巴塞尔信用损失会计模型应用指引征意见

巴塞尔信用损失会计模型应用指引征意见

转载自：中国会计视野

来源：普华永道中国

发布时间：2015-04-22

作者：王伟 编辑：无忧草

核心提示：该指引将影响各银行对于国际财务报告准则（“IFRS 9”）的实施，旨在推动实务中的解读和操作发展方向一致。

作者：王伟 陈燕华 吴祥波 陈婷 陈星舟

2015年2月2日巴塞尔委员会（以下简称“委员会”）发出了“关于预期信用损失会计模型应用的指引”征求意见稿。该指引将影响各银行对于国际财务报告准则（“IFRS 9”）的实施，并旨在推动实务中的解读和操作朝着一致的方向发展。本轮公开征求意见将于2015年4月30日结束。

背景介绍

这项新指引将取代于2006年发布的《关于贷款信用风险稳健评估（“SCR AV L”）的指导意见》。这项指引是在会计准则发展的推动下出台，两方面的推动因素包括：国际会计准则委员会（“IASB”）在2014年7月发布关于“金融工具”的准则IFRS9，要求对减值计量采用预期信用损失（“ECL”）模型；以及美国财务会计准则委员会（“FASB”）计划一项新的美国会计准则，也将包括ECL的会计模型。

该指引对稳健信用风险管理的操作实务和信用风险管理的监督评价机制设置了11条监管要求原则，并包括了一套有关IFRS 9的附录，阐述了以下几个方面的内容：

· 12个月的预期信用损失准备

· 对信用风险显著增加的评估

· 实务中的简化处理

该指引仅针对信贷敞口的信用风险管理操作，银行的其他敞口（例如债券）并未涵盖在本指引的范围内。

影响

对这项尚在征求意见过程中的指引进行影响评估，需要依据各银行的具体情况进行详细分析。由于该指引的要求都是原则性的，其影响也将取决于各地监管的解读和应用。尽管如此，一旦该指引被实施，其关键部分仍然很可能产生重大影响，而其他部分也可能招致评论，包括:

· 期望提高：委员会已大幅提高了监管预期，认为国际活跃银行和信贷业务复杂的银行应当以最高质量标准实施ECL的会计框架。

· 成本：IFRS9模型的目标是从根本上改进信用损失的计量方法。这将有可能需要对新的系统和流程进行大量的前期投资，而这不应被认为是“不当成本或努力”。

· 复杂程度较低的银行：监管机构可以采取合适的实施方式，允许复杂程度较低的银行采取与其信贷敞口的规模、性质及复杂程度相匹配的方法实施。

· 实务中的简化处理：实务中的简化处理应当仅限于极小范围内应用，因为其有可能导致ECL计算的重大偏差。这些简化处理例如，以逾期30天作为判断信用风险显著增加的标准。

· 信用风险显著增加：一个小档的评级变动和违约概率的变动之间并不存在简单的线性关系，所以仅基于一次评级调整中下调几个小档是不够的，必须考虑更多的因素。可能存在信用等级还尚未下调一个小档，信用风险也已经发生了显著增加的情况。

· 动态分组：信贷敞口的分组应当是动态的，且在必要的情况下进行重新分组，以确保每个分组中的项目对于信用风险驱动因素保持类似的反应。

· 更多披露：预期增加大量的披露内容，包括监管和会计数据及假设之间的差异细节，以及主要假设变动的相应敏感性分析。

· 与IFRS 9的关系：该指引并非意图造成与IFRS9的冲突，而是旨在实施一致和稳健的信用风险管理实务，来缩小实务中各种解读和操作之间的差距。

细节

为了提供上述要点之外的具体信息，附录中列示了从指引里摘录的有关内容。

附录：巴塞尔委员会《关于预期信用损失会计模型应用的指导》节选

期望和成本的提高

相对于现有会计框架，预期信用损失（ECL）的会计框架是全新的和不同的，实施需要对资源和系统开发/升级两方面进行投资。准则制定者已经给出，或者被期待给企业留出相当长的一段时间作为过渡，以满足新的会计要求。在此基础上，委员会大幅提高了监管预期，认为国际活跃银行和信贷业务复杂的银行应当以最高质量标准实施ECL的会计框架。【第11段】

IFRS 9指出“会计主体应当考虑在无需付出不当成本或努力的情况下可获得的、合理及可支持的信息”，且“会计主体无需完整无遗地搜寻所有信息”。委员会期望银行不会狭隘地理解这些说法。由于IFRS9模型的目标是从根本上改进信用损失的计量方法，委员会期望银行能开发相应的系统和流程，使用所有合理的、可支持的信息，以进行高质量实施和严格有效的落实，并得到一贯的执行。这将有可能需要对新的系统和流程进行大量的前期投资，但委员会认为，高质量地实施所带来的长期收益远远超过了相关的成本，所以这样的做法并非不当。【第A49段】

尽管银行不必通过复杂的情景模拟来识别或以模型量化每种可能的情景，委员会仍期望银行在估计预期信用损失时，能全面考虑与产品、借款人、商业模式或经济法律环境相关的信息。虽然委员会认同为监管目的设定的压力情景并非旨在被直接应用于会计目的中，但是以财务报告为目的进行相关估计时，银行应考虑其为监管目的进行的类似工作中获取的经验和教训。在为监管目的计算预期损失时所用到的前瞻性信息和相关的信用质量因素，应当与在财务报表、预算、战略和资本计划及其他监管报告中所使用的信息一致。【第30段】

委员会期望银行在对信用风险显著增加进行定义时，应当考虑IFRS 9相关段落B5.5.17（a）-（p）中的16种指标，此外还需注意是否有其他信息需要纳入考虑范围。【第A26段】

在评估某贷款的信用风险是否显著增加时，应当全面考虑以下更具一般性的因素：（a）与某个或某组特定借款人相关的宏观经济前景的恶化。对宏观经济的评估必须充分囊括与主权国家、公司、家庭和其他类型的借款人相关的各种因素。此外，还应关注管辖范围内经济表现的地方性差异。（b）借款人所处领域或行业的前景恶化【第A28段】

复杂程度较低的银行

与巴塞尔核心原则一致，对于复杂程度较低的银行，委员会认同监管机构可以采取适合的实施方式，为银行设定标准和履行其自身职责。这样即可以允许复杂程度较低的银行采取与其信贷敞口的规模、性质及复杂程度相匹配的方法实施。【第12段】

实务中的简化处理

银行应当警惕任何可能导致准则目标无法实现的偏差。因此，为了保证IFRS 9得到严格有效的实施，委员会认为银行应尽量避免使用简化处理，以免可能带来重大偏差。例如，使用逾期30天作为判断标准带来的偏差有可能导致转为按照整个存续期预期损失（LEL）计量的时点晚于准则所要求的目标。【第A40段】

对“低信用风险”的敞口，IFRS 9还在一般模型之外引入了一项例外，即在初始确认后，会计主体可以选择不对信用风险是否显著增加进行评估。这项例外是作为实务中的简化处理引入准则的，以帮助银行减轻追踪高质量金融工具（例如高评级债券）的信用风险变化的工作压力。尽管对低信用风险的敞口豁免评估是IFRS 9允许的一项选择权，但在委员会看来，银行使用这项豁免将导致其实施IFRS 9预期信用损失模型的质量下降。由于信贷活动是银行的核心业务，委员会期望只有在极少数适当的情况下，银行才使用这项豁免。【第A50段】

委员会认同IFRS9中的观点，认为在评估信用风险的显著增加时，实际违约是一个滞后性指标。银行应当充分巩固对信用风险的评估和管理程序，以确保在贷款逾期或发生实际违约之前就能发现信用风险的增加。委员会认为，对逾期信息的严重依赖是对预期信用损失（ECL）模型的一种质量极低的实施（例如，将逾期30天以上的可推翻假设作为转为按照整个存续期预期损失（LEL）计量的主要考虑因素）。【第A59段】

在信贷敞口发生实际违约的客观证据出现之前的相当长时间以前（如几个月，甚至某些情况下几年），导致信用损失的决定性因素往往就已经开始恶化了。银行在分析时考虑到这一点是很重要的。实际违约数据通常都是回顾性的，因此委员会认为这些数据很少能适用于银行对ECL方法的实施。【第A22段】

信用风险的显著增加

信用质量的小幅变化可能与违约概率的大幅度增加存在联系，因此，对信用风险动因的精确计量，以及对动因与信用风险水平之间的关联度进行可靠的校准，都是十分重要的。IFRS 9要求银行在决定信用风险是否显著增加时，不应局限于观察信用风险的绝对水平，而应考虑相对于初始确认时最初测定的违约概率，违约概率自初始确认以来的变化程度。这里考虑的是一个相对指标，取决于最初测定的违约概率，一个既定的违约概率变化值的重要程度可能是不同的。因为一个小档的评级变动和违约概率的变动之间并不存在简单的线性关系，所以基于一次评级调整中下调几个小档是不够的（例如，对于基于现有数据和特定管辖范围适用的分析，信用评级为BB的敞口在五年间的违约概率约为信用评级为BBB的敞口的三倍）。有可能在评级进一步下调一小档之前，信用风险就已经显著增加了。【第A29段】

在某些情况下，上述段落A27-A28中所列的因素也许不能作为信用风险显著增加的指标。例如，某评级为AA的敞口的违约概率较低，且并未明显高出另一评级为AAA级敞口的违约概率。然而，几乎没有银行贷款能有这么高的信用质量，而且正如段落A29中所阐述的那样，评级质量下降时，违约概率对评级的敏感程度是大幅增加的。【第A30段】

动态分组

对信贷敞口进行分组时，应保证分在一组内的项目具有相似信用风险特征，并且能够在当前环境、前瞻性信息和宏观经济因素的影响下，对于信用风险程度的变化做出相似的反应。对分类的基准必须定期进行重新审视，以确保每个分组中的项目对于信用风险驱动因素保持一致的反应。考虑到相关特征及其对信用风险的影响可能会随时间推移发生变化，在初始确认时根据类似风险特征进行的分组，以及信用风险对这些特征对的反应，在初始确认之后并不一定仍然适用。【第44段】

在对敞口进行分组时，一定不能使得某个敞口的信用风险增长被整组敞口的表现所掩盖。为保证对ECL准备进行合理的更新，当初始确认之后信用风险的变化仅影响一组中的某些敞口，则这些敞口必须从本组中分离出来并纳入相应的组合中。【第46段】

不论何时出现新的相关信息或银行对信用风险的预期发生改变，对于敞口的分组都应当被重新评估，对敞口进行重新分组。敞口的组合应当定期接受正式审阅（例如，每年一次或在特定管辖范围内根据要求更为频繁），以合理保证这些分组方式是准确的和更新的。【第48段】

更多披露

ECL估计的开发流程会受到许多因素影响。考虑到管理层与报告使用者有不同的目标，管理层信用风险评估和ECL估计中所涉及的参数必须被清楚地阐明和理解。委员会希望定量与定性的披露能够相互结合，从而向报告使用者清晰地说明建立ECL估计所做的主要假设，以及ECL估计对这些假设变动的敏感性。此外，委员会也希望披露能够强调ECL估计所不可或缺的政策与定义（比如某银行在对信贷敞口分组的基础，以实现将具有类似信用风险特征的项目归入同一组合；及其对于违约的定义，而委员会期望这是参照监管目的下使用的定义）、能引起ECL估计变动的因素，以及该流程中如何纳入了管理层运用经验对信用风险进行的判断。【第75段】

将前瞻性信息和宏观经济因素纳入ECL的估计，是转变为ECL模型所必须的。委员会希望银行能够定性披露其估计流程是如何纳入这些因素的，并且定量披露这些因素的变化对ECL估计如何产生影响。【第76段】

信用风险估计和计量流程中不能缺少对信贷敞口进行分组的过程，而每组中共同具有的信用风险特征应作为对其进行组合评估ECL的基础。委员会希望银行能建立一个有书面记录的流程，以此来根据共有的信用风险特征对敞口进行分组。针对ECL的目的，在考虑信用风险决定因素（例如，产品、借款人、地理或其他因素）的详细分析之后，一个组合中还可以进一步进行细分。最终的分类决定通常反映了若干因素的组合。委员会期望这方面的披露能够清楚地阐明管理层为如确保已对贷款敞口进行了合理的分组，从而使得对每一组的组合评估同样保持合理。另外，贷款敞口分组方式的变化及其对ECL估计的影响也应被披露。【第77段】

委员会也希望银行披露在会计和资本充足性管理两种不同目的中，在计量ECL的方法、数据和假设方面的相同及不同之处。【第78段】

与IFRS 9的关系

本指引包括一份关于国际会计准则理事会（IASB）发布的国际财务报告准则（IFRS）的附录，该附录描述了针对适用IFRS ECL管辖范围的监管要求。不过，本指引的目的是为了对ECL会计处理设定相应的监管要求，并不违背IASB或其他相关机构制定的可适用的会计准则。更确切地说，本指引表明了委员会更严格地推行这些准则的观点，也希望那些国际活跃银行能限制自身在相关会计准则上的使用某些简单处理或者准则中包括的实务简化处理。【第15段】

国际会计准则理事会的代表们已被征询关于本指引的意见，但未发现本指引存在可能导致银行无法符合IFRS 9金融工具的减值要求。【注释3】