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本帖最后由 圣卡卡西 于 2016-11-18 23:07 编辑 最近遇到银行理财产品核算的问题，发现论坛中对此问题的讨论较多，但较为分散，本帖先将相关问题进行总结汇总，欢迎各位多多交流，对理解错误的地方进行指正，最好将我总结不到位或者没有涵盖的点进行补充，把银行理财产品核算中遇到的问题尽可能的解决，谢谢大家！  结论： 银行理财产品的具体分类较多，具体详见nikankan版主的总结：http://bbs.esnai.com/thread-4918713-1-1.html 本帖对日常业务中比较常见的理财产品的处理进行归纳和汇总，其他特殊情况只是形式上较为复杂，还原后原理一致。
 结论基础： 一、金融工具分类 根据《企业会计准则第22号--金融工具确认和计量》第二条规定，“金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。”银行理财产品符合以上定义，故应确认为金融工具。 根据《企业会计准则第22号--金融工具确认和计量》第七条规定，金融资产应当在初始确认时划分为下列四类： （一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产； （二）持有至到期投资； （三）贷款和应收款项； （四）可供出售金融资产。 根据《企业会计准则第 22号——金融工具确认和计量》第九条规定：金融资产或金融负债满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产或金融负债： （一）取得该金融资产或承担该金融负债的目的，主要是为了近期内出售或回购。 （二）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。 （三）属于衍生工具。但是，被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。 该准则第十条规定：除本准则第二十一条和第二十二条的规定外，只有符合下列条件之一的金融资产或金融负债，才可以在初始确认时指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债： （一）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产或金融负债的计量基础不同所导致的 相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。 （二）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合、该金融负债组合、或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。 由于公司持有理财产品并非为了近期内出售或赎回，而是为了获取低风险的稳定收益而持有，因此不符合“交易性金融资产”的定义和特征。且不符合“在初始确认时指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债”的条件，因此不应划分为“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产” 根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，确认为持有至到期投资，必须同时满足以下条件：（1）未来现金流量固定或者可确定；（2）具备持有至到期的明确意图和财务能力；（3）该金融资产具有活跃市场。由于理财产品不具有活跃市场报价，因此不属于持有至到期投资。 注：《企业会计准则讲解2010》word版347页：“划分为贷款和应收款项类的金融资产，与划分为持有至到期投资的金融资产，其主要差别在于前者不是在活跃市场上有报价的金融资产，并且不像持有至到期投资那样在出售或重分类方面受到较多限制。”说明持有至到期投资应该具有活跃市场。 根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第十七条的规定，贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。由于“保本保收益型”理财产品符合以上条件，因此应归类为“贷款和应收款项”，“非保本保收益型”由于回收金额不可确定，不符合“贷款和应收款项”的定义。 根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第十八条的规定，可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产： （一）贷款和应收款项。 （二）持有至到期投资。 （三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 由于“非保本保收益型”理财产品不属于上述分类，因此应划分为“可供出售金融资产”。参考： 陈版回复： （一）对于作为发行方的银行而言，不会将银行理财产品确认为“吸收存款”，相应地，在投资方的报表中，也就不能将其作为货币资金——银行存款列示。 由于监管部门规定银行理财产品最多只能承诺保本，不能同时承诺保本和固定收益，因此投资人并不存在一项要求发行该理财产品的银行在规定时间支付固定金额的本息的合同权利。相应地，银行理财产品在金融资产四分类中不能归属于“持有至到期投资”和“贷款和应收款项”两类（这两类都要求到期回收金额固定或可确定），同时由于没有活跃市场而不能确认为交易性金融资产，于是只能作为可供出售金融资产了。但是，在资产负债表中，“可供出售金融资产”这一报表项目是属于“非流动资产”大类下的，而大部分理财产品期限在一年内，属于流动资产，因此在报表列报上不能列报在“可供出售金融资产”项目中，而应列报为“其他流动资产”。如果影响重大的，在附注中应披露该理财产品的主要条款、持有意图等信息。如果不是为了短期内出售赚取差价收益的目的而持有的，一般不适合于作为交易性金融资产列报。 （二）短期不保本理财产品具有可供出售金融资产的特征，但期限短于一年，所以一般列报为其他流动资产，核算方法比照可供出售金融资产。保本保收益的短期理财产品属于贷款和应收款项类的金融资产。 （三）没有活跃市场，但保本保收益的短期理财产品，属于贷款和应收款项类。报表上应列报为其他流动资产。不能列报为持有至到期投资。划分为可供出售并不需要在活跃市场有报价，这只是一个剩余分类。 （四）《计学撮要2013》中关于银行理财产品的解答 其他参考： （一）证监会会计部 会计监管工作通讯（2012年第2期） 关于企业将闲置资金用于购买银行理财产品，相关理财产品的分类及列报问题。实务中企业购买的银行理财产品依发售银行所制定的合同条款规定，有些在持有期间现金流确定，具有债权特点；有些则既不保证本金也不承诺相关的收益。按照金融工具准则的四分类要求，具有债权特点的理财产品，持有企业依其意图可以划分为贷款和应收款类或是可供出售金融资产，对于收益不确定的理财产品投资则一般应分类为可供出售金融资产，财务报表列报时依其出售期间等的判断列报为可供出售金融资产或是其他流动资产等。 （二）2014年3月会计师事务所专业技术问题的研讨情况通报 理财产品的列报及相关收益是否构成非经常性损益 问题：1.企业购买的理财产品应归属于哪类金融资产？2. 应如何在资产负债表中列报？3.理财产品产生的收益是经常性损益还是非经常性损益？ 讨论结果：1.大部分与会者认为，理财产品并非存款，不应计入其他货币资金。企业应根据理财产品的具体条款决定其金融资产分类，并在分类时关注以下事项：（1）分类为持有至到期投资的理财产品应存在活跃市场报价；（2）结构性存款等理财产品如果包含必须分拆的嵌入式衍生工具，应当将该嵌入式衍生工具分拆且单独作为衍生工具核算，或者将该理财产品直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（3）结合我国理财产品市场情况，很多保本浮动收益或非保本理财产品没有活跃市场、不包括必须分拆的嵌入式衍生工具，通常应分类为可供出售金融资产。 2.与会者均认为，应根据财务报表列报准则关于流动资产和非流动资产的划分标准，对于构成流动性资产的理财产品列报为其他流动资产。 3.大部分与会者认为，对于理财产品的收益构成经常性损益还是非经常性损益，应谨慎从严把握。对于非投资类上市公司，除非有确凿证据证明购买及持有理财产品是企业日常资金管理行为，否则应将理财产品收益作为非经常性损益。 二、会计核算及报表列报 1、对于属于贷款和应收款项的保本保收益理财，由于没有单独的报表项目，可在“其他应收款”或其他科目中进行核算，但需要在报表中进行重分类，对于在资产负债表日起一年内到期的，重分类至“其他流动资产”，一年以上到期的，重分类至“其他非流动资产”。 对于贷款和应收款项后续按照摊余成本和实际利率进行计量，对于保本保收益理财产品来说，摊余成本即为理财本金，实际利率为约定的收益率。 购买理财产品时： 借：其他应收款-银行理财 贷：银行存款 月末计算应收利息： 借：应收利息 贷：投资收益（注） 理财到期后： 借：银行存款 贷：其他应收款-理财产品 应收利息 投资收益（未计提部分） 注：对于取得的利息收入计入什么科目目前存在一定的争议，而陈版的解答也存在前后不一的情况，在此也请陈版指导一个方向和原则。个人认为，如果理财产品协议中明确了产品投资范围，实质上构成对特定对象发放贷款的，如某些将募集的资金专门用于向特定对象发放委托贷款的信托产品等，计入其他业务收入，如同自己在发放委托贷款。其他情况记入投资收益。 陈版解答： 保本保收益理财产品的收益计入什么科目: （一）通常可计入投资收益等科目（具体要看理财产品的性质。如果实质上是对特定对象发放贷款的，如某些将募集的资金专门用于向特定对象发放委托贷款的信托产品等，就适合于计入其他业务收入，如同自己在发放委托贷款）。做投资收益比冲减财务费用更合适. （二）这是企业主动的以获取较高收益为目的的投资行为。所以确认为投资收益更合适。 （三）2个月固定收益理财取得的利息确认为投资收益 （四）如果将理财产品作为“贷款和应收款项”核算，则说明该产品是保本、固定收益型的产品，并且没有活跃市场（不可能赚取买卖差价），因此其收益本质上属于利息。个人倾向于非金融企业对于此类收益作为其他业务收入或者冲减财务费用处理。 （五）个人理解，确认“投资收益”的前提是在资产负债表上存在被归类为投资的资产。当然这只是一个报表列报的分类问题，归类为“投资收益”并非不可接受。 “投资收益”这一报表项目在新准则实施后日益暴露出适用范围模糊、概念不清等弊端，看来需要对这一报表项目进行重组和重新划分。 （六）问题5（委托贷款及其利息收入在资产负债表和利润表上的列示） （七）购买理财产品所获收益应计入投资收益，不应冲减财务费用。 2、对于属于可供出售金融资产的非保本保收益理财，在“可供出售金融资产”科目中核算，对于在资产负债表日起一年内到期的，需要在报表中进行重分类，重分类至“其他流动资产”。 ①按成本计量：对于理财产品期限较短且投资对象风险较低的，可认为其帐面价值和公允价值之间不存在重大差异，此时基于重要性原则，一般可接受按成本作为公允价值的模拟。但由于理财产品不保证收益，公司没有无条件要求发行方支付该笔收益的合同权利，所以通常不能在持有期间预提该笔利息收益。由于一般收益在到期时随本金支付，在收到收益时确认投资收益。 投资时： 借：可供出售金融资产 贷：银行存款 到期时： 借：银行存款 贷：可供出售金融资产 投资收益 ②按公允价值计量：对于投资于高风险金融产品的理财产品，如果持有量较大的，应该按照公允价值进行计量。 对于公允价值的取得: a)要求银行提供估值结果/净值数据; b) 如果该理财产品的说明书限定其只能投资于具有活跃市场的证券的，可要求发行方公开投资组合信息 根据期末该理财产品的投资组合确定期末公允价值。； c)如果该理财产品的投资对象中，无活跃市场的证券、股权等占较大比重的，需要使用估值技术确定其公允价值。 投资时： 借：可供出售金融资产-成本 贷：银行存款 期末： 借：可供出售金融资产-公允价值变动 贷：其他综合收益 到期时： 借：银行存款 贷：可供出售金融资产-成本 可供出售金融资产-公允价值变动 投资收益 借：其他综合收益 贷：投资收益 注：如果存在分期支付利息的情况，则根据收到的利息确认投资收益，同时由于支付利息，其公允价值会发生变化，需要调整其他综合收益，也相当于从其他综合收益直接转入投资收益。 参考： 陈版回复： （一）列报与计量原则： ①“其他流动资产”之类是使用的报表项目，主要是列报和披露的范畴；金融资产四分类的归类主要是确认和计量范畴的问题，两者不能混为一谈。期限一年以内和一年以上的部分，列报时归入不同的报表项目，但只要是属于同一个金融工具类别，则确认和计量的原则是一致的。因此，期限在一年以内的可供出售金融资产，虽然报表列报中作为“其他流动资产”，但损益、资本公积的确认和计量原则相同。 “贷款和应收款项”这一大类没有单独的报表项目，对于期限在一年内的部分可列报为其他流动资产，相关损益根据不同情况列为其他业务收入或者投资收益等。 《企业会计准则第30号--财务报表列报》 第十七条 资产满足下列条件之一的，应当归类为流动资产： （一）预计在一个正常营业周期中变现、出售或耗用。 （二）主要为交易目的而持有。 （三）预计在资产负债表日起一年内变现。 （四）自资产负债表日起一年内，交换其他资产或清偿负债的能力不受限制的现金或现金等价物。 正常营业周期，是指企业从购买用于加工的资产起至实现现金或现金等价物的期间。正常营业周期通常短于一年。因生产周期较长等导致正常营业周期长于一年的，尽管相关资产往往超过一年才变现、出售或耗用，仍应当划分为流动资产。正常营业周期不能确定的，应当以一年（12个月）作为正常营业周期。 （二）非保收益理财是否计提利息： 对于非保收益理财， 一般表述为“预期收益率”并不是发行方的确定义务，相应地投资方也没有无条件要求发行方支付该笔收益的合同权利，所以通常是不能在持有期间预提该笔利息收益的。即使实际操作中99％以上的情况是最终实际收益＝预期收益，但直接按预期收益计提利息收入还是依据不足的。 （三）如何确定公允价值： ①“如果此类理财产品期限较短且投资对象风险较低的，可认为其帐面价值和公允价值之间不存在重大差异”，此时基于重要性原则，一般可接受按成本作为公允价值的模拟。对于投资于高风险金融产品的理财产品，如果持有量较大的，可要求银行提供估值结果，或者公开投资组合信息等。 ②如果该理财产品需要作为交易性金融资产或可供出售金融资产核算，但其本身不在活跃市场上交易，无法直接取得公允价值的，一般可采用以下方法处理： 1、如果该理财产品的说明书限定其只能投资于具有活跃市场的证券的，则可根据期末该理财产品的投资组合确定期末公允价值。 2、如果该理财产品的投资对象中，无活跃市场的证券、股权等占较大比重的，需要使用估值技术确定其公允价值。 三、银行理财产品收益是否作为'非经常性损益' 对于非投资类上市公司来说，银行理财与正常经营业务无关且不具有可持续性，除非有确凿证据证明购买及持有理财产品是企业日常资金管理行为，否则应将理财产品收益作为非经常性损益。 参考： （一）是否作为非经常损益： ①2014年3月会计师事务所专业技术问题的研讨情况通报 理财产品的列报及相关收益是否构成非经常性损益 问题：1.企业购买的理财产品应归属于哪类金融资产？2. 应如何在资产负债表中列报？3.理财产品产生的收益是经常性损益还是非经常性损益？ 讨论结果：1.大部分与会者认为，理财产品并非存款，不应计入其他货币资金。企业应根据理财产品的具体条款决定其金融资产分类，并在分类时关注以下事项：（1）分类为持有至到期投资的理财产品应存在活跃市场报价；（2）结构性存款等理财产品如果包含必须分拆的嵌入式衍生工具，应当将该嵌入式衍生工具分拆且单独作为衍生工具核算，或者将该理财产品直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（3）结合我国理财产品市场情况，很多保本浮动收益或非保本理财产品没有活跃市场、不包括必须分拆的嵌入式衍生工具，通常应分类为可供出售金融资产。 2.与会者均认为，应根据财务报表列报准则关于流动资产和非流动资产的划分标准，对于构成流动性资产的理财产品列报为其他流动资产。 3.大部分与会者认为，对于理财产品的收益构成经常性损益还是非经常性损益，应谨慎从严把握。对于非投资类上市公司，除非有确凿证据证明购买及持有理财产品是企业日常资金管理行为，否则应将理财产品收益作为非经常性损益。 ②这类短期投资收益被计入非经常性损益的可能性较大，因为与正常经营业务无关且不具有可持续性。 （二）如何分类： 可以用“（七）委托他人投资或管理资产的损益”。 四、现金流量表如何处理 如果实质上构成委托贷款的（比较少）：委托贷款本金的放出和收回作为投资活动；利息的收取作为经营活动。 其他情况： 1、购买时支付的价款是否计入“投资支付的现金”； 2、收回时收到的本金是否应计入“收回投资收到的现金”； 2、收回时收到的投资收益应计入“取得投资收益收到的现金” 3、期末银行短期理财产品是不属于“现金及现金等价物”。 参考： (一）委托贷款现金流列报： 委托贷款本金的放出和收回作为投资活动；利息的收取作为经营活动。 （二）购买/收回理财、取得投资收益如何列报： 1、投资支付／收回投资收到的现金。2、取得投资收益收到的现金。3、银行理财产品不属于现金及现金等价物。 （三）银行理财产品为何不能作为现金等价物； ① 1、到期可收回金额不固定（收益浮动）；2、没有活跃市场，最多设置定期的开放日，在需要使用现金对外支付时难以快速变现，流动性较低。 ② 因为“非保本浮动收益”，故不是债券投资，只有债权性投资才可能成为现金等价物。 ③固定收益理财没有活跃市场，又不是每天都开放，所以流动性不能说强。 五、理财收益是否需要缴纳营业税？ 在此方面经验较少，且对“财税〔2016〕36号 附件一”理解不到位，对此问题不确定，欢迎大家提供宝贵意见。 六、特殊情况 如果发行理财产品的银行自身的报表上将其列报为“吸收存款”，且约定了存期不能支取的话，企业如何处理： 一般情况下，如果约定存期短于一年，则列报为“货币资金”还是可以的，但必须充分披露其使用受限制的事实，且不作为现金及现金等价物；如果是一年以上的，应列报为长期应收款或其他非流动资产等。 七、相关概念： 活跃市场报价 《企业会计准则讲解2010》： 对活跃市场报价的理解。如果企业方便且定期从交易所、经纪商、行业协会、定价服务机构等场所获得报价，且这些报价代表了正常情况下实际和经常发生的市场交易，说明金融工具在活跃市场上有报价。公允价值的定义是在正常交易中买卖双方自愿达成的价格。确定活跃市场中交易的金融工具公允价值的目的，就是要找到在资产负债表日企业可立即进入的最有利的活跃市场中，该金融工具的交易价格（即没有对该金融工具的条款进行修改或重新组合）。但是，企业应调整在最有利的活跃市场中的交易价格，以反映交易对手的信用风险在此市场中交易的金融工具和拟计量的金融工具之间存在的差异。活跃市场上存在的公开报价通常是公允价值的最好依据。这种报价存在时，应用于计量金融资产或金融负债。 |
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