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第二节 特别纳税调整 一、关联申报（熟悉） （一）关联关系的界定 关联关系，主要是指企业与其他企业、组织或个人具有下列之一关系（熟悉）： 1.一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25%以上，或者双方直接或间接同为第三方所持有的股份达到25%以上。若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。 例题1：A公司持有B公司40%的股份，B公司持有C公司30%的股份，A公司间接持有C公司30%的股份，A、B、C公司形成关联关系。 例题2：A公司持有B公司40%的股份，同时A公司还持有C公司30%的股份，A、B、C公司形成关联关系。 提示：股份控制，25%以上。 2.一方与另一方（独立金融机构除外）之间借贷资金占一方实收资本50%以上，或者一方借贷资金总额的10%以上是由另一方（独立金融机构除外）担保。 提示：借贷控制。 3.一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员是由另一方委派，或者双方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同为第三方委派。 提示：高管控制。 4.一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）同时担任另一方的高级管理人员（包括董事会成员和经理），或者一方至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同时担任另一方的董事会高级成员。 提示：高管控制。3、4项，关键词：半数以上或至少一名。 5.一方的生产经营活动必须由另一方提供的工业产权、专有技术等特许权才能正常进行。 6.一方的购买或销售活动主要由另一方控制。 7.一方接受或提供劳务主要由另一方控制。 提示：经营活动控制。 8.一方对另一方的生产经营、交易具有实质控制，或者双方在利益上具有相关联的其他关系，包括虽未达到上述第1项持股比例，但一方与另一方的主要持股方享受基本相同的经济利益，以及家族、亲属关系等。 提示：重视实质控制、利益关联。 （二）关联交易类型（了解） 1.有形资产的购销、转让和使用，包括房屋建筑物、交通工具、机器设备、工具、商品、产品等有形资产的购销、转让和租赁业务。 2.无形资产的转让和使用，包括土地使用权、版权（著作权）、专利、商标、客户名单、营销渠道、牌号、商业秘密和专有技术等特许权，以及工业品外观设计或实用新型等工业产权的所有权转让和使用权的提供业务。 3.融通资金，包括各类长短期资金拆借和担保以及各类计息预付款和延期付款等业务。 4.提供劳务，包括市场调查、行销、管理、行政事务、技术服务、维修、设计、咨询、代理、科研、法律、会计事务等服务的提供。 二、同期资料管理（掌握） 企业应按纳税年度准备、保存，并按税务机关要求提供其关联交易的同期资料。同期资料主要包括以下内容：企业组织结构、生产经营情况、关联交易情况、可比性分析以及转让定价方法的选择和使用。 属于下列情形之一的企业，可免于准备同期资料（掌握：多选题） 1.年度发生的关联购销金额（来料加工业务按年度进出口报关价格计算）在2亿元人民币以下且其他关联交易金额（关联融通资金按利息收付金额计算）在4000万元人民币以下。上述金额不包括企业在年度内执行成本分摊协议或预约定价安排所涉及的关联交易金额； 2.关联交易属于执行预约定价安排所涉及的范围； 3.外资股份低于50%且仅与境内关联方发生关联交易。 企业应在关联交易发生年度的次年5月31日之前准备完毕该年度同期资料，并自税务机关要求之日起20日内提供。企业因不可抗力无法按期提供同期资料的，应在不可抗力消除后20日内提供同期资料。 同期资料应使用中文。如原始资料为外文的，应附送中文副本。 同期资料应自企业关联交易发生年度的次年6月1日起保存10年。 【例题·多选题】关联交易企业发生的下列业务中，可以免予准备同期资料的有（ ）。（2010年） A.年度发生的关联购销金额1.5亿元人民币，无其他关联交易 B.年度发生的关联交易经税务机关审核，并选用可比非受控价格法进行了调整 C.年度发生的关联交易属于执行预约定价安排所涉及的范围 D.外资股份65%，年度内仅与境内关联方发生关联交易 E.年度关联购销交易金额2.5亿元人民币（另有关联融通资金支付利息500万元） 【答案】AC 【解析】属于下列情形之一的企业，可免予准备同期资料：①年度发生的关联购销金额（来料加工业务按年度进出口报关价格计算）在2亿元人民币以下且其他关联交易金额（关联融通资金按利息收付金额计算）在4000万元人民币以下，上述金额不包括企业在年度内执行成本分摊协议或预约定价安排所涉及的关联交易金额；②关联交易属于执行预约定价安排所涉及的范围；③外资股份低于50%且仅与境内关联方发生关联交易。 三、转让定价方法（熟悉） 企业发生关联交易以及税务机关审核、评估关联交易均应遵循独立交易原则，选用合理的转让定价方法。转让定价方法包括可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易净利润法、利润分割法和其他符合独立交易原则的方法。 1.可比非受控价格法。以非关联方之间进行的与关联交易相同或类似业务活动所收取的价格作为关联交易的公平成交价格。 一般情况下，可比非受控价格法可以适用于所有类型的关联交易。 2.再销售价格法。以关联方购进商品再销售给非关联方的价格减去可比非关联交易毛利后的金额作为关联方购进商品的公平成交价格。 再销售价格法通常适用于再销售者未对商品进行改变外形、性能、结构或更换商标等实质性增值加工的简单加工或单纯购销业务。 3.成本加成法。以关联交易发生的合理成本加上可比非关联交易毛利作为关联交易的公平成交价格。 成本加成法通常适用于有形资产的购销、转让和使用，劳务提供或资金融通的关联交易。 4.交易净利润法。以可比非关联交易的利润率指标确定关联交易的净利润。 交易净利润法通常适用于有形资产的购销、转让和使用，无形资产的转让和使用以及劳务提供等关联交易。 5.利润分割法。根据企业与其关联方对关联交易合并利润的贡献计算各自应该分配的利润额。利润分割法分为一般利润分割法和剩余利润分割法。 利润分割法通常适用于各参与方关联交易高度整合且难以单独评估各方交易结果的情况。 四、转让定价调查及调整（熟悉） 转让定价调查应重点选择以下企业： 1.关联交易数额较大或类型较多的企业； 2.长期亏损、微利或跳跃性盈利的企业；（连续三年亏损，微利企业地税局核定征收企业所得税） 3.低于同行业利润水平的企业； 4.利润水平与其所承担的功能风险明显不相匹配的企业； 5.与避税港关联方发生业务往来的企业； 6.未按规定进行关联申报或准备同期资料的企业； 7.其他明显违背独立交易原则的企业。 实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不做转让定价调查、调整。 税务机关对企业实施转让定价纳税调整后，应自企业被调整的最后年度的下一年度起5年内实施跟踪管理。 五、预约定价安排管理（重点掌握） 企业可以依据规定，与税务机关就企业未来年度关联交易的定价原则和计算方法达成预约定价安排。预约定价安排的谈签与执行通常经过预备会谈、正式申请、审核评估、磋商、签订安排和监控执行6个阶段。预约定价安排应由设区的市、自治州以上的税务机关受理。 预约定价安排一般适用于同时满足以下条件的企业（重点，选择）： 1.年度发生的关联交易金额在4000万元人民币以上。 2.依法履行关联申报义务。 3.按规定准备、保存和提供同期资料。 预约定价安排适用于自企业提交正式书面申请年度的次年起3至5个连续年度的关联交易。 六、成本分摊协议管理（熟悉） 企业与其关联方签署成本分摊协议，共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务，在计算应纳税所得额时应按照独立交易原则进行成本分摊。 1.对于符合独立交易原则的成本分摊协议，有关税务处理如下： （1）企业按照协议分摊的成本，应在协议规定的各年度税前扣除。 （2）涉及补偿调整的，应在补偿调整的年度计入应纳税所得额。 （3）涉及无形资产的成本分摊协议，加入支付、退出补偿或终止协议时对协议成果分配的，应按资产购置或处置的有关规定处理。 2.企业与其关联方签署成本分摊协议，有下列情形之一的，其自行分摊的成本不得税前扣除： （1）不具有合理商业目的和经济实质。 （2）不符合独立交易原则。 （3）没有遵循成本与收益配比原则。 （4）未按本办法有关规定备案或准备、保存和提供有关成本分摊协议的同期资料。 （5）自签署成本分摊协议之日起经营期限少于20年。 七、受控外国企业管理（重点掌握） 由居民企业，或者由居民企业和居民个人控制的设立在实际税负低于12.5%的国家（地区）的企业，并非出于合理经营需要而对利润不作分配或减少分配的，利润中应归属于该居民企业的部分，应计入该居民企业的当期收入。 中国居民企业股东能够提供资料证明其控制的外国企业满足以下条件之一的，可免予将外国企业不作分配或减少分配的利润视同股息分配额，计入中国居民企业股东的当期所得（重点掌握，选择）： 1.设立在国家税务总局指定的非低税率国家（地区）。 2.主要取得积极经营活动所得。 3.年度利润总额低于500万元人民币。 八、资本弱化管理（熟悉） 原因：股息税后分配，不能抵减所得税；利息税前支付，可以抵减所得税，防止关联方股权变债权进行避税。 企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。 提示：标准比例是指金融企业为5:1；其他企业为2:1。 企业如果能够依法提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。 例如：境内A公司与B公司为关联方，A公司企业所得税税率15%，B公司企业所得税税率25%。A公司向B公司支付借款利息100万元。 A公司抵税=100×15%=15（万元） B公司交税=100×25%=25（万元） 汇总看，多交了10万，不存在避税。 九、一般反避税管理（熟悉） 税务机关可对存在以下避税安排的企业，启动一般反避税调查： 1.滥用税收优惠。 2.滥用税收协定。 3.滥用公司组织形式。 4.利用避税港避税。 5.其他不具有合理商业目的的安排。 十、相应调整及国际磋商（熟悉） 关联交易一方被实施转让定价调查调整的，应允许另一方做相应调整，以消除双重征税。相应调整涉及税收协定国家（地区）关联方的，经企业申请，国家税务总局与税收协定缔约对方税务主管当局根据税收协定有关相互协商程序的规定开展磋商谈判。 【案例】A企业（25%）与B企业（15%）属于关联方。A企业从B企业购入材料，公允价100元，交易价格150元。A企业被主管税务机关调增所得，补缴企业所得税（50×25%）；B企业可向主管税务机申请调减所得，抵缴所得税（50×25%）。 十一、法律责任（重点掌握） 税务机关根据《企业所得税法》及其实施条例的规定，对企业做出特别纳税调整的，应对2008年1月1日以后发生交易补征的企业所得税税款，按日加收利息。 1.计息期间自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴（预缴）税款入库之日止。 2.利息率按照税款所属纳税年度12月31日实行的与补税期间同期的中国人民银行人民币贷款基准利率（以下简称“基准利率”）加5个百分点计算，并按一年365天折算日利息率。 3.企业按规定提供同期资料和其他相关资料的，或者企业符合规定免于准备同期资料但根据税务机关要求提供其他相关资料的，可以只按基准利率计算加收利息。 4.按照规定加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。 |
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