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第四节 存货的核算 存货是指医院为开展医疗服务及其他活动而储存的低值易耗品、卫生材料、药品、其他材料等物资。购入的物资按实际购入价计价，自制的物资按制造过程中的实际支出计价，盘盈的物资按同类品种价格计价。存货要按照计划采购、定额定量供应的办法进行管理。合理确定储备定额，定期进行盘点，年终必须进行全面盘点清查，保证账实相符。对于盘盈、盘亏、变质、毁损等情况，应当及时查明原因，根据管理权限报经批准后及时进行处理。物资管理部门要建立辅助明细账，对各类物资进行数量、金额管理，反映低值易耗品分布、使用以及消耗情况。医院要建立健全自制药品、材料管理制度，按类别、品种进行成本核算。自制药品、材料按成本价入库。 一、库存物资的核算 （一）库存物资核算的科目设置 医院应设置库存物资科目核算医院为开展医疗服务及其辅助活动而储存的药品、卫生材料、低值易耗品和其他材料的实际成本，该科目应当按照库存物资的类别，如药品、卫生材料、低值易耗品、其他材料等设置一级明细科目。在药品一级明细科目下应设置药库、药房两个二级明细科目，并按西药、中成药、中草药进行明细核算。医院物资管理等部门应当在本科目明细账下，按品名、规格等设置数量金额明细账。该科目期末借方余额反映医院库存物资的实际成本。 （二）取得库存物资的核算 库存物资在取得时，应当以其成本入账。取得库存物资单独发生的运杂费，能够直接计入医疗业务成本的，计入医疗业务成本；不能直接计入医疗业务成本的，计入管理费用。 （1）外购的库存物资，其成本按照采购价格（含增值税额）确定。外购的物资验收入库，按确定的成本，借记库存物资科目，贷记银行存款、应付账款等科目。使用财政补助、科教项目资金购入的物资验收入库，按确定的成本，借记库存物资科目，贷记待冲基金科目；同时，按照实际支出金额，借记财政项目补助支出、科教项目支出等科目，贷记财政补助收入、零余额账户用款额度、银行存款等科目。 【例2-22】甲医院以财政授权支付资金购买中成药200000元（含运杂费等全部税费），药品以验收存入药库，应做如下会计分录： 借：库存物资200000 贷：待冲基金200000 借：财政项目补助支出200000 贷：零余额账户用款额度200000 （2）自制的库存物资加工完成并验收入库，按照所发生的实际成本（包括耗用的直接材料费用、发生的直接人工费用和分配的间接费用），借记库存物资科目，贷记在加工物资科目。 （3）委托外单位加工收回的库存物资，按照所发生的实际成本（包括加工前发出物资的成本和支付的加工费），借记库存物资科目，贷记在加工物资科目。 （4）接受捐赠的库存物资，其成本比照同类或类似物资的市场价格或有关凭据注明的金额确定。接受捐赠的物资验收入库，按照确定的成本，借记库存物资科目，贷记其他收入科目。 （三）发出库存物资的核算 库存物资在发出时，应当根据实际情况采用个别计价法、先进先出法或者加权平均法确定发出物资的实际成本。计价方法一经确定，不得随意变更。 1．发出物资的成本计算方法 （1）个别计价法，即以库存物资入库时的个别实际单位成本作为该批库存物资发出时的实际成本的计价方法。这种方法适用于不能互换使用的库存物资或为特定项目专门购入或制造并单独存放的库存物资。 【例2-24】依照例2-23的数据，如果采用先进先出法，则， 本月发出A药品成本＝20016＋10015＋20015＋15018＝10400（元） 月末库存A药品成本＝5018＋10020＝2900（元） （3）加权平均法，即以月初库存物资数量和本月入库库存物资数量作为权数，于月末一次计算加权平均单位成本，据以确定发出库存物资和期末成本计价方法。 加权平均法的计算公式如下： 库存物资加权平均单位成本＝（月初结存库存物资实际成本＋本月入库库存物资实际成本）（月初结存库存物资数量＋本月入库库存物资数量） 发出物资的成本=发出库存物资数量加权平均单位成本 期末结存库存物资成本＝期末结存库存物资数量加权平均单位成本 【例2-25】依照例2-23的数据， 加权平均单位成本＝（20016＋30015＋20018＋10020）（200＋300＋200＋100）＝16.625（元） 本月发出A药品成本＝65016.625＝10806.25（元） 月末结存A药品成本＝15016.625＝2493.75（元） （4）移动加权平均法 移动加权平均法是以每次取得库存物资后，都计算一次加权平均单价，并将其作为发出库存物资单位成本的计价方法。移动加权平均法的计算公式为： 移动加权平均单位成本＝（上次结存库存物资金额＋本次入库库存物资金额）（上次结存库存物资数量＋本次入库库存物资数量） 发出库存物资成本＝发出库存物资数量移动加权平均单位成本 结存存货成本＝结存库存物资数量移动加权平均单位成本 2．发出库存物资的账务处理 （1）开展业务活动领用或加工发出库存物资，按照其实际成本，借记医疗业务成本、管理费用、在加工物资等科目，贷记库存物资科目。 【例2-26】甲医院以库存中草药制作中药制剂，该中草药的成本为58500元。 借：在加工物资58500 贷：库存物资58500 （2）药房从药库领取药品，按照领取药品的成本，借记库存物资——药品——药房科目，贷记库存物资——药品——药库科目。确认药品收入结转药品成本时，按照发出药品的实际成本，借记医疗业务成本科目，贷记库存物资——药品——药房科目。 【例2-27】甲医院把存放于药库的中成药1300盒，每盒成本20元，转到药房。 借：库存物资26000 贷：库存物资26000 假定销售500盒给患者，则结转成本时应做如下会计分录： 借：医疗业务成本10000 贷：库存物资10000 （3）确认卫生材料收入结转材料成本时，按照发出材料的实际成本，借记医疗业务成本科目，贷记库存物资科目。 【例2-28】甲医院把一批卫生材料用于医疗活动，该卫生材料的实际成本为4000元。则应做如下会计分录： 借：医疗业务成本4000 贷：库存物资4000 （4）对外捐赠发出库存物资，按照其实际成本，借记其他支出科目，贷记库存物资科目。 【例2-29】甲医院向遭受洪涝灾害的地区捐赠市场价值150000元的西药，该西药的成本为120000元，药品直接从药库领取。则应做如下会计分录： 借：其他支出120000 贷：库存物资120000 （5）使用财政补助、科教项目资金形成的库存物资，应在发出、领用物资时，按发出物资对应的待冲基金金额，借记待冲基金科目，贷记库存物资科目。 【例2-30】甲医院使用财政补助购入的一批西药药品存放在药库，价值400000元，发出该物资时应做如下会计分录： 借：待冲基金400000 贷：库存物资400000 （6）低值易耗品实物管理采取定量配置、以旧换新等管理办法。低值易耗品应当于内部领用时一次性摊销，个别价值较高或领用报废相对集中的，可采用五五摊销法。低值易耗品报废时，按照报废低值易耗品的残料变价收入扣除相关处置费用后的金额，借记库存现金、银行存款等科目，贷记医疗业务成本、管理费用等科目，按规定上缴时应缴款项科目。 【例2-31】甲医院办公室到仓库领取按照低值易耗品管理的家具用具一批，该家具用具价值5000元，采用五五摊销法进行核算，报废时残料变价净收入500元，按规定应上缴。 （1）领取低值易耗品时： 借：库存物资5000 贷：库存物资5000 （2）摊销50％低值易耗品的价值时： 借：管理费用2500 贷：库存物资2500 （3）低值易耗品报废时： 借：管理费用2500 贷：库存物资2500 借：库存物资5000 贷：库存物资5000 （4）取得低值易耗品变价收入时： 借：库存现金500 贷：应缴款项500 （四）库存物资的清查盘点 医院的各种库存物资，应当定期进行清查盘点，每年至少盘点一次。对于发生的盘盈、盘亏以及变质、毁损等物资，应当先记入待处理财产损溢科目，并及时查明原因，根据管理权限报经批准后及时进行账务处理。 1．盘盈库存物资的核算 盘盈的库存物资，按比照同类或类似物资的市场价格确定的价值，借记库存物资科目，贷记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢科目。报经批准处理时，借记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢科目，贷记其他收入科目。 2．盘亏、变质、毁损库存物资的核算 盘亏、变质、毁损的库存物资，按照库存物资账面余额减去该物资对应的待冲基金数额后的金额，借记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢科目，按该库存物资对应的待冲基金数额，借记待冲基金科目，按该库存物资账面余额，贷记库存物资科目。报经批准处理时，按照相关待处理财产损溢金额扣除可以收回的保险赔偿和过失人的赔偿等后的金额，借记其他支出科目，按照已收回或应收回的保险赔偿和过失人赔偿等，借记库存现金、银行存款、其他应收款等科目，按照相关待处理财产损溢的账面余额，贷记待处理财产损溢——待处理流动资产损溢科目。 【例2-32】甲医院一批存于药库的西药丢失，该药品原价16000元，对应的待冲基金——待冲财政基金明细科目贷方余额为10000元，报经批准后，确定由保管人赔付2000元。 （1）发现盘亏时： 借：待处理财产损溢6000 待冲基金10000 贷：库存物资16000 （2）报经批准，但尚未收到保管员的赔款时： 借：其他应收款2000 其他支出4000 贷：待处理财产损溢6000 （五）库存物资核算舞弊防范 （1）采取各种措施提高采购人员、会计主管及库存物资记账员的政策水平，增强法制观念。 （2）建立健全内部控制体系，采购部门与财会部门互相控制，采购人员与库存物资记账员互相控制。 （3）建立采购员、库存物资记账员、保管员的岗位责任制，加强对采购、记账、保管各环节的管理。 （4）明确规定库存物资计价办法和成本结转制度，保证成本的真实性。 （5）建立复核制度，由专职或兼职复核员对库存物资购入成本、发出成本准确性进行复核，并充分发挥内部审计人员的监督作用。 （6）建立库存物资的定期分析制度，由业务部门、财会部门和领导组成分析小组，对库存物资质量、占用期、适用度以及整体结构进行分析对比，对存在的问题应及时解决。 二、在加工物资的核算 （一）在加工物资核算的科目设置 医院应设置在加工物资科目核算医院自制或委托外单位加工的各种药品、卫生材料等物资的实际成本，并设置自制物资、委托加工物资两个一级明细科目，按照物资类别或品种设置明细账进行明细核算。自制药品、卫生材料等物资的，应当在本科目的相关明细科目下归集自制物资发生的直接材料、直接人工（专门从事物资制造工人的人工费）等直接费用；自制多种药品、卫生材料发生的间接费用，在本科目的自制物资一级明细科目下单独设置间接费用二级明细科目予以归集，会计期末，再按一定的分配标准和方法，分配计入有关药品、卫生材料的成本。本科目期末借方余额，反映医院自制或委托外单位加工但尚未完工的各种物资的实际成本。 （二）自制物资的核算 （1）为自制物资领用库存药品、材料等，借记在加工物资——自制物资——药品、材料科目，贷记库存物资科目。 （2）专门从事物资制造的人员发生的直接人工费用，借记在加工物资——自制物资——药品、材料科目，贷记应付职工薪酬、应付福利费、应付社会保障费等科目。 （3）为自制物资发生其他直接费用，借记在加工物资——自制物资——药品、材料科目，贷记银行存款等科目。 （4）为自制物资发生的间接费用，借记在加工物资——自制物资——间接费用科目，贷记银行存款、应付职工薪酬等科目。期末按照受益对象及规定的标准和方法分配间接费用时，借记在加工物资——自制物资——药品、材料科目，贷记在加工物资——自制物资——间接费用科目。间接费用一般可以按生产工人工资、生产工人工时、机器工时、耗用材料的数量或成本、直接费用（直接材料和直接人工）或药品、材料产量等进行分配。医院可根据自己的具体情况自行选择分配方法。分配方法一经确定，不得随意变更。 （5）已经制造完成并验收入库的药品、卫生材料，按所发生的实际成本（包括耗用的直接材料费用、发生的直接人工费用和分配的间接费用），借记库存物资科目，贷记在加工物资——自制物资科目。 【例2-33】甲医院自制A中成药，从药库领取中草药成本50000元，生产中草药职工薪酬20000元，福利费2800元，社会保障费5000元，发生其他支出15000元（以银行存款支付），发生间接制造费用6000元（该间接费用同时用于生产A和B两种中成药，按照医院成本分配方法，A中成药应分配3800元，B中成药应分配2200元），药品完工后直接入库保存。 （1）领取制作A药品的中草药时： 借：在加工物资50000 贷：库存物资50000 （2）计提制作A药品职工薪酬等时： 借：在加工物资27800 贷：应付职工薪酬20000 应付福利费2800 应付社会保障费5000 （3）支付制作A药品的其他费用时： 借：在加工物资15000 贷：银行存款15000 （4）发生间接费用时： 借：在加工物资6000 贷：银行存款6000 （5）分配间接费用时： 借：在加工物资-A药品3800 -B药品2200 贷：在加工物资6000 （6）完工入库时： 借：库存物资96600 贷：在加工物资96600 （三）委托加工物资的核算 （1）发给外单位加工的药品、卫生材料等，按照其实际成本，借记在加工物资——委托加工物资科目，贷记库存物资科目。 （2）支付加工费用，按实际支付的金额（如果对方是增值税一般纳税人，则对方按照加工费的一定比例收取的增值税也一并计入），借记在加工物资——委托加工物资科目，贷记银行存款等科目。 （3）委托加工完成的药品、卫生材料等验收入库，按加工前发出物资的成本和加工成本，借记库存物资科目，贷记在加工物资——委托加工物资。 第五节 待摊费用的核算 待摊费用和预提费用科目名称中都有费用两个字，但是都和成本、费用有着本质区别，待摊费用属于资产类科目，而预提费用属于负债类科目。待摊费用的特点是款项支付在前，受益、摊销在后，如预付租金、预付报刊费等；预提费用的特点是受益、预提在前，款项支付在后，是医院预先列支但尚未实际支付的各项费用，如银行借款的利息费用、预提租金和保险费等。 一、待摊费用科目设置 医院应设置待摊费用科目，用来核算医院已经支出，但应当由本期和以后各期分别负担的分摊期在1年以内（含1年）的各项费用，如预付保险费、预付租金等。医院的待摊费用应当按照其受益期限在1年内分期平均摊销，计入当期费用。如果某项待摊费用已经不能使医院受益，应当将其摊余价值一次全部转入当期费用。待摊费用科目应当按照摊销费用种类设置明细账，进行明细核算，其期末借方余额，反映医院各种已支出但尚未摊销的费用。 二、待摊费用发生时的核算 发生待摊费用时，借记待摊费用科目，贷记银行存款等科目。 【例2-34】甲医院2012年3月份通过银行预付某医疗设备当年第2季度财产保险费12000元。 3月份支付保险费时的会计分录为： 借：待摊费用12000 贷：银行存款12000 三、待摊费用摊销的核算 按照受益期限分期平均摊销时，借记医疗业务成本、管理费用等科目，贷记待摊费用科目。 【例2-35】按上例，4月分配待摊费时会计分录为： 借：医疗业务成本4000 贷：待摊费用4000 该医院5、6月份再做与4月份相同的会计分录即可。 第六节 新旧变化和衔接 一、新旧变化 （一）货币资金核算的最新变化 （1）库存现金科目名称由现金转变过来，与企业会计科目相对应。 （2）银行存款的核算没有明显变化。 （3）新制度主要涉及银行汇票存款、银行本票存款、存出投资款和信用卡存款，不再突出外埠存款和在途资金，主要是由于结算手段的现代化，使得这两类货币资金使用范围缩小。 （二）短期投资核算的最新变化 新制度增加短期投资科目核算将在不超过一年的时间内变现的投资，比旧制度仅仅用对外投资科目进行核算具有明显优势，把投资按照预计持有时间的长短划分为短期投资和长期投资，能够提供更加准确的医院短期偿债能力信息。 （三）应收及预付款项核算的最新变化 （1）新制度增加财政应返还额度科目，区分财政直接支付与授权支付两种方式，能够提供更加准确的预算与执行情况。 （2）新制度取消应收在院病人医药费科目，代之以应收在院病人医疗款，涵盖的范围超过医药费。 （3）新旧制度在应收医疗款和其他应收款核算方面的重大变化表现在坏账准备的提取。旧制度要求医院应按年末应收医疗款和应收在院病人医药费科目余额的3％～5％计提坏账准备；新制度要求医院对应收医疗款和其他应收款计提坏账准备，累计计提的坏账准备不应超过年末应收医疗款和其他应收款科目余额的2％～4％。 （4）新制度比旧制度增加了预付账款科目。 （四）存货核算的最新变化 （1）新制度取消药品一级科目，而是把药品放到库存物资科目下作为一级明细科目来核算，并且药品不再核算进销差价，要按照实际成本进行核算。 （2）新制度以在加工物资核算自制药品等，并区分自制物资和委托加工物资，取代在加工材料科目，取消在加工物资核算过程中涉及的进销差价。 （3）库存物资盘点发现的盘盈和盘亏，在核算时按照实际成本计算，不再涉及进销差价。 （五）待摊费用核算的最新变化 新旧制度在待摊费用核算方面没有显著变化。 二、新旧衔接 医院在执行新会计制度时，应当按照规定将原账科目余额转入新账。有关流动资产类会计科目新旧衔接方法如下： 1.现金、银行存款、零余额账户用款额度、其他货币资金、财政应返还额度、应收在院病人医药费、应收医疗款、坏账准备、在加工材料、待摊费用科目。 新制度设置了库存现金、银行存款、零余额账户用款额度、其他货币资金、财政应返还额度、应收在院病人医疗款、应收医疗款、坏账准备、在加工物资、待摊费用科目，其核算内容与原账中上述相应科目的核算内容基本相同。转账时，应将原账中上述科目的余额直接转入新账中相应科目。新账中相应科目设有明细科目的，应将原账中上述科目的余额加以分析，分别转入新账中相应科目的相关明细科目。 2.其他应收款科目 新制度设置了其他应收款、预付账款科目，其中，其他应收款科目的核算内容较原账中其他应收款科目发生变化：一是增加了应收长期投资利息或利润等核算内容；二是不再核算医院的预付款项，相应内容转由新制度中预付账款科目核算。转账时，如果原账中其他应收款科目余额包括预付账款，则应对该科目余额进行分析：将预付账款余额转入新账中预付账款科目，将剩余余额转入新账中其他应收款科目。 3.药品、药品进销差价、库存物资科目 新制度未设置药品、药品进销差价科目，但设置了库存物资科目，其核算范围有所扩大，包括了原账中药品、库存物资科目的核算内容，并将原制度药品售价核算改为了进价核算。转账时，应在新账中库存物资科目下设置药品、卫生材料、低值易耗品、其他材料等明细科目，将原账中库存物资科目的余额分析转入新账中库存物资科目的相关明细科目；将原账中药品科目相关明细科目的余额转入新账中库存物资——药品科目相应明细科目的借方，将原账中药品进销差价科目相关明细科目的余额作为减项转入新账中库存物资——药品科目相应明细科目的借方。 4.对外投资科目 新制度将医院的对外投资划分为短期投资和长期投资，相应设置了短期投资、长期投资两个科目，两个科目的核算内容与原账中对外投资科目的核算内容基本相同。转账时，应对原账中对外投资科目的余额进行分析：将能够随时变现并且持有时间不准备超过1年（含1年）的对外投资余额转入新账中短期投资科目，将剩余余额区分股权投资性质和债权投资性质转入新账中长期投资科目的相关明细科目。
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