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齐洪涛 2016年3月24日，财政部、国家税务总局向社会颁布了《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）（以下简称36号文），经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营改增试点，建筑业将由缴纳营业税改为缴纳增值税。4月5日，国家税务总局又下发了关于营改增的7个公告，为了方便大家掌握房地产业“营改增”税收政策，本人以案例形式解读房地产业营改增政策，撰写了此文。我们还将陆续推出关于“营改增”实务方面的文章供大家学习、实务操作时参考。 例1、丽都房地产开发公司是一般纳税人，2016年5月5日通过“招拍挂”方式取得150亩净地用于房地产开发，支付土地价款49999.5万元。总规划建筑面积210000㎡（假设全部可售），分三期进行开发第一期规划建筑面积80000㎡，占地36000㎡。 2016年6月6日，第一期项目的1#-5#五栋楼开始施工，规划建筑面积60000㎡。第一期项目的5栋楼实行部分材料“甲供”方式。 上述具体数字不一定和实际情况相符，只是为了说明问题，下同。 解析： 为了叙述的方便，以下的计算仅以1#-5#五栋楼为例。 1、支付土地价款时，账务处理 借：开发成本——土地成本 49999.50万元 贷：银行存款 49999.50万元 2、2016年6月6日，第一期项目的1#-5#五栋楼开始施工，将1#-5#五栋楼所占土地转入1#-5#五栋楼成本 150亩=99999.00平方米 计算每平方米土地成本=49999.5万元÷99999.00=0.5万元 1#-5#五栋楼分摊土地成本=36000÷80000×0.5×60000 =13500（万元） 借：开发成本——1#-5#楼 13500万元 贷：开发成本——土地成本 13500万元 例2、接例1，购买“甲供材”材料4000万元直接全部用于1#-5#楼开发项目，取得增值税专用发票，税额680万元。 借：开发成本——建安成本（甲供材） 4000万元 应交税费——应交增值税（进项税额） 680万元 贷：银行存款或应付账款等 4680万元 在开发项目转收入前此进项税额一直留抵，下同。 例3、接例2，2017年1月15日取得预售证，当月取得预收房款22200万元。 解析： 根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》（以下称《实施办法》）第四十五条规定，房地产开发企业采取预收款方式销售房地产的，收到预收款时没有实现纳税义务。但为了使税款均匀入库，根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》规定，房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。 根据《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第18号）规定，一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。应预缴税款按照以下公式计算： 应预缴税款=预收款÷（1+适用税率或征收率）×3% 适用一般计税方法计税的，按照11%的适用税率计算；适用简易计税方法计税的，按照5%的征收率计算。 根据以上规定，计算应预缴的增值税： 应预缴增值税款=22200÷（1+11%）×3%=600（万元） 1、收到预收账款时账务处理： 由于房地产开发企业采取预收款方式销售房地产的，收到预收款时没有实现纳税义务，所以在进行预收账款账务处理时不需要进行价税分离，应以含税价计入“预收账款”科目。 借：银行存款或现金 22200万元 贷：预收账款——1-5#楼 22200万元 2、预缴税款时账务处理： 借：应交税费——应交增值税（已交税金） 600万元 贷：银行存款 600万元 填报申报表如下： 增值税预缴税款表 金额单位：元（列至角分）
例4：接例3，截止2018年2月，又收到预售房款33300万元。 应预缴增值税款=33300÷（1+11%）×3%=900（万元） 账务处理同例3。 例5：接例4，2018年3月17日，1-5#楼竣工。期间共收到建筑安装工程款增值税专用发票金额14000万元，增值税额1540万元；其他成本增值税专用发票金额500万元，税额30万元，其他支出项目不考虑。 借：开发成本——建安成本 14000万元 开发成本——其他 500万元 应交税费——应交增值税（进项税额）1570万元 贷：银行存款等 16070万元 例6：接例5，2018年4月5日上述上述预售房产交付使用，共计销售房屋建筑面积50000㎡，将上述预收房款结转收入。 解析： 1、首先计算可以扣除的当期销售房地产项目对应的土地价款 当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款 当期允许扣除的土地价款=50000÷210000×499995000 =119046428.57（万元） 按本公式计算的结果和按本案例假设的一期占地36000㎡计算结果有差异，是否可按一期占地36000㎡来分摊呢？还有待以后政策的明确，本人有意设此差异只是在这里将问题提出来，共同仁思考。 2、计算计税销售额及销项税额 销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷（1+11%） 计税销售额=（222000000+333000000-119046428.57）÷（1+11%）=392750965.25（万元） 销项税额=392750965.25×11%=43202606.18（元） 3、将预收房款进行价税分离，结转收入 销售收入=222000000+333000000-43202606.18=511797393.82（元） 账务处理： 借：预收账款——1-5#楼 555000000.00 贷：主营业务收入——1-5#楼 511797393.82 应交税费——应交增值税（销项税额）43202606.18 4、计算应纳增值税额 截止2018年3月底留抵税额=680万元＋1570万元=2250万元 应纳增值税额=43202606.18－22500000.00=20702606.18（元） 5、计算应补缴增值税额 已预缴增值税=600万元+900万元=1500万元 应补缴增值税=20702606.18－15000000.00=5702606.18（元） 账务处理： 借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税）5702606.18 贷：应交税费——未交增值税 5702606.18 6、补缴税款的账务处理 借：应交税费——未交增值税 5702606.18 贷：银行存款 5702606.18
2016年4月7日
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