，再向保险公司理赔，并获得1.2万元，那么相应的2000元不构成价外费用。

营业税的价外费用不存在支付方向问题。假设企业向客户提供咨询服务，应该收取10万元，后因咨询效果比较好，客户的集团公司（非合同直接签署方）给企业2万元奖励，那么也属于价外费需要交流转税。

 

案例4：应付不付款项的进项税额转出

 

案例概览

M公司为增值税一般纳税人，2014年2月，M公司向D公司购入原材料一批，取得价款为50,000元，增值税税额为8,500元的增值税专用发票，材料已验收入库。后因对方突发意外而被注销工商登记，该款项无须支付。

请问：应付不付的款项必须要作进项税额转出吗？如果材料被折价销售呢？

根据《增值税暂行条例》第十条规定，当纳税人购进的货物或接受的应税劳务不是用于增值税应税项目，而是用于非应税项目、免税项目或用于集体福利，个人消费等情况时，其支付的进项税就不能从销项税额中抵扣。还有善意取得假发票的，需要进项税转出。

由于需要进项税转出的项目都是列举式的，即使税务机关认为企业应付不付的款项必须要作进项税额转出，也是没有明文的依据的。因此，只要交易是真实的，企业就可以不转出。

假设由于行业的问题，企业将价值1万元的材料以800元甩卖，获得收入800元。根据《国家税务总局关于企业改制中资产评估减值发生的流动资产损失进项税额抵扣问题的批复》（国税函［2002］1103号），“对于企业由于资产评估减值而发生流动资产损失，如果流动资产未丢失或损坏，铂略财务培训提示此类只是由于市场发生变化，价格降低，价值量减少，则不属于《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》中规定的非正常损失，不作进项税额转出处理。”

 

案例5：关联交易价格不公允

 

案例概览

S地的S集团在B地设立全资子公司B水泥公司，B公司生产的水泥全部以240元/吨的价格向S集团销售，不再向任何第三方销售。S集团公司从B公司购进的水泥全部自用，也不再向第三方销售。在S地生产此类工业水泥的企业只此一家，当地没有其他同类产品的市场销售价格可以参考。距S集团200km的C地，有同类水泥的市场销售价格为420元/吨。在税务稽查中，税务机关认为S集团和B公司的关联交易定价偏低。而S集团认为，B地距S地540km，C地离S地200km，由于运费差，S公司从两地进口的实际成本是一样的。

请问：面对税务稽查时认为关联交易价格不公允时，该如何解释与说明“合理理由”？

解决争议的思路：

关联方的身份：内关联？外关联？

根据《国家税务总局关于印发<</FONT>特别纳税调整实施办法（试行）>的通知》（国税发[2009]2号），国内的关联交易如果实质上没有规避国家税收，原则上不作转让定价的调整。因此，我国目前重点关注的是跨境管理交易（外关联）。并且如果关联双方是全资的关系，转让定价的操作空间较大；如果不是全资关系，则较难操控。

涉及双方哪些税种？其实际税负如何？

双方实际税负不一致并不一定是规避国家的税收，不一定需要进行企业所得税调整。假设水泥厂是高新技术企业，集团是房地产企业，税率为25%，如果水泥厂压低价格向集团销售水泥是不合理的。

增值税主要看抵扣的链条是否完整。在案例中，由于S集团不得进项抵扣，如果B公司压低价格销售，确实可以少交增值税。

可比性分析与功能风险分析的结合。

案例中虽然税务机关找了可比企业C公司，但是忽略了分析运输功能和仓储功能。同时，C公司向非关联公司销售的价格中，可能还包含营销功能、存货积压风险、向无关联第三方销售的坏账风险等。而关联方交易，则不存在营销成本，坏账损失和积压风险也显著小于非关联方。

交易决策的流程和证明材料。

首先需要看交易是否有合理的商业目的。假设某公司在西藏设有销售公司，工厂在上海，客户在江苏。如果该公司的销售流程是先从上海卖到西藏，再由新疆卖给江苏，那么该企业的交易决策目的一定是因为西藏的增值税和企业所得税返还高，那么该交易不具有合理的商业目的，是以避税为目的的。

如果案例中的B公司和S公司完全按照独立交易的原则进行决策，有价格的商定、汇款日期、延期付款利息等信息，具有合理的商业目的，也支持了不是以避税为目的的判定。